STS 984/2017, 5 de Junio de 2017

PRIMERO .- Planteamiento del recurso de casación para la unificación de doctrina según los recurrentes.

La representación procesal de los recurrentes sostiene que la cuestión de fondo suscitada es la nulidad radical y de pleno derecho de las liquidaciones giradas por el Servicio Territorial de Economía y Hacienda de León de fecha 20 de septiembre de 2007, con los números de referencia NUM000 y núm. NUM001 , por el concepto Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones devengado como consecuencia del fallecimiento de doña Noemi porque se habían dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido al efecto, lo que exigía la previa revocación o declaración de nulidad de las liquidaciones que se habían girado, en esa misma sucesión y para el valor de los mismos bienes, en fecha 9 de mayo de 2002 y número de referencia NUM002 y NUM003 porque eran definitivas, firmes e inmodificables.

Y, sin embargo, la sentencia impugnada ha decidido que no concurre el motivo de nulidad invocado.

Como sentencia de contraste cita la dictada por la misma Sala del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de fecha 14 de marzo de 2011 (recurso 73/06 y acumulado 77/06), que se pronuncia sobre la misma cuestión de fondo, la nulidad de las liquidaciones que con posterioridad a las primeras de 9 de mayo de 2002 había girado la Administración Autonómica al resto de los coherederos de doña Noemi , ya que las últimas habían alterado el valor de los bienes contenido en las primeras liquidaciones, que eran definitivas e inmodificables, salvo que se acudiera a un procedimiento especial de revisión que, en el presente caso, nunca se siguió.

1. Según dicha representación procesal concurren las identidades precisas para que resulte viable el recurso de casación para la unificación de doctrina:

   1. Identidad subjetiva: en uno y otro caso se trata de diferentes litigantes, pero en idéntica situación en mérito a la identidad de hechos, fundamentos de derecho y pretensiones, pues todos ellos son sucesores de doña Noemi , y a todos ellos el Servicio de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial de León de la Junta de Castilla y León les había girado, en idénticos términos, las liquidaciones iniciales de fecha 9 de mayo de 2002.

   2. Identidad objetiva: en el supuesto a que se refiere el presente recurso, el Servicio Territorial de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial de León emitió, a nombre de los recurrentes, las liquidaciones del Impuesto sobre Sucesiones de la herencia de doña Noemi , de fecha 9 de mayo de 2002, con números de referencia NUM002 y NUM003 , en las que se observaron los requisitos y particularidades necesarios para conformar un pronunciamiento definitivo de la Administración sobre la cuantía del Impuesto sobre Sucesiones relativa a cada uno de los obligados tributarios, por lo que aquél quedaba definitivamente cerrado y finiquitado en virtud de los dispuesto en el artículo 120 LGT . Ello implicaba que el Servicio Territorial de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial de León no pudiera llevar a cabo la modificación posterior del valor de los bienes incorporado a aquellas liquidaciones. Y, sin embargo, con posterioridad a la emisión de aquéllas liquidaciones emitió un total de tres liquidaciones más para cada uno de los recurrentes por las que se alteraba y modificaba el valor de los bienes contenidos en las primeras que, por sus requisitos y circunstancias eran definitivas e inmodificables:

      1. ) En fecha 30 de octubre de de 2003 se emitieron las liquidaciones NUM004 y NUM005 anuladas por el TEAR en resolución de 31 de octubre de 2005.

      2. ) En fecha 9 de febrero de 2006 las liquidaciones NUM006 y NUM004 anuladas por el Servicio Territorial de León mediante resolución notificada el 20 de septiembre de 2007.

      3. ) Y, finalmente, en fecha 20 de septiembre de 2007, las liquidaciones NUM000 y NUM001 , que fueron el resultado del procedimiento de tasación pericial contradictoria instado por el resto de los herederos, y no por los recurrentes (sic).

