STS 579/2017, 3 de Abril de 2017

En el recurso contencioso-administrativo nº 323/2012, seguido ante la Sección Primera, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Cataluña, con fecha 29 de octubre de 2015, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: «FALLO.- Se desestima el recurso contencioso-administrativo número 323/2012 interpuesto por D. Rosendo contra los actos objeto de esta Litis; se imponen las costas al recurrente hasta el límite máximo de dos mil euros».

Contra dicha sentencia, la representación procesal de D. D. Rosendo , presentó con fecha 5 de enero de 2016, escrito de interposición de recurso de casación para la unificación de doctrina, por entender que la sentencia de instancia, respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, había llegado a pronunciamientos distintos a los de las sentencias que aporta de contraste ( sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de fecha 27 de enero de 2011 ; y, sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, de fecha 28 de noviembre de 2005 ), suplicando a la Sala «tenga por interpuesto recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia mencionada, dando traslado del mismo a la parte recurrida para que formalicen si lo estiman oportuno su escrito de oposición en el plazo de treinta días, pues así procede en derecho».

El Sr. Abogado del Estado, en representación de La Administración General del Estado, mediante escrito presentado con fecha 25 de febrero de 2016, formuló oposición al presente recurso, suplicando a la Sala «dicte en su día sentencia declarando no haber lugar al mismo, con imposición de las costas procesales».

Recibidas las actuaciones, por Providencia de fecha 25 de noviembre de 2016, se señaló para votación y fallo el 28 de marzo de 2017, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Con fecha 29 de marzo de 2017, la presente sentencia pasa a la firma de los Excmos. Señores que conforman la Sección Segunda .

Objeto del presente recurso de casación para unificación de doctrina.

Es objeto del presente recurso de casación para unificación de doctrina, la sentencia de fecha 29 de octubre de 2015, dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en el recurso contencioso administrativo 323/2012 , dirigido contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 13 de octubre de 2011, desestimatorias de las reclamaciones presentadas contra los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección, sede de Tarragona, de 4 de diciembre de 2007, por liquidación del IRPF, ejercicios 2002/03/04 y sanciones correspondientes a las apreciadas infracciones previstas en el art. 79, a ) y c), de la LGT/1963 , y en el art. 191 de la LGT/2003 , y contra los acuerdos por el que se practicaron las liquidaciones del IVA, 2º, 3º y 4º trimestre del 2002 y todos los trimestres del 2003 y 2004, y se impuso la sanción prevista en el art. 191 LGT/2003 , derivada de los anteriores.

La cuestión objeto de controversia se centró, tal y como se recoge en la sentencia de instancia, en la procedencia de la aplicación del régimen de estimación directa, al considerar improcedente el régimen de estimación objetiva y simplificada por el que el interesado venía tributando.

En lo que ahora interesa la Sala de instancia se pronunció en los siguientes términos:

La Inspección consideró improcedente el régimen de estimación objetiva y simplificada por el que venía tributando el interesado, por cuanto si bien llevó a efecto en los ejercicios que se trata actividades encuadrables en el epígrafe 501.3 de las tarifas del IAE, "Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general" al que sí le es de aplicación tal régimen, sin embargo procedía la determinación del rendimiento por estimación directa, conforme al art. 32.2 del Reglamento aprobado por RD 214/1999 , e igual artículo del Reglamento aprobado por rd 1775/2004, de la Ley del IRPF, y consiguiente efecto en el IVA, conforme al art. 36.4 del Reglamento de la Ley de este impuesto, aprobado por RD 162/1992, por incompatibilidad con las siguientes actividades:

1.- En los años 2002 y 2004, actividades encuadrables en el epígrafe 501.1, "Edificación de Obra Civil" por haber rebasado el límite de 36.060,73 euros, según resultaba de las facturas 51 Y 58 del 2002, Y 25, 35 Y 45 del 2004.

2.- En todos los ejercicios actividades encuadrables en el epígrafe 502.5, "Cimentación y pavimentaciones en obras civiles".

3.- En el ejercicio 2003, actividades comprendidas en el epígrafe 502.1, "Demolición y Derribos", factura 43/03.

Examinadas por la Sala las facturas relacionadas en primer lugar, se evidencia que, agrupadas por los años que se indica, corresponden a dos solas obras,: una por la obra en el Colegio de San Salvador, y el mismo concepto de remodelación de aulas Servicios y despachos de dirección, indicándose incluso que son emitidas por "parte" de los trabajos realizados; la segunda obra corresponde a la realizada para cierta comunidad de propietarios, en un mismo inmueble, especificándose en una de las facturas que es por trabajos adicionales.

El importe de una y otra obra excede de la cantidad antes dicha.

El recurrente apela al volumen total de los rendimientos íntegros, inferior a 450.000 euros anuales, y el volumen de compras, inferior a 300.000 euros, olvidando que en la actividad de albañilerías y pequeños trabajos de construcción existe el límite específico de 36.060,73 euros que establece la Nota del epígrafe 501.3.

