SAN, 15 de Junio de 2020
| Ponente | MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2020:1506 |
| Número de Recurso | 103/2017 |
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso: 0000103 /2017
Tipo de Recurso: PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General: 00538/2017
Demandante: INVERSORA PORTICHOL SL (como absorbente de FINANCIERA MAR AZUL)
Procurador: INES TASCON HERRERO
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.: D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
S E N T E N C I A Nº:
IImo. Sr. Presidente:
D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA
Madrid, a quince de junio de dos mil veinte.
Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se ha tramitado el recurso nº 103/2017, seguido a instancia de INVERSORA PORTICHOL SL (como absorbente de FINANCIERA MAR AZUL), que comparecen representadas por el Procurador Dª. Inés Tascón Herrero y asistido por Letrado D. Juan Sanhermenegildo Rodríguez, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 3 de noviembre de 2016 (RG 7552/2014); siendo la Administración representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. La cuantía ha sido fijada en 789.705,01 €.
PRIMERO.- Con fecha 27 de enero de 2017, se interpuso recurso contencioso-administrativo.
SEGUNDO.- Tras varios trámites se formalizó demanda el 23 de mayo de 2017. Presentado la Abogacía del Estado escrito de contestación el 1 de junio de 2017.
TERCERO.- No se recibió el juicio a prueba. Se presentaron escritos de conclusiones los días 28 de junio y 10 de julio de 2017. Procediéndose a señalar para votación y fallo el día 11 de junio de 2020.
Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA, quien expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO.- Sobre la Resolución recurrida.
Se interpone recurso contra la Resolución del TEAC de 3 de noviembre de 2016 (RG 7552/2014), por la que se estimó en parte el recurso interpuesto contra las liquidaciones y sanciones por el IS ejercicios 2003, 2004 y 2005.
En concreto, el TEAC declaró prescrito el ejercicio 2003. Consideró incorrecta la valoración de la embarcación Guacamayo efectuada por la Inspección y, asimismo, consideró que en relación con el inmueble de Betera solo cabía minorar determinados gastos, de modo que sólo se tuviesen en cuenta los gastos que " efectivamente" se dedujo la entidad en relación con dicho inmuebles y siempre que no se "infrinja el principio de la no reformatio in peius".
Los motivos de impugnación son:
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- Sobre la procedencia de la aplicación del Régimen especial de Fusiones, Escisiones, Aportaciones de Activos y Canjes de Valores, a la aportación no dineraria especial de la Finca El Rego -p. 7 a 16 de la demanda-.
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- Sobre la deducibilidad de los gastos derivados del uso del amarre, del mantenimiento y la amortización de la embarcación -p.17 a 18-.
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- Sobre la deducibilidad de los gastos relacionados con el inmueble de Betera -p. 18 a 21-.
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-Sobre la improcedencia de la sanción por falta de actividad probatoria por parte de la Administración de cara a demostrar la culpabilidad del obligado tributario. Insuficiencia de la prueba indiciaria -p. 21 a 24-.
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- Sobre la improcedencia de la sanción por interpretación razonable de la norma: aportaciones no dinerarias y prueba de la preexistencia de los activos en el patrimonio de la entidad -p. 25 a 28-.
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- Sobre la improcedencia de la sanción impuesta con relación al incumplimiento de ciertas obligaciones contables relacionadas con la aportación no dineraria -p. 28 a 31-.
Antes de proceder al examen de las cuestiones planteadas, la Sala quiere indicar que los hechos enjuiciados, han sido base para el dictado de las STSJ de la Comunidad Valenciana de 31 de mayo de 2011 (Rec. 100/2009 ) y 5 de julio de 2016 (Rec. 1965/2012 ). Evidentemente las decisiones del Tribunal valenciano que enjuician un supuesto de Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte e IRPF de 2003 a 2005, no generan efecto de cosa juzgada y no nos vinculan, pero la Sala puede tener en cuenta sus razonamientos, en la medida en que enjuician los mismos hechos. Pues como veremos, esta Sala coincide con la apreciación realizada por el Tribunal de la Comunidad Valenciana.
SEGUNDO.- .- Sobre la procedencia de la aplicación del Régimen especial de Fusiones, Escisiones, Aportaciones de Activos y Canjes de Valores, a la aportación no dineraria especial de la Finca El Rego.
A.- La regularización se explica en las p. 14 a 23 del acta de disconformidad.