      Por consiguiente, según los recurrentes, la Administración emitió estas liquidaciones prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido al efecto, ya que las primeras liquidaciones tenían el carácter definitivo e inmodificable. Se trata, pues, de un supuesto de nulidad absoluta que no se ha estimado por la Administración en la vía previa, y tampoco por el Tribunal Superior de Justicia de Castilla en la sentencia recurrida.

      La sentencia de contraste, de fecha 14 de marzo de 2011 (recurso 73/06 y acumulado 77/06 ), se refiere a un supuesto en el que el Servicio Territorial de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial de León también emitió, con fecha 9 de mayo de 2002, a nombre de los entonces recurrentes, don Germán y doña Micaela , don Lorenzo , y doña Brigida , doña Brigida , Doña Flor y don Luis Pedro , las liquidaciones del Impuesto sobre Sucesiones relativo a la herencia de doña Noemi , en las que se observaron los mismos requisitos y particularidades que quedaron fijados en la sentencia contradictoria.

   3. Identidad de pretensiones y fundamentos. Pretensiones y fundamentos hechos valer en uno y otro proceso son los mismos:

      1. ) Que las liquidaciones giradas el 9 de mayo de 2002 reunían los requisitos para ser un pronunciamiento definitivo de la Administración sobre la cuantía del Impuesto sobre Sucesiones relativo a cada uno de los obligados tributarios.

      2. ) En su virtud, el Servicio Territorial de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial de León no podía llevar a cabo la modificación del valor de los bienes recogido en aquellas primeras liquidaciones definitivas mediante la práctica de nuevas liquidaciones a no ser que la propia Administración acudiera a un procedimiento especial para revisar su propios actos firmes, revocando o anulando esas primeras liquidaciones de 9 de mayo de 2002. Y por ello las últimas liquidaciones que se han girado por la Administración son nulas de pleno derecho al modificar el valor de los bienes contenido en las primeras que tenían la condición de definitivas.

2. Como infracciones se señalan:

   1. La del artículo 120.2 LGT . En el presente supuesto se da la paradójica situación de que existen siete liquidaciones idénticas giradas por el Servicio Territorial de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial, en fecha 9 de mayo de 2002, de las cuales cinco han sido declaradas definitivas e inmodificables por la sentencia invocada como contradictoria, y otras dos, según lo resuelto por la sentencia impugnada son provisionales y modificables. Y es que el tribunal "a quo" debería haber considerado que las liquidaciones - NUM002 y NUM003 eran definitivas, el mismo Tribunal debería haber acordado que el valor de los bienes contenido en ellas, al igual que se había resuelto en la sentencia contradictoria, no podía ser modificado por la Administración mediante la emisión de nuevas y posteriores liquidaciones. Y por ello que las liquidaciones NUM000 y NUM001 resultaban nulas de pleno derecho, ya que se había prescindido total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido al efecto y que exigía la previa revocación o anulación de las primeras liquidaciones.

   2. La de los artículos 53.1 y 62.1.e) de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, Ley 30/1992 , llegándose a un pronunciamiento contradictorio respecto a la sentencia de la propia Sala del Tribunal de Castilla y León de fecha 14 de marzo de 2011 .

   SEGUNDO .- Inadmisibilidad opuesta por la Administración recurrida .

   La Administración recurrida, después de referirse a la naturaleza del recurso de casación para la unificación de doctrina y a los requisitos establecidos para su admisibilidad, sostiene que éstos no concurren en el presente supuesto porque la sentencia impugnada desestima un recurso formulado contra la resolución de la Dirección General de Tributos y Financiación Autonómica de la Consejería de Hacienda de la Junta de Castilla y León de 25 de febrero de 2014, dictada en el procedimiento especial de revisión, que acuerda inadmitir la solicitud de revisión de las liquidaciones del Impuesto de Sucesiones y Donaciones núm. NUM000 y núm. NUM001 practicadas por el Servicio Territorial de Economía y Hacienda por importe de 105.575, 13 € cada una de ellas, así como las resoluciones desestimatorias de los recursos de reposición de fecha 31 de mayo de 2012 presentados contra el levantamiento de la suspensión de dichas liquidaciones, así como la devolución de de los importes ingresados de las mismas.

