STS 677/2017, 19 de Abril de 2017

Con fecha 14-06-2011, la Inspección de Hacienda del Estado en Santander instruyó acta A02 n° 71923005, por el Impuesto sobre Sociedades y ejercicios 2006, 2007 y 2008, conteniendo una propuesta de regularización basada, en síntesis, en considerar la existencia de simulación, de forma que analizadas las actividades empresariales de D. Benito y EXCAVACIONES JOSMAN, S.L., se llega a la conclusión de la existencia de una actividad económica desarrollada por la sociedad, mientras que la actividad declarada por el Sr. Benito obedece a razones meramente fiscales sin que existan motivos económicamente válidos para mantenerla de forma independiente respecto de EXCAVACIONES JOSMAN, S.L.

El Sr. Benito mediante la utilización indebida del " sistema de módulos ( estimación objetiva por índices, signos o módulos en IRPF y régimen simplificado de IVA) simula el desarrollo de una actividad distinta e independiente de la realizada por EXCAVACIONES JOSMAN, S.L., de tal forma que la sociedad traslada parte importante de sus beneficios al socio, que no tributa por ellos, al estar incluido en el " Sistema de módulos".

En base a lo expuesto, se proponen aumentos en las bases imponibles de la sociedad, a partir del cálculo de los beneficios que habría obtenido D. Benito en el desarrollo de la actividad empresarial que declara (estaba acogido a estimación objetiva por índices, signos o módulos en IRPF y al régimen simplificado de IVA) a partir de los justificantes de ventas y gastos aportados.

En el ejercicio 2008, se propone un ajuste positivo de la base imponible de 14.200 € como consecuencia del alquiler de una miniexcavadora, al haber deducido 15.000 €. Según el contrato aportado y lo registrado contablemente sólo procede la diferencia.

El 19-07-2011 se notificó el acuerdo de liquidación derivado del acta de Inspección anteriormente reseñada confirmando la propuesta contenida en la misma. Importe total de deuda a ingresar 78.313,36 con el siguiente desglose:

PERIODO 2006 2007 2008

Cuota del Acta 28.556,09 19.362,56 18.967,72

Interés demora 6.487,72 3.094,88 1.844,39

Deuda a ingresar 35.043,81 22.457,44 20.812,11

El acuerdo impugnado resume las circunstancias desarrolladas en el informe ampliatorio de Acta de Inspección para concluir la existencia de indicios claros que permitan afirmar que existe una única actividad empresarial llevada a cabo por EXCAVACIONES JOSMAN, S.L. que es quién efectivamente ordena por cuenta propia los factores de producción, materiales y humanos, con el fin de prestar los servicios propios de su actividad de excavación y movimiento de tierras, así como los relacionados con el transporte en camiones portacontenedores.

El 18-08-2011 se interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de Cantabria contra el acuerdo anterior. Con posterioridad a la puesta de manifiesto del expediente se presentaron alegaciones cuyo resumen es el siguiente:

-Las actividades realizadas, por la persona física y la persona jurídica, son auténticas y reales. Las empresas tienen estructura, contabilidad y funcionamiento absolutamente diferenciado.

-D. Benito ostentaba únicamente el 25% del capital social de "EXCAVACIONES JOSMAN, S.L." por lo que, dado su carácter no mayoritario, no ha podido imponer a la voluntad societaria un funcionamiento que exclusivamente a él le beneficiaría. Ni siquiera ostentaba la cualidad de Administrador único o solidario, sino que sus facultades son mancomunadas.

-D. Benito no hizo sino actuar del mismo modo de como se había venido haciendo años antes (por otro titular de la explotación que adquirió en Mayo de 2005) sin ningún tipo de incidencia fiscal.

-Se analizan los distintos documentos de trabajo y las conclusiones de la Inspección para finalizar señalando que se basan en meras especulaciones carentes de fundamento.

-Se aportan facturas, justificantes y nóminas en defensa de las alegaciones presentadas.

La Secretaría del TEAR de Cantabria acordó la acumulación a esta reclamación de la registrada bajo el n° NUM000 presentada contra el acuerdo de resolución del procedimiento sancionador. La sanción total a ingresar por importe de 50.164,78 € obedece al siguiente detalle:

PERIODO

2006 2007 2008

Art. Ley 58/2003

191 191 191

Base sanción

28.556,09 19.362,56 18.967,72

Calificación

GRAVE GRAVE GRAVE

Sanción mínima

50 50 50

Reclamación núm. NUM001 .