En el tercer caso, efectivamente la factura 43/03 consigna que se emite por, entre otros conceptos, "enderroc de construccions perillosas", que se encuadra en el epígrafe 502.1.

El recurrente no argumenta al respecto.

En el segundo caso, examinadas por la Sala las facturas resulta que nos encontramos ante pavimentaciones de hormigón con considerable grosor y extensión, especificándose en algunos casos la realización de previas excavaciones.

El recurrente pretende encuadrar tales trabajos en los epígrafes 505.1 y 505.2 "Revestimientos exteriores e interiores de todas clases y en todo tipo de obras" y "Solados y pavimentos de todas clases y en cualquier tipo de obras".

En este punto la Sala comparte el criterio de la Administración, en el sentido de que tales epígrafes se refieren al "Acabado de obras", grupo 505 en el que están comprendidos, ocurriendo que el cimentado de hormigón tiene su sustantividad propia.

No obsta a ello con el importe de la facturación en su mayoría superior al que indica el demandante, que ahora sí acude al límite de los 36.060,73 euros, especificación que no aparece en el grupo 505.

En cuanto al informe técnico que acompaña a la demanda, por más que afirme la inclusión en los epígrafes que pretende el recurrente, no ofrece explicación alguna al respecto, cuando lo procedente hubiera sido argumentar cuál fuera el motivo por el que, a las vistas de las características entes dichas en cuanto a la cimentación en hormigón, pese a ello se trataba de una actividad complementaria

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Inadmisión parcial por razón de la cuantía.

Solicita el Sr. Abogado del Estado la declaración de inamisibilidad en relación con las liquidaciones y sanciones que no tengan cuantía.

Dado el carácter improrrogable de la competencia de las Salas de lo Contencioso-Administrativo que establece el art. 8 de la LJCA , ha de examinarse, con carácter previo a los motivos de casación que propone la recurrente, la posible inadmisibilidad del presente recurso en atención a la cuantía del mismo.

El recurso de casación para la unificación de doctrina es excepcional, subsidiario respecto del de casación ordinaria y limitado por razón de la cuantía, como resulta de lo establecido en el art. 96.3 de la LJCA , que al puntualizar las sentencias susceptibles de recurso de casación para la unificación de doctrina determina que sólo lo serán aquéllas que no sean recurribles en casación con arreglo a lo establecido en el art. 86.2.b) (por haber recaído en asuntos cuya cuantía no exceda de 600.000 euros), siempre que la cuantía litigiosa sea superior a 30.000 euros. El establecimiento de una " summa gravaminis " para el acceso a esta casación tiene su fundamento en el designio del legislador de agilizar la actuación jurisdiccional en todos los órdenes para procurar que la justicia se imparta de la forma más rápida y eficaz posible, de acuerdo con las exigencias del art. 24 de la Constitución .

Por otro lado, es constante la jurisprudencia de esta Sala en cuanto a que es irrelevante, a efectos de la inadmisibilidad del recurso de casación por razón de la cuantía, que se haya tenido por preparado el recurso en la instancia, que se haya ofrecido el recurso al notificarse la resolución impugnada o que haya sido admitido anteriormente y se advierta la carencia de cuantía al momento de dictarse el fallo en el que ha de apreciarse, incluso, de oficio.

La jurisprudencia de este Tribunal tiene declarado reiteradamente que, respetando el principio de contradicción, la fijación de cuantía puede ser efectuada en cualquier momento, incluso de oficio, por el órgano jurisdiccional ya que se trata de una materia de orden público procesal, máxime cuando es determinante de la procedencia o improcedencia del recurso de casación [por todas, Sentencia de 12 de febrero de 1997 (rec. cas. para la unif. de doctr. núm. 7328/1993)].

De otra parte, es doctrina reiterada de esta Sala (entre otros, Autos de 29 de enero y 22 de febrero de 1999 , y Sentencias de 5 y 15 de julio de 2000 , 11 de diciembre de 2001 y 20 de febrero , 3 y 11 de julio de 2002 ) que, en asuntos como el ahora examinado, el valor de la pretensión -que es el criterio a tener en cuenta ex art. 41.1 de la Ley de esta Jurisdicción - viene determinado por la cuota tributaria, pues ésta es la que representa el verdadero valor económico de la pretensión.

En el caso que nos ocupa, la pretensión casacional trae causa de los acuerdos liquidatorios y sancionadores referidos. Pues bien respecto del IVA, las cuotas respecto de cada uno de los trimestres fueron las siguientes:

Ejercicio 2002: Primer Trimestre: 7227,91 euros.

Segundo Trimestre: 9022,84 euros.

Tercer Trimestre 11.175,11 euros.

Cuarto Trimestre: 20.381,79 euros.

Ejercicio 2003: Primer Trimestre: 1460,66 euros.

Segundo Trimestre: 10.719,26 euros.

Tercer Trimestre 11.502,86 euros.

Cuarto Trimestre: 1214,87 euros.

Ejercicio 2004: Primer Trimestre: 5.187,01 euros.

Segundo Trimestre: 7291,80 euros.

Tercer Trimestre 13.217,65 euros.

