ATS, 24 de Mayo de 2017

1. La procuradora doña Aurora Esquivias Yustas, en representación de doña Sacramento , mediante escrito fechado el 7 de marzo de 2017 preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 17 de enero de 2017 por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso 292/2015 , relativo a liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2008.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidos:

   2.1. Los artículos 93, apartados 1 y 2 , 104 , 123 y 136 a 140 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) [«LGT»], y los artículos 30, apartados 3 y 4 , 144 a 146 y 163 a 165 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre) [«RGGIT»], al no considerar insertas en un procedimiento de gestión tributaria las actuaciones realizadas en 2010 por la Unidad de Módulos de la Administración tributaria de Fuencarral de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, porque esas actuaciones no podían tener la consideración de mero requerimiento de información.

   Habiéndose dictado la liquidación provisional en el procedimiento de comprobación limitada con apoyo, exclusivamente, en los hechos y antecedentes seguidos en el procedimiento por la Unidad de Módulos, o bien éste debiera merecer también la naturaleza de procedimiento de comprobación limitada, o bien aquél no sería sino la conclusión del procedimiento de verificación (y que se habría iniciado con el único objetivo de soslayar la superación del plazo máximo de duración del primero). A pesar de la difusa frontera que separa los procedimientos de verificación y los de comprobación limitada, y sea cual sea la solución adoptada, en todo caso sería de aplicación la restricción contenida en el artículo 30.4 RGGIT.

   No estando, pues, ante un requerimiento de información sino ante actuaciones realizadas en el marco de un procedimiento de gestión tributaria de los previstos en el artículo 123 LGT , la Administración quedaba sometida a las reglas y garantías establecidas para los mismos, sean las de los artículos 144 a 146, en el caso de un procedimiento de verificación censal, o las de los artículos 163 a 165, en el caso de un procedimiento de comprobación limitada, en ambos casos del RGGIT, y, en particular, la caducidad del procedimiento una vez superado el plazo máximo de seis meses previsto en el artículo 104 LGT .

   No habiéndose declarado la caducidad del procedimiento desarrollado por la Unidad de Módulos en 2010 que da lugar a la liquidación litigiosa las actuaciones posteriores se deben considerar realizadas en el seno de aquél, sin que quepa hablar del inicio de un nuevo procedimiento, procediendo la declaración de caducidad y, por ende, la prescripción del derecho de la Administración tributaria a determinar la deuda tributaria.

   2.2. El artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) [«LJCA»], al imponerle las costas causadas.

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución recurrida, porque si hubiera reconocido que las actuaciones realizadas por la Unidad de Módulos en 2010 no tenían la consideración de mero requerimiento de obtención de información, tratándose en realidad de actuaciones propias de un procedimiento de gestión tributaria, sea de verificación de datos o sea de comprobación limitada, hubiera debido declarar la caducidad de éste y, por ende, la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, y porque, debiéndose convenir que interpuso el recurso contencioso-administrativo y sostuvo su acción con buena fe, las dudas que planteaba la cuestión litigiosa debieron justificar que no se le impusieran las costas causadas en el proceso.

4. Destaca que las normas denunciadas como infringidas forman parte del Derecho estatal.

5. Considera que en el recurso de casación preparado se dan la presunción de interés casacional del artículo 88.3.a) LJCA y la circunstancia de interés casacional del artículo 88.2.a) LJCA .

   5.1. Sostiene que no existe jurisprudencia que determine con claridad la frontera entre los requerimientos de información previstos en el artículo 93 LGT y los procedimientos de gestión tributaria previstos en el artículo 123 LGT , por lo que es posible afirmar que en la resolución impugnada se han aplicado normas que sustentan la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia, en los términos del artículo 1.6 del Código Civil [ artículo 88.3.a) LJCA ]. Únicamente se puede traer a colación, dice, la sentencia de la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 26 de mayo de 2014 (casación 16/2012 ; ES:TS:2014:2112), en cuyo fundamento de derecho cuarto se declara que «[n]o cabe admitir que, ante las dificultades que acarrea cumplir el plazo máximo señalado por el legislador para las actuaciones inspectoras cuando deba pedirse información a las autoridades de otros Estados con objeto de regularizar la situación tributaria de la entidad inspeccionada, y a fin de burlar ese plazo máximo, se realicen actuaciones antes del inicio del procedimiento, formalizándose este último después de recibida y analizada la información requerida», considerándose por ello que las actuaciones de obtención de información habían sido realizadas en el marco del procedimiento de inspección posteriormente iniciado.