Perjuicio económico 25 25 25

Porcentaje de sanción 75 75 75

Importe sanción 21.417,07 14.521,92 14.225,79

El Tribunal Regional en resolución de 28 de marzo de 2011, acordó desestimar la reclamación y confirmar los acuerdos impugnados.

Excavaciones Josman S.L. interpuso recurso contencioso administrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria.

El recurso se tuvo por interpuesto el día 28 de octubre de 2014 contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cantabria de fecha 28 de marzo de 2014 desestimatoria de las reclamaciones económico- administrativas acumuladas num. NUM001 y num. NUM000 interpuestas por la entidad recurrente Excavaciones Josman S.L. frente a las liquidaciones por el Impuesto de Sociedades de los ejercicios 2006 a 2008 por importe conjunto de 78.313'36 € de principal y 50.164'78 € de intereses.

El recurso fue turnado a la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo y resuelto en sentencia num. 317/2015, de 28 de julio , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: FALLAMOS: Que debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo promovido por el Procurador Sr. Don Javier Cuevas Íñigo en nombre y representación de Excavaciones Josman S.L. , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria de fecha 28 de marzo de 2014 desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas NUM NUM001 y num. NUM000 /interpuestas por la entidad recurrente Excavaciones Josman S.L. frente a las liquidaciones por el Impuesto de Sociedades de los ejercicios 2006 a 2008 por importe conjunto de 78.313'36 € de principal y 50.164'78 € de intereses imponiendo las costas a la parte que ha visto desestimadas todas sus pretensiones.

En escrito de 14 de septiembre de 2015 la representación procesal de " Excavaciones Josman S.L." solicitó complemento y subsanación de la sentencia de 28 de julio de 2015 en relación a la sanción impugnada.

La Sala de la Jurisdicción de Cantabria, en auto de 8 de octubre de 2015, acuerda completar la sentencia recaída en el sentido de desestimar el recurso interpuesto contra la sanción pues la claridad de la simulación para evitar la tributación evidencia la intencionalidad suficiente para la aplicación de la sanción objeto de autos, sin que pueda ampararse en interpretación razonable alguna al haberse argumentado detalladamente la prueba existente sobre el hecho de que la actividad de transporte declarada por el Sr. Benito es en realidad desarrollada por la sociedad recurrente y la finalidad no es otra que la de elusión de impuesto".

Contra la referida sentencia Excavaciones Josman S.L. interpuso ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación para la unificación de doctrina. La Sala sentenciadora, una vez que admitió el recurso, dio traslado al Abogado del Estado para que pudiera formalizar su oposición al recurso. Formalizado que fue el escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 28 de marzo de 2017 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Dice la sentencia recurrida en su Fundamento de Derecho Tercero que " el tema probatorio ha sido ya analizado en otros recursos al ser diversas las liquidaciones e impuestos afectados por la regularización tributara objeto de impugnación tanto por la entidad recurrente como por su socio. Razones de seguridad jurídica, igualdad y coherencia avocan al mantenimiento del criterio en los distintos recursos en la medida en que se cuenten con los mismos argumentos y elementos de hecho, como es el caso. Conforme se ha dicho en la sentencia de 28 de julio de 2015, rec. 316/15 :

encontrándonos con un problema de interpretación de la suficiencia probatoria, en primer lugar hay que tener en cuenta que en este procedimiento se procedió a admitir exclusivamente prueba documental, ya que este medio probatorio es el utilizado por la Agencia Tributaria, que basa sus resoluciones en facturas, libros contables, transferencias bancarias, certificados de tráfico, etc. Además, para cada una de las imputaciones de simulación de actividad la parte recurrente fue requerida, en vía administrativa, para aportar datos o informaciones, y si entendía necesario algún otro medio de prueba, no lo hizo saber a la Administración. De todos modos, siendo la materia tributaria de contenido estrictamente técnico, cuando la parte recurrente solicitó como medio de prueba la testifical, no se admitió por entender que no tenía virtualidad para "completar" la información contenida en el expediente administrativo que es básicamente documental. Además, se trataba de acreditar hechos convergentes e inútiles como que la actividad ya se venía realizando así con anterioridad y la Agencia Tributaria había aceptado la forma de tributación que también se llevaba en estos ejercicios comprobados. Pero la realidad es que el precedente actuar, correcto o no, no vincula a la Administración y que, como acertadamente señaló el Abogado del Estado en su trámite de conclusiones en los procedimientos idénticos 618 y 619.14, no podría de ningún modo fundamentarse una sentencia con los testimonios ofrecidos por los testigos admitidos como prueba en aquellos procedimientos ya que se trataba de personas aún vinculadas a la empresa (por relaciones laborales u otras) y por tanto que no contaban con el requisito de imparcialidad necesario requerido por la ley rituaria

.

