SAN, 13 de Marzo de 2020
| Ponente | MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2020:971 |
| Número de Recurso | 688/2016 |
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso: 0000688 /2016
Tipo de Recurso: PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General: 06884/2016
Demandante: LIVE NATION ESPAÑA SAU
Procurador: ARGIMIRO VÁZQUEZ GUILLÉN
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.: D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
S E N T E N C I A Nº:
IImo. Sr. Presidente:
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA
Madrid, a trece de marzo de dos mil veinte.
Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se ha tramitado el recurso nº 688/2016, seguido a instancia de LIVE NATION ESPAÑA SAU (LNE), que comparece representadas por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillen y asistido por Letrado D. Luis Viñuales Sebastián, contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 6 de octubre de 2016 (RG 717/14, 6715/14, 958/14 y 6717/14); siendo la Administración representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. La cuantía ha sido fijada en 662.361,01 €.
PRIMERO.- Con fecha 29 de diciembre de 2016, tuvo entrada escrito interponiendo recurso contencioso-administrativo.
SEGUNDO.- Tras varios trámites se formalizó demanda el 23 de junio de 2017. Presentado la Abogacía del Estado escrito de contestación el 9 de octubre de 2017.
TERCERO.- No se recibió el juicio a prueba. Se presentaron escritos de conclusiones los días 15 de septiembre y 9 de octubre de 2017.Procediéndose a señalar para votación y fallo el día 5 de marzo de 2020.
Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA, quien expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO.- Sobre la Resolución recurrida.
Se interpone recurso contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 6 de octubre de 2016 (RG 717/14, 6715/14, 958/14 y 6717/14), que confirma las liquidaciones y sanciones practicadas en relación con el IS; ejercicios 2007 a 2010.
Los motivos de impugnación son:
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- Deducción fiscal de la depreciación de la participación en MEDITERRANEA -p- 4 a 8 de la demanda-.
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- Deducción de la amortización fiscal del fondo de comercio derivado de la participación en IGUAOP -p. 8 a 10 de la demanda-.
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- Deducción fiscal de la amortización de activos intangibles contablemente registrados como "Marca Gamerco" y "Acuerdo de no competencia" procedentes de la reclasificación del fondo de comercio generado en la fusión por absorción de la sociedad PRODUCCIONES INCHICO SL -p. 10 a 14-.
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- Sanción: interpretación razonable de la normas -p- 14 a 17-.
SEGUNDO.- Deducción fiscal de la depreciación de la participación en MEDITERRANEA CONCERTS SL
A.- La regularización practicada fue la siguiente:
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- El obligado tributario, empresa de espectáculos, adquirió todo el capital de MEDITERRANEA CONCERTS SL, compuesto de 1000 participaciones de 3,10 € de nominal, el 15 de diciembre de 2006, por un importe de 3.368.057,39 €, resultando el precio por título de 3.368,06 €. Las participaciones de compraron a Paloma y Jorge .
A 31 de diciembre de 2006, la sociedad tenía unos fondos propios de 689.820,52 €. Los fondos propios se describen en detalle en la p. 4 del acta de disconformidad, pero nos interesa destacar que los mismos ascendían a 686.810,52 €. Cantidad que se obtenía de la suma de 3.010,00 € de capital; 148.080,13 € de reservas y 538.730,39 € en concepto de "pérdidas y ganancias".
El 22 de febrero de 2007, MEDITERRANEA CONCERTS, acordó repartir un dividendo por suma de 686.208,52 €, que cobró íntegramente el obligado tributario el día 28 de ese mes. Como consecuencia de dicho reparto de dividendos, como iremos explicando, a 31 de diciembre de 2007, los fondos propios pasaron a ser de (-) 75.795,84 €. Es decir, el capital se mantuvo, lo que suponía 3.010,00 €, las reservas pasaron a ser de 602 € y las "pérdidas y ganancias" pasaron a ser de (-) 78.795,84 €.
Siendo importante destacar que la sociedad tuvo pérdidas en dicho ejercicio por suma de (-) 78.795,84 €, las cuales se explican por la representación de la entidad en la p. 5 del acta de disconformidad, no siendo discutidas por la inspección. Pero, siendo al mismo tiempo cierto es que la disminución de los fondos propios tiene su causa esencial en el reparto de dividendos que implicó que la totalidad de las reservas y las ganancias obtenidas, pasasen al patrimonio de LIVE NATIO ESPAÑA SAU (LNE). Entidad que en el momento en que se acordó el reparto de dividendos era titular del 100% de MEDITERRANEA CONCERTS. Recuérdese que, a 31 de diciembre de 2016, dejando al margen el capital de 3.010,00 €, la suma de las reservas y de las ganancias ascendían a 686.730,39 € y el dividendo repartido ascendió a 686.208,52 €.