   La citadas resolución inadmite la solicitud de nulidad de las resoluciones impugnadas porque en el Impuesto sobre Sucesiones existen tantas deudas tributarias como herederos obligados al pago, por lo que las impugnaciones de cada uno de ellas han de contemplarse aislada e individualmente, con efecto exclusivo para los reclamantes como situación jurídica individualizada. Y sobre la base de esta interpretación se mantiene que, al haberse desistido por los aquí recurrentes del recurso contencioso-administrativo por ellos interpuesto seguido ante el mismo Tribunal como PO núm. 1611/2008 (auto núm. 906/2011, de fecha 28 de septiembre de 2011 que acuerda tenerlos por desistidos) frente a la resolución del TEAR, de fecha 28 de abril de 2008, que inadmite por extemporánea la reclamación económico-administrativa referida a las liquidaciones controvertidas en el presente recurso, éstas devinieron firmes y ajustados a derecho los acuerdos de levantamiento de la suspensión de las mismas, sin que se aprecie vulneración alguna de derecho fundamental.

   TERCERO .- Decisión de la Sala .

   1. - El recurso de casación para la unificación de doctrina, que se regulaba en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configuraba como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurría con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas. No era, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcanzaban los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Era, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trataba de recurrir" (S.15-7-2003). Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determinaba la exigencia de que en su escrito de formalización se razonase y relacionase de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97). Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico. Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trataba de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta. Este mismo criterio resulta de sentencias recientes de esta Sala como la dictada con fecha 23 de Enero de 2012 (Rec. 2105/2011 ).

   2. - Atendiendo a la doctrina expuesta, existen dos razones para no poder dar lugar al recurso:

1. En primer lugar porque en el presente supuesto hay una circunstancia relevante que no hace iguales, ni siquiera equiparables, las situaciones procesales en la que se encontraban los recurrentes que obtuvieron la sentencia de contraste- sentencia de 14 de marzo de 2011 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, recaída en el procedimiento ordinario 73/2006- y la que se encontraban los que obtienen la sentencia impugnada en el presente recurso.

   En el proceso en que recae la primera, los otros herederos de la misma causante, doña Noemi impugnan, en tiempo y forma, las resoluciones del TEAR de Castilla y León que estimaban parcialmente las reclamaciones formuladas, solicitando que éstas fueran anuladas, así como las liquidaciones que estaban en su origen.

   La sentencia, después de relatar los antecedentes fácticos, comparte el criterio de los demandantes cuando sostenían que, una vez giradas las liquidaciones de 9 de mayo de 2002 , en las que no se hacía ninguna referencia a que fueran provisionales, no podía la Administración Tributaria practicar unas nuevas liquidaciones en las que se incrementara la base imponible de los inmuebles, "liquidaciones que de no aceptarse que las liquidaciones anteriores eran provisionales sería una forma de dejar sin efecto éstas fuera o al margen del procedimiento legalmente establecido para revisar los actos administrativos en vía administrativa [...]" (sic).

   En el proceso en el que recae la sentencia ahora impugnada, los recurrentes eran herederos de la misma causante y las circunstancias de sus liquidaciones podían ser las mismas, pero su propia decisión y conducta les sitúa en una situación procesal diferente, que la propia decisión del tribunal "a quo" toma en consideración como parte de su "ratio decidendi".

   De un lado, distingue los procesos acumulados, instados por los otros herederos (núm. 73/06 y núm. 77/06) en los que se dictó la sentencia de contraste, de 14 de marzo de 2011 que anularía las resoluciones del TEAR y las liquidaciones a que las mismas se referían, al considerar que las liquidaciones giradas con fecha 9 de mayo de 2002 tenían carácter definitivo.