Elocuentes resultan las diligencias 7 y 9 del expediente (de fechas 2 de marzo y 11 de abril de 2011 respectivamente), por cuanto a las explicaciones que sobre estos extremos es requerida la entidad a través de su representante, solicita reiteradamente el aplazamiento de las actuaciones. Y no es hasta la última diligencia que aporta escrito ofreciendo una vaga justificación de sus afirmaciones que, ni aun avaladas por la testifical de las personas vinculadas con la entidad, podrían desvirtuar los hechos acreditados que llevan a la conclusión de una efectiva simulación. Continúa la sentencia citada:

De este modo, nos fijamos, a la hora de confirmar la Resolución impugnada, en que según el acta de disconformidad de fecha 14 de junio de 2011, y los documentos a los que la misma se refiere, se constatan los siguientes datos:

1°.- Utilización por ambas actividades empresariales del mismo depósito de combustible de gasoil. Requeridas las empresas de un listado de consumos, se indica por las mismas que cada camión lleva su registro en una libreta que comunican a CEPSA a efectos de facturación. La parte actora pretende ampararse en la teoría de la economía de opción, pero esta posibilidad definida como la elección de medios de un empresario para obtener una ventaja fiscal, no ampara a los que buscan generar una oscuridad fiscal o un abuso del juego legal tributario, como se ha especificado por el Tribunal Supremo en sentencias como la de 28 de octubre de 2008 o esta propia Sala en sentencia de 30 de octubre de 2009 .

2°.- La facturación de las dos empresas es común, tiene un formato similar y los logotipos de la empresas son similares, pero, además, la empresa de transportes titula sus facturas "contenedores y mini palas Pascual ", por lo tanto, la Sala entiende que hay confusión de actividad porque esta descripción coincide con el inmovilizado de Excavaciones Josman. También hay que recordar, como dice el instructor en la página 6 del acta de disconformidad, que las facturas tienen números correlativos, aunque se refieran a las diferentes sociedades, utilizan los mismos tampones de estampado de "copia", y las mismas anotaciones a mano para indicar cómo se envían al destinatario: "correo ". Además el número asignado a los clientes es el mismo para las dos sociedades. Y las únicas libretas de facturas que se confeccionan sonara Excavaciones Josman, la imprenta "Pellón", nunca ha confeccionado libretas de facturas para la empresa de transportes, y pedida información no se prueba que se adquiriesen de otro modo.

3°.- El teléfono, fax y la dirección de las dos empresas, tanto los datos que constan en las facturas como en las páginas amarillas coinciden, además los anuncios por la publicidad de las páginas amarilla de ambas sociedades son pagadas exclusivamente por Excavaciones Josman, como consta en la diligencia de constancia realizada el 24 de mayo de 2011.

4°.- La Sala también aprecia coincidencia de actividad al haber coincidencia de inmovilizado, ya que examinando la documentación aportada por la Jefatura de Tráfico a requerimiento de la Agencia Tributaria, se ve como las cabezas tractoras de los camiones inmovilizados por la sociedad de transportes funcionan con carrocería propia del inmovilizado de Josman Excavaciones, como el caso del vehículo con número de bastidor NUM002 . Pero no fundamos nuestra conclusión en un solo vehículo, sino en el hecho de que el resto de los camiones utilizados por la empresa de transportes son reparados en los talleres Nuevo Camargo SL, quien factura las reparaciones a Excavaciones Josman. Además, requeridas las dos sociedades para alegar a este respecto no se dan explicaciones convincentes al hecho de que se compren al mismo tiempo (o en fechas muy próximas) las cabezas de camión y los remolques (por cada una de las sociedades) y se instalen juntos de manera continuada. Además, el lugar que se usa de aparcamiento para ambos vehículos es el mismo.

5° Confusión contable entre sociedades, ya que sin motivo comercial aparente ni fundamento en factura alguna, se hacen transferencias de números "redondos", como los denomina la Agencia Tributaria, de la cuenta bancaria del socio y su empresa de transportes a la empresa Josman Excavaciones. De hecho, las facturas de provedores de la empresa de trasnportes son remitidas directamente a Excavaciones Josman, como ocurre con el asiento contable 131 de octubre de 2008, el 1687 de diciembre de 2008 y otros señalados en la página 11 del acta de disconformidad.