Cuarto Trimestre: 23.257,05 euros.

A la vista del expediente de gestión resulta que ninguna de las liquidaciones trimestrales alcanza el umbral cuantitativo legalmente fijado, sin que el importe de la sanción impuesta, ponderando el devengo trimestral del Impuesto, pueda tampoco superar el límite cuantitativo legal.

Respecto del IRPF, las cuotas anuales fueron las siguientes:

Ejercicio 2002: 88.103,38 euros.

Ejercicio 2003: 25.930,47 euros.

Ejercicio 2004: 66.749,38 euros.

De donde resulta que sólo alcanza la summa gravaminis los ejercicios de 2002 y 2004 por IRPF y sus respectivas sanciones.

Además, en aplicación de la regla contenida en el art. 41.3 de la LJCA , en los casos de acumulación es indiferente que ésta se haya producido en vía administrativa o jurisdiccional; aunque la cuantía venga determinada, en la anterior instancia, por la suma del valor económico de las pretensiones objeto de aquélla, tal acumulación no comunica a las de cuantía inferior al límite legal para el acceso al recurso, la posibilidad de casación y, todo ello, con independencia de que las actas levantadas hayan dado lugar a uno o varios actos administrativos por cuanto debe entenderse que es la cuantía individualizada de cada liquidación, y no la suma de las que la Administración decida en cada caso acumular en uno o en varios procedimientos administrativos, la que debe determinar objetivamente la cuantía del proceso contencioso-administrativo a efectos de casación [Auto de la Sección Cuarta de 20 de marzo de 1995 (rec. cas. núm. 6419/1993)].

Sobre la naturaleza, función y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina: Carga procesal de la parte recurrente.

Solicita el Sr. Abogado del Estado la inadmisibilidad del recurso ante la falta de identidad de las sentencias aportadas de contraste; además que se trata de una cuestión probatoria la determinante del encuadramiento de la parte recurrente en el régimen cuestionado.

Como tantas veces hemos tenido ocasión de precisar el recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. «Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir» (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , «la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta».

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que «Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone».

La parte recurrente aporta como sentencias de contraste la del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 27 de enero de 2011 y la del Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 28 de noviembre de 2005 , hace supuesto de la cuestión, en tanto que en lugar de razonar y justificar la concurrencia de la triple identidad, da por supuesto que existe la identidad en la situación de las partes, y en los hechos, fundamentos y pretensiones son sustancialmente iguales, afirmando que se trata de personas físicas que realizan una actividad económica consistente en la realización de trabajos de albañilería y construcción inscritos en el epígrafe 501.3 de la Tarifa del IAE, que vienen aplicando el régimen de estimación objetiva en sus declaraciones por IRPF y sometidos al régimen simplificado del IVA, que habían superado el límite relativo a la ejecución de obras por cuantía de 36.060,73 euros, existiendo discusión en cuanto a la interpretación de concepto de obras realizadas tanto en cuanto a interpretación de concepto de las obras realizadas, como en su individualización, calidad y cantidad, y la imposición de una sanción por infracción tributaria cuando mediaba una interpretación razonable de la norma que excluía el elemento culpabilístico; sin solución de continuidad entra a analizar las obras llevadas a cabo por la recurrente respecto de aquellas que superaron la citada cantidad, sin más concesión respecto del contraste necesario con las sentencias ofrecidas que señalar que la del Tribunal Superior de Justicia de Aragón estima el recurso por entender que no estamos ante un solo contrato de ejecución de obras con presupuesto superior a dicha suma aunque existan diez facturas, pues cuando existen obras separadas los concretos presupuestos han de computarse de forma aislada a la hora de comprobar el límite cuantitativo, pero como se ha dicho la sentencia impugnada considera que "corresponden a dos obras", las cuáles describe, no que estemos en presencia de diversas facturas que se corresponden con obras diferentes, que es al resultado que llega la sentencia de contraste procedente del Tribunal aragonés. De todo lo cual resulta la absoluta falta de rigor al intentar justificar las identidades necesarias, cuando como bien afirma el Sr. Abogado del Estado no estamos ante doctrinas encontradas, sino ante una distinta valoración de la prueba, debiéndose además señalar, respecto de los ejercicios 2002 y 2004, únicos que interesan, que además de entender que habían rebasado el límite cuantitativo visto, encuadraba las actividades en el epígrafe 502.5. En definitiva, la lectura de sendas sentencias pone de manifiesto la inexistencia de las identidades que este tipo de cauce casacional exige a la hora del análisis comparado de las sentencias de contraste y la que se recurre.

Como puede observarse el resultado de ambos procesos en contraste y consiguientes pronunciamientos judiciales aportados, son fruto de la concreta valoración de la prueba en cada caso y no implican una contradicción de doctrina, pues la diferencia en los pronunciamientos aparece justificada como respuesta a las concretas circunstancias concurrentes en cada supuesto, de manera que tal diferencia no responde a una diversa y contradictoria interpretación de la norma, cuya corrección constituye el fundamento y objeto del recurso de casación para la unificación de doctrina, sino