   5.2. Entiende que la sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas de Derecho estatal en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdicciones [ artículo 88.2.a) LJCA ], trayendo a colación para corroborarlo dos sentencias: la dictada el 16 de junio de 2016 por la misma Sección y Sala del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso 772/2014 (ES:TSJM :2016:7266) y la antes citada de la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 26 de mayo de 2014 (casación 16/2012 ).

6. Estima conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que permita conocer los límites de los requerimientos de información previstos en el artículo 93 LGT y la frontera con los procedimientos de gestión tributaria del artículo 123 LGT .

La Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 14 de marzo de 2017 , emplazando a las partes con su notificación ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, habiendo comparecido la parte recurrente y la parte recurrida dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA .

En su escrito de personación, el abogado del Estado se opuso a la admisión del recurso de casación preparado, en uso de la habilitación que le confiere el artículo 89.6 LJCA , al entender que «la distinción entre un procedimiento de requerimiento de datos y [uno de] comprobación limitada, está claramente definida en la Ley, y que por tanto, no hay necesidad de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que, no concurre el supuesto de interés casacional objetivo».

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sección

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA , apartados 1 y 2) y doña Sacramento se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA ).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que se invocan como infringidas, las cuales fueron tomadas en consideración en la sentencia o ésta hubiera debido observarlas, aun sin ser alegadas, y se justifica que las infracciones que se le imputan han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3. En el repetido escrito se fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia en el recurso de casación preparado, porque se dan la presunción de interés casacional del artículo 88.3.a) LJCA y la circunstancia de interés casacional del artículo 88.2.a) LJCA , pero los razonamientos que se ofrecen para justificarlo se contraen a la primera de las infracciones que imputa a la sentencia recurrida, incumpliendo de este modo lo exigido por el artículo 89.2.f) LJCA respecto de la segunda de las infracciones que le achaca. La inevitable consecuencia de este proceder es que la eventual vulneración del artículo 139 LJCA no puede dar lugar a la admisión del presente recurso.

4. La recurrente sostiene, por un lado, que no existe jurisprudencia en los términos del artículo 1.6 del Código Civil que determine con claridad la frontera entre los requerimientos de información previstos en el artículo 93 LGT y los procedimientos de gestión tributaria previstos en el artículo 123 LGT , por lo que es posible afirmar que en la resolución impugnada se han aplicado normas que sustentan la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA ], y, por otro lado, que la sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas de Derecho estatal en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdicciones [ artículo 88.2.a) LJCA ], trayendo a colación dos sentencias, una dictada el 16 de junio de 2016 por la misma Sección y Sala del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso 772/2014 , nítidamente inhábil a tal fin, porque no procede de otro órgano jurisdiccional sino del mismo, y la otra pronunciada el 26 de mayo de 2014 por la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, en el recurso de casación 16/2012 , que sí procede de otro órgano jurisdiccional, pero que es la única existente, de ahí que defienda la inexistencia de jurisprudencia en el sentido del artículo 1.6 del Código Civil , y que recae, a juicio de la recurrente, sobre una cuestión sustancialmente igual.

5. Estima conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que permita conocer los límites de los requerimientos de información previstos en el artículo 93 LGT y la frontera con los procedimientos de gestión tributaria del artículo 123 LGT .

6. Por lo expuesto en los tres puntos que preceden, también debe reputarse cumplido en el escrito de preparación el requisito del artículo 89.2.f) LJCA , pero sólo respecto de la primera de las dos infracciones que la recurrente atribuye a la sentencia cuya impugnación pretende.

1. La Sala de instancia deja constancia en el fundamento de derecho tercero de la sentencia recurrida de los siguientes hechos:

En el expediente administrativo consta que hubo un requerimiento de información de la Unidad de Módulos de la Administración de Fuencarral, de 3 de marzo de 2010, notificado el 4 de mayo de 2010, en el que se requiere a la actora para que aporte una serie de documentación relativa al IRPF de los ejercicios 2006, 2007, 2008, 2009 y 2010, extendiéndose una Diligencia el 4 de mayo de 2010 en la que se aportó la documentación requerida y no es hasta el 20 de mayo de 2010 en que se requiere a la actora para que aporte en relación al IRPF de 2005, sus declaraciones de ese ejercicio y las facturas emitidas en él, aportándolas el 9 de junio de 2010. Por último, el 30 de julio de 2010 le fueron devueltas las facturas recibidas y emitidas en 2006, 2007, 2008 y 2009, una vez finalizada la comprobación.

Por último, aparece en el expediente un Informe de la Unidad de Módulos de 17 de junio de 2010 en el que se hace constar lo siguiente:

"INFORME PARA GESTIÓN TRIBUTARIA

La contribuyente Sacramento con N.I.F.: NUM000 , está matriculada en el I.A.E. en los epígrafes 501.3 "Albañilería y pequeños trabajos de construcción" desde el 28-05-1997, y 653.2 "Comercio menor de aparatos de uso doméstico" desde el 01-04-2005. Durante este tiempo ha tributado en Estimación Objetiva en el I.R.P.F. y en régimen simplificado de I.V.A.