   De otro, hace referencia a la situación procesal de los herederos ahora recurrente que, primero, no reaccionan oportunamente frente a las liquidaciones que les afectan, núm. NUM000 y núm. NUM001 , al formular reclamación ante el TEAR que es inadmitida por extemporánea mediante resolución de 28 de abril de 2008. Y, luego, aunque recurren en vía contencioso-administrativa, desisten de su recurso, seguido con el núm. 1611/2008, que termina por auto de 28 de septiembre de 2011 teniéndoles por desistido.

   De esta manera, los ahora recurrentes llegan a formular un procedimiento especial de revisión, inadmitido por la resolución de la Dirección General de Tributos y Financiación Autonómica de la Consejería de Hacienda de la Junta de Castilla y León, de fecha 25 de febrero de 2014, que fue el objeto directo de la pretensión formulada en la instancia.

2. En segundo lugar, porque la doctrina contenida en la sentencia impugnada sobre el artículo 217.1 LGT , relativo al procedimiento especial de revisión y a la trascendencia que para el mismo tiene la actuación preprocesal y procesal de los ahora recurrentes, no puede ser objeto de contraposición con la sentencia señalada como contradictoria, al no contener ésta -ni poder contener- criterio alguno sobre dichas cuestiones que resultan esenciales para la decisión del Tribunal de instancia.

   En definitiva, aunque pudieran considerarse parcialmente confrontadas la sentencia impugnada y la sentencia de contraste, en cuanto a la calificación de la ineficacia derivada de la condición de definitiva de las liquidaciones de 9 de mayo de 2002 , ulteriormente modificadas sin seguir el procedimiento legalmente establecido, no resulta posible unificar criterio - porque no existe contradicción- ni respecto a las consecuencias del desistimiento del anterior proceso instando por los recurrentes en orden al ejercicio de una acción de nulidad -no sujeta a plazo- ni, tampoco, respecto a la circunstancia -considerada esencial en su "ratio decidendi" por la sentencia impugnada- de la firmeza de las liquidaciones impugnadas, al considerarlas consentidas como consecuencia del desistimiento efectuado en el anterior proceso.

   Por consiguiente, no se trata del mero ejercicio de una acción de nulidad frente a un acto que hubiera incurrido en nulidad de pleno derecho por alguna de las causas contempladas en el artículo 217.1 LGT - en particular, la plena omisión del procedimiento establecido- sino de una revisión intentada después de haber desistido de un proceso anterior en el que se impugnaban las liquidaciones, extremo sobre el que no se aprecia, en la sentencia aportada, la condición de sentencia de contradicción. Y a esta misma conclusión de falta de contradicción ha de llegarse en relación con el levantamiento de la suspensión de la ejecución, al señalar la sentencia de instancia la diferencia entre la anulación de unos actos y las liquidaciones litigiosas que, a juicio del Tribunal de instancia, quedaron firmes no solo por haberse recurrido extemporáneamente sino, especialmente, por haberlas consentido los ahora recurrentes con el desistimiento de su recurso contencioso-administrativo.

   CUARTO .- Las razones anteriormente expuestas determinan que, por falta de suficiente contradicción entre la sentencia impugnada y la señalada como sentencia de contraste, se declare no haber lugar al presente recurso de casación para la unificación de doctrina y la firmeza de la sentencia recurrida.

   Asimismo, conforme al artículo 139 LJCA , procede la imposición de las costas a la Administración recurrente, si bien que, haciendo uso de la facultad que reconoce el apartado 3 de dicho precepto, se fija su cuantía máxima en 2.000 euros.

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por la representación procesal de doña Virtudes y don Emilio , contra sentencia, de fecha 17 de febrero de 2016, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid , en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 713/2014; sentencia que queda firme. E imponemos las costas causadas a los recurrentes, si bien que limitadas en su cuantía máxima a 2.000 euros.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.

Así se acuerda y firma.

Nicolas Maurandi Guillen Emilio Frias Ponce D.Jose Diaz Delgado Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Francisco Jose Navarro Sanchis Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.