Días después, el 13 de marzo de 2007, el obligado tributario vendió 400 participaciones de MEDITERRANEA CONCERTS a JHG INVESTMENTS MODELS SL por 6.805,40 €, resultando el precio del título de 17,01 €. La recurrente explica, en las p. 4 y 5 de la demanda, que le había sido concedida la adjudicación de la Plaza de Toros de las Ventas de Madrid y acordaron dejar entrar en el negocio a JHG INVESTMETS MODEL SL, entidad no vinculada. Decidiéndose que a gestión de la adjudicación se realizaría a través de MEDITERRANEA CONCERTS y vendiendo a JHG INVESTMETS MODEL SL, el 40% de las participaciones de aquella como forma de articular la entrada en el negocio de esta última.
La venta de las 400 participaciones de MEDITERRANEA CONCERTS se contabilizó imputando un coste a los títulos vendidos de 283.581,00 € con lo que se cargó a resultados una pérdida de (-) 276.775,60 € -p 4 del acta de disconformidad-.
Con fecha 30 de noviembre de 2007, el obligado tributario realizó un asiento contable por el cual creó un fondo de comercio por importe de 2.659.104,89 €, la contrapartida a este cargo fue un abono del mismo importe en la cuenta de participación en MEDITERRANEA CONCERTS, que quedó con un saldo de 425.372,00 €, ya que previamente se había abonado el coste de la venta ya reseñada. En sus autoliquidaciones de los ejercicios 2009 y 2010 el obligado tributario realizó sendas correcciones al resultado contable de 33.238,81 € y 132.955,24 € respectivamente, en concepto de deducción fiscal del fondo de comercio.
El obligado tributario también doto una provisión contable por la totalidad del saldo de la cuenta de participación en MEDITERRANEA CONCERTS, es decir, de 425.372,00 €, en concepto de depreciación. En su autoliquidación de 2007 no realizó ninguna corrección al resultado contable respecto de dicha cantidad, por la que se la dedujo como gasto fiscal.
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- La Inspección:
-No admitió la deducción del fondo de comercio. Así, en la p. 7 del acta de disconformidad se indica que resultaba aplicable el PGC de 1990, y en dicha normativa no se contemplaba " la posibilidad de crear un fondo de comercio traspasando la totalidad o parte del saldo que recoge el coste de la participación en el capital de una sociedad. Lo más que dice la norma al referirse al fondo de comercio es que "esta cuenta sólo se abrirá en el caso de que el fondo de comercio haya sido adquirido a título oneroso". Por tanto, no procederá la creación de los fondos de comercio por segregación del coste de las participaciones en MEDITERRANES CONCERTS...". Este punto no es objeto de debate.
-Considero, en relación con la pérdida de 276.775,60 €, que hubo una liberalidad al venderse las participaciones a un precio unitario de 17,01 €, cuando se habían adquirido días antes por 3.368,06 €. La inspección razonó que la diferencia de precios era tan grande que o bien existía una contraprestación que no se incluyó en el contrato o bien hubo una liberalidad por parte del obligado tributario que pagó mucho más de lo que valía la sociedad o vendió por menos o ambas cosas. Tampoco se discute esta regularización -p. 7 del acta de disconformidad-.
-No admitió la provisión por depreciación en cuantía de 378.094,50 €, por exceder de la deducción fiscal permitida por el art 12.3 del TRLIS. Es decir, la Inspección sólo admite la provisión por depreciación de -78.795,84 €, correspondientes a las pérdidas en el ejercicio. El cálculo se contiene con detalle en la p. 6 del acta. Acto seguido explicaremos con más detalle la discrepancia. Este es el punto objeto de discusión.
Por lo demás, puede verse un resumen de la regularización propuesta para el ejercicio 2007, en la p. 8 del acta de disconformidad, donde se aprecia que la única cuestión discutida es la " provisión deterioro participación Mediterránea Conerts SL" por 378.094,50 €".
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- En la p. 6 del acta de disconformidad, al calcular la depreciación, la Inspección entiende que si debe tener en cuenta el menor valor que se deriva de la marcha del negocio, pero no el que se deriva del reparto de dividendos.
Así, para la Inspección, al aplicar el ar. 12.3 TRLIS, el valor teórico contable a 31/12/2006 era de 689.820,52 €; y el valor teórico contable a 31/12/2007, de (-) 75.184,84 €. Los dividendos ascendieron a 686.208,52 €. El límite de la deducción, sería de 78.795,84 €. Siendo imputable al obligado tributario el 60%, es decir, 47.277,00 €. Habiéndose realizados una deducción de 425.372,00 €, resultando excesiva, por tanto, en la suma de 378.094,50 €.
Afirmando la Inspección que a la hora de aplicar el art. 12.3 TRLIS " Se ha de tener en cuente que hubo un reparto de dividendos y que el obligado tributario tenía en el momento de dotar la provisión el 60% del capital. Con estas premisas se realiza el cálculo y determinados el límite máximo que puede dotarse....El máximo deducible, si se tuviera en cuenta todo el capital, sería 78.795,84 €, que se puede comprobar que coincide con las pérdidas del ejercicio, lo cual es lógico ya que la depreciación, en principio, ha de coincidir con...
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