En el transcurso de las actuaciones de comprobación iniciadas por esta Unidad se ha puesto de manifiesto, a través de toda la documentación que obra en el expediente, que dicha contribuyente está excluida de módulos a partir de la factura 36/2005 de fecha 07/11/2005 por la realización de trabajos de reforma para acondicionamiento de local comercial en pub, por importe de 120.996,16 e, ya que la nota del epígrafe 501.3 no autoriza a ejecutar obras con presupuesto superior a 36.060,73 (41.802,61 I.V.A. incluido). Cuando este límite se rebase, tributará por el epígrafe 501.1, que no se encuentra incluido en la Orden de Módulos.

Además ha emitido facturas que superan dicho límite en las siguientes fechas:

N° de factura Fecha de emisión Importe

06/015 04/05/2006 77.446,25

06/025 02/08/2006 42.936,39

07/052 21/12/2007 57.500,00

08/018 10/03/2008 63.250,00

08/021 25/03/2008 54.600,55

08/023 27/03/2009 88.065,74

09/018 11/03/2009 58.915,19

09/044 18/09/2009 55.200,00

A la vista de lo anterior, esta Unidad de Módulos propone que se regularice en estimación directa sus actividades desde el 07- 11-2005".

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2. Con tales antecedentes fácticos, a continuación concluye:

   [L]a Unidad de Módulos de la AEAT se limitó a requerir, en primer lugar, diferente documentación relativa a los ejercicios 2006, 2007, 2008 y 2009 y más tarde solicitó la correspondiente a declaraciones y facturas, emitidas en el ejercicio 2005 y ahí acabaron las actuaciones de la Unidad Módulos, con la propuesta que contiene el Informe reproducido más arriba, sin que se desprenda de los documentos aportados del expediente administrativo que se realizasen más actuaciones de comprobación, investigación o solicitud de nueva información, por lo que no puede considerarse que esas actuaciones se enmarcasen en unas reales actuaciones dentro de un procedimiento de gestión de comprobación limitada, como pretende la recurrente, sino que solo significaron un requerimiento de información en la forma prevista en los artículos 93 y 94 LGT en relación con el art. 30.3 del Real Decreto 1065/2007 , por lo que, aunque la AEAT se refiera a ellas con la palabra "comprobación", no se puede dar a esas solicitudes de información el alcance de unas actuaciones de comprobación limitada, que podrían haber derivado en que se entendiese por la Sala, tal como ya se hizo en la Sentencia dictada en el recurso 772/2014 , en el que las citadas actuaciones excedieron de los límites que deben de tener los requerimientos de información y se convirtieron en unas auténticas actuaciones de comprobación limitada encubiertas, de carácter previo al procedimiento de gestión que siguió a continuación.

   Al no suceder lo mismo en este caso, no es posible acoger lo pretendido en orden a la caducidad del procedimiento de gestión que se inició con la notificación de la propuesta de liquidación el 31 de mayo de 2012 y finalizaron con la notificación de la liquidación provisional el 27 de mayo de 2012

   .

   3.1. En la motivación de la propuesta de liquidación, fechada el 18 de mayo de 2012, con cuya notificación se inició el procedimiento de comprobación limitada [«Con la notificación de la presente comunicación se inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, procedimiento que puede finalizar con la práctica de una liquidación provisional»] se lee, por lo que aquí importa:

   Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

   - De los datos y antecedentes que obran en poder de la Administración resulta que durante el ejercicio 2008 la contribuyente está obligada a determinar el rendimiento neto de actividades económicas por el régimen de estimación directa simplificada, habiendo utilizado indebidamente el régimen de estimación objetiva.

   En el transcurso de las actuaciones de comprobación realizadas por la Unidad de Módulos se comprueba que Dª. Sacramento está matriculada en el epígrafe de IAE 501.3 (albañilería y pequeños trabajos de construcción) desde el 28/05/1997, tributando en el régimen de estimación objetiva en IRPF y en el régimen simplificado de IVA. La contribuyente está excluida de módulos a partir de la factura 36/2005 de fecha 7/11/2005 cuyo importe es de 120.996,73 €, ya que el epígrafe 501.3 no autoriza a ejecutar obras con presupuesto superior a 36060,73 €; cuando se rebasa ese límite corresponde tributar por el epígrafe 501.1, que no está incluido en la orden de módulos.

   Durante los ejercicios 2006 a 2009 se han emitido diversas facturas que superan el límite anterior.