Como se explica en la p. 24 de la Resolución del TEAC, el 25 de abril de 1997, la finca, cuyo valor histórico es de 262.002,25 €, fue adquirida por ASESORAMIENTO Y COMERCIALIZACION MARPU, que la integró contablemente por 744.233,29 €. El 29 de diciembre de 2000, MARPU se escindió parcialmente y parte de su patrimonio se traspasó en bloque a FINANCIERA MAR AZUL, que la contabilizó por 1.182.151,45 €. Finalmente, el 28 de diciembre de 2005, se amplió el capital de MARPU en 2.250 participaciones, realizando FINANCIERA MAR AZUL una aportación dineraria - la finca objeto de debate- por valor de 2.092.177,66 €.
Como la operación que enjuiciamos -la de 2005- se acogió al régimen especial de los arts 84 y ss. del TRLIS, la Inspección solicitó de la demandante que justificase el motivo económico válido.
La entidad FINANCIERA MAR AZUL comunicó a la Administración tributaria, que dicha transmisión se acogía al régimen especial de Fusiones, Escisiones, Aportaciones de Activos y Canje de Valores. Razonando que " la aportación se realizó para concentrar activos que tenían la consideración de finca rústica (con características iguales) en la mercantil ASESORAMIENTO Y COMERCIALIZACION MARPU, y de esta manera la mercantil FINANCIERA MAR AZUL, concentrar los activos con consideración de inmuebles urbanos (viviendas y locales)...".
La Inspección señala que en relación con el inmueble " no hay constancia de ningún tipo de actividad rústica asociada al mismo". En concreto se trata de una finca de 1.182,55 m2 resultante de restaurar una antigua casa. Siendo cierto que el inmueble tiene una superficie rústica no se acredita actividad alguna de tal naturaleza. Siendo el inmueble habitado para fines de ocio.
Se indica que " las revalorizaciones de las que ha sido objeto el mencionado inmueble no hay indicación alguna en la memoria de las cuentas anuales". De los 2.092.177,66 €, según la Inspección, " 180.000 correspondían a mobiliario y enseres y 420.000 € a obras de arte".
La Administración entiende que no cabe aplicar el régimen especial en aplicación del art 96.2 del TRLIS, es decir, en opinión de la Inspección no existe motivo económico válido.
En efecto, la Inspección comprobó que " el obligado tributario no ha justificado actividad rústica alguna en dicho inmueble. La única actividad que se ha justificado es el arriendo de dos espacios de 30 y 20 m2 destinados a oficinas, contratos de arrendamiento suscritos con sendas mercantiles vinculadas". Añade además la Inspección que " el inmueble ha sido transmitido sucesivamente, recogiendo en la contabilidad de las sucesivas propietarias el valor actualizado del bien, con lo que el resultado final es que, a fecha de diciembre de 2005, el bien figura a su valor de mercado, si bien no se deja rastro en la memoria de la aplicación del régimen especial".
Para el TEAC -p. 28- " no...ha sido acreditado un motivo económico válido cuando supuestamente se pretende la concentración en MARPU de las fincas rústicas y la única actividad que se ha registrado en la transmitida ha sido el arriendo de oficinas a dos mercantiles vinculadas. Por otra parte, el objetivo de evasión fiscal resulta evidente del análisis de las transmisiones efectuadas sobre la fina en 1997, 2000 y 2005 y los respectivos incrementos de valor que, acogiéndose al régimen especial, no han tributado".
B.- Establece el art 96.2 del TRLIS que: " No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal".
Nos encontramos ante una norma antielusión que puede aplicarse cuando el " principal objetivo" buscado por la operación, en éste caso de escisión, sea "el fraude o la evasión fiscal". No excluye la norma que junto a dicho objetivo de elusión fiscal puedan también concurrir motivos económicos marginales o de escasa relevancia. Debe realizarse por ello una valoración conjunta de la operación realizada y analizar en cada caso si, efectivamente, la finalidad buscada ha sido esencial o principalmente fiscal.
Como razona la STS de 22 de diciembre de 2016 (Rec. 2804/2015 ) " la inexistencia de motivos económicos válidos puede constituir una presunción de que la operación ha tenido como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal". Añade la STS de 28 de junio de 2012 (Rec. 1259/2009 ) que " a la hora de analizar cuál ha sido la finalidad o propósito de la operación, debe procederse a una valoración global de las circunstancias concurrentes, anteriores y posteriores a la fusión, y examinar si las mismas resultan adecuadas y responden a los objetivos de la ley, que no son otros que conseguir que la fiscalidad no resulte un obstáculo en la toma de decisiones sobre reestructuraciones de empresas, de manera que la fiscalidad se aprecie como un elemento neutral en dichas decisiones y no sea la causa principal de su realización ". Insistiendo la STS de 26 de...
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