6°.- Existe traspaso de trabajadores entre las dos empresas, como en el caso de Evaristo , quien aunque primero trabaja para una sociedad y luego para otra y lo hace primero como palista y luego como conductor, mantiene, en la segunda empresa, tanto la continuidad temporal y como el respeto a la antigüedad, como el mismo sueldo.

7°.- La empresa de transportes no tiene margen comercial, tal y como consta en la diligencia de 5 de abril de 2011, el representante de la misma al responder a las preguntas que se le hacen y a la vista de los datos que figuran en los libros contables, no sabe concretar cómo pagando las subcontratas entre las empresas no hay beneficios. Por otro lado, y fijándonos en la contabilidad de Excavaciones Josman, la misma también factura exclusivamente por viajes de camión, es decir el objeto social de la sociedad del Julio .

8°.- Uno de los datos fundamentales y concluyentes, para la Sala es el hecho de que la empresa de transportes solo realiza servicio de transportes de tierra, es decir, es instrumento de la sociedad dedicada a las excavaciones y por eso se explica que toda la facturación la haga esta, que los fondos se transfieran a esta y también los trabajadores, y que no tenga beneficios. El hecho, alegado en la demanda, de que cada empresa este dada de alta en distintos epígrafes del Impuesto de Actividades Económicas no supone prueba bastante en contra de las conclusiones anteriormente descritas a la luz de los indicios que resultan de los datos incorporados al expediente administrativo.

9°.- Hay que recordar que los titulares de las dos empresas son los mismos, el Sr. Benito y su familia. Por todo lo anterior se debe confirmar íntegramente el contenido de la resolución impugnada, ya que la Sala llega al convencimiento de que ambas empresas trabajan bajo una unidad de dirección y gestión, tienen confusión de inmovilizado, actividades, facturación, beneficios y personal. Por lo que habiéndose desmontado cualquier intento de argumentación de la parte recurrente, se debe desestimar íntegramente el recurso

.

De hecho y como en tantas ocasiones, frente a la exhaustiva investigación de la Administración tributaria de la que aquí tan sólo se hace un breve resumen, la parte recurrente se detiene en datos parciales sacados de contexto para intentar minimizar su repercusión probatoria, obviando otros indicios que, en su conjunto, no pueden sino considerarse acreditativos de que la actividad de transporte es realizada igualmente por la recurrente y no por el Sr. Julio ".

Débese decir que con el presente recurso la entidad recurrente pretende la casación de la sentencia únicamente en lo que se refiere a la improcedencia de la imposición de sanción, que se eleva a la cifra de 50.164,78 euros, cuya revocación constituye la pretensión del presente recurso. Así lo expresa inequívocamente en el Antecedente Fáctico quinto.

1.- Como Sentencia de contraste se cita la de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 24 de Febrero de 2.011, dictada en Recurso Número 7/2.010 (Ponente: Doña Mercedes Pedraz Calvo).

No habiéndose obtenido hasta la fecha certificación de dicha Sentencia con mención de su firmeza, se acompañó escrito de interposición del recurso copia simple de su texto y justificante de haber solicitado mediante el correspondiente escrito la citada certificación de la Sala, tal y como previene el art. 97.2 de la Ley ritual .

En la sentencia invocada de contraste la entidad recurrente hace una relación de las identidades determinantes de la contradicción alegada. Dice la recurrente que:

1. En el Fundamento de Derecho Segundo se nos indica:"el interesado tributa en régimen simplificado de IVA (Régimen de Módulos) por la actividad de transporte de mercancías por carretera".

2. Dicho Fundamento de Derecho Segundo continúa diciendo:"....Para eludir la superación de dichos límites el contribuyente

   había simulado el desarrollo de la actividad por persona interpuesta que en un primer momento será su cónyuge y después la entidad mercantil NANDOTRANS, S.L. Entre Julio de 1.996 y 28 de Febrero de 1.998 la esposa del contribuyente causa alta en la misma actividad de transporte de mercancía por carretera. Dicho cese coincide con la constitución de NANDOTRANS, S.L., que se da de alta en el epígrafe transporte de mercancías por carretera con fecha 21.01.1998 en esta sociedad el capital es suscrito al cincuenta por ciento por los cónyuges y ... es Administrador único".

   En relación a las circunstancias concurrentes en ambas actividades continúa diciendo:

   c)"Ambos tienen un mism local de actividad.....titularidad del recurrente, un mismo apartado de Correos, un mismo número de teléfono, e incluso una misma dirección de correo electrónico".

4. "Ambos tienen el mismo nombre comercial, el mismo logotipo en facturas emitidas e idéntico formato de facturas".

5. Se les imputa la tenencia de clientes y proveedores comunes.

6. "Se comprueba una cierta confusión de actividades".