   Por lo que respecta al ejercicio 2008 tal circunstancia se produce en las facturas emitidas a nombre de Dos de Espacio Cocinas el 25/03/2008 por un importe de 47478,74€ y a nombre de DIRECCION000 CB el 10/03/2008 por un importe de 55000,00€ y el 27/03/2008 por un importe de 76578,90 €

   .

   3.2. Como se ve, no sólo es que en el informe interno de 2010 se aludiera a actuaciones de comprobación, en la propuesta de liquidación también se alude a actuaciones de comprobación, cuando dice que «[e]n el transcurso de las actuaciones de comprobación realizadas por la Unida de Módulos se comprueba», que obviamente debían ser anteriores, porque con la propuesta se inició el procedimiento de comprobación limitada del IRPF del ejercicio 2008.

4. La recurrente sostiene que la sentencia recurrida infringe los artículos 93, apartados 1 y 2 , 104 , 123 y 136 a 140 LGT , y los artículos 30, apartados 3 y 4, 144 a 146 y 163 a 165 RGGIT, al no considerar insertas en un procedimiento de gestión tributaria las actuaciones realizadas en 2010 por la Unidad de Módulos de la Administración tributaria de Fuencarral de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, porque esas actuaciones no pueden tener la consideración de mero requerimiento de información.

5. El artículo 93, «Obligaciones de información», LGT establece, en su apartado 1, que «[l]as personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley , estarán obligadas a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas», y, en su apartado 2, que «[l]as obligaciones a las que se refiere el apartado anterior deberán cumplirse con carácter general en la forma y plazos que reglamentariamente se determinen, o mediante requerimiento individualizado de la Administración tributaria que podrá efectuarse en cualquier momento posterior a la realización de las operaciones relacionadas con los datos o antecedentes requeridos».

6. Por su parte, el artículo 30, «Obligaciones de información», RGGIT, disponía, en su apartado 3, conforme a la redacción aplicable ratione temporis , que «[e]l cumplimiento de la obligación de información también podrá consistir en la contestación a requerimientos individualizados relativos a datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas, aunque no existiera obligación de haberlos suministrado con carácter general a la Administración tributaria mediante las correspondientes declaraciones»; que «[e]n estos casos, la información requerida deberá aportarse por los obligados tributarios en la forma y plazos que se establezcan en el propio requerimiento, de conformidad con lo establecido en este reglamento», y que «[l]os requerimientos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias de la persona o entidad requerida no suponen, en ningún caso, el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación»; y establecía, como ahora, en su apartado 4, que «[l]a solicitud de datos, informes, antecedentes y justificantes que se realice al obligado tributario en el curso de un procedimiento de aplicación de los tributos de que esté siendo objeto, de acuerdo con las facultades establecidas en la normativa reguladora del procedimiento, no tendrá la consideración de requerimiento de información a efectos de lo previsto en los artículos 93 y 94 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ».

7. Si los requerimientos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias de la persona o entidad requerida no suponen, en ningún caso, el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación, la cuestión que suscita el presente recurso de casación es la siguiente:

   Decidir si las actuaciones para recabar información del obligado tributario se integran en el procedimiento de comprobación limitada, de modo que en su plazo de duración se incluya el tiempo empleado en la obtención de la información, o, alternativamente, se está en presencia de actuaciones distintas y separadas, las del procedimiento de «comprobación de valores» y las de «obtención de información», cuyos plazos operan de modo autónomo e independiente sin integrarse en una unidad.

8. Esta cuestión presenta interés casacional objetivo, puesto que no existe jurisprudencia sobre la misma [ artículo 88.3.a) LJCA ], pese a su evidente interés general, lo que justifica un pronunciamiento del Tribunal Supremo, porque en la sentencia pronunciada el 26 de mayo de 2014 por la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo en el recurso de casación 16/2012 , de constante referencia, se trataba de la duración máxima de un procedimiento de inspección, no de un procedimiento de gestión; del cómputo a tal efecto del tiempo consumido desde las previas asignación de oficio de un número de identificación fiscal a la entidad y peticiones de información tributaria a otros Estados, no al propio obligado tributario, y, sobretodo, de un procedimiento de inspección y de unos hechos relevantes anteriores a la entrada en vigor del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA , en relación con el artículo 90.4 LJCA , procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión señalada en el punto 7 del anterior fundamento jurídico.

2. Los preceptos que en principio serán objeto de interpretación son los artículos 93, apartados 1 y 2, LGT , y 30, apartados 3 y 4, RGGIT, en relación con los artículos 123 , 104 y 136 a 140 LGT .

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA , este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA , y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA , remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,

La Sección de Admisión