7. "Se ha constatado también el traspaso de trabajadores de una empresa a otra y NANDOTRANS, S.L. a tres o cuatro meses del cese en su actividad adquiere varios elementos de inmovilizado que sin mediar transmisión o cesión de uso serán utilizados por el socio en su actividad para la Sociedad".

   En el supuesto que nos ocupa, como en aquél, es relevante - dice- un hecho fundamental. La actividad de transporte primero por el cónyuge del empresario y luego por la Mercantil NANDOTRANS, S.L. por el sistema de Estimación Objetiva o Módulos, se venía llevando a efecto desde el año 1.996. Por tanto, a pesar de que en los ejercicios 1.996/2.000 (5 años) se vino operando del mismo modo, ello no dio lugar a actuación inspectora de ninguna clase.

   En el caso de Excavaciones Josman S.L. y del Sr. Benito , y anteriormente Secundino , el acogimiento de estos últimos al sistema de Estimación Objetiva o Módulos, coincidiendo con su condición de socios de "EXCAVACIONES JOSMAN, S.L.", databa cuando menos del año 1.992, ptanto 15 ejercicios fiscales sin incidencia.

   Mientras la sentencia cuya casación se pretende considera pertinente el mantenimiento de la sanción, la Sentencia de contraste por el contrario revoca la resolución administrativa en ese sentido diciendo:

   "En el presente supuesto de hecho procede revocar la sanción impuesta sobre la base de que en identidad de circunstancias fácticas en períodos anteriores la Administración Tributaria no consideró la existencia de simulación, lo que indudablemente pudo inducir a error al ahora recurrente sobre lo ajustado a derecho de su actuación, desdoblando la actividad empresarial entre una persona física y otra jurídica".

Dado el carácter improrrogable de la competencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, que establece el art. 8 de la Ley de esta Jurisdicción , ha de examinarse, con carácter previo al examen del problema de fondo planteado, la posible inadmisibilidad del presente recurso en atención a su cuantía, toda vez que la jurisprudencia de este Tribunal tiene declarado ( por todos, Auto de 18 de noviembre de 2002 ) que la fijación de cuantía puede ser efectuada en cualquier momento, incluso de oficio, por el órgano jurisdiccional ya que se trata de una materia de orden público procesal, máxime cuando es determinante de la procedencia o improcedencia del recurso de casación.

Asimismo, esta Sala ha declarado reiteradamente( entre otros, autos de 29 de enero y 22 de febrero y sentencias de 5 y 15 de febrero , 3 y 11 de julio de 2002 ) que a efectos de determinar la cuantía litigiosa para el acceso al recurso de casación, tratándose de actos de naturaleza tributaria, hay que atender exclusivamente al débito principal ( cuota ) para cada ejercicio y no a cualquier tipo de responsabilidad como recargos, intereses de demora o sanciones conforme dispone el art. 42. 1 a) de la Ley Jurisdiccional , salvo que cualquiera de estos conceptos, eventualmente, superare a aquélla.

La sanción total que se impuso a la recurrente ascendió en total a 50.164,78 euros, con el siguiente desglose por periodos impositivos: 28.556,09 euros en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2006: 19.362,56 euros por el ejercicio 2007 y 18.967,72 € por el ejercicio 2008. Así se deduce del desglose o detalle que hace la resolución del TEAR de Cantabria en el Antecedente de Hecho Cuarto.

Ninguna de las tres sanciones tributarias acumuladas en el acuerdo sancionador alcanza la " summa gravaminis "legalmente exigida. Razón por la cual el recurso debe ser inadmitido en atención a su cuantía.

Además, en aplicación de la regla contenida en el artículo 41.3 de la LJCA 29/98, en los casos de acumulación -es indiferente que ésta se haya producido en vía administrativa o jurisdiccional- aunque la cuantía venga determinada, en la anterior instancia, por la suma del valor económico de las pretensiones objeto de aquélla, tal acumulación no comunica a las de cuantía inferior al límite legal para el acceso al recurso, la posibilidad de casación y, todo ello, con independencia de que las actas levantadas hayan dado lugar a uno o varios actos administrativos por cuanto debe entenderse que es la cuantía individualizada de cada liquidación, y no la suma de las que la Administración decida en cada caso acumular en uno o en varios procedimientos administrativos, la que debe determinar objetivamente la cuantía del proceso contencioso-administrativo a efectos de casación (Auto de la Sección Cuarta de 20 de marzo de 1995 en recurso de casación 6419/1993).

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la inadmisión del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 2.000 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por todo ello, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos concede lá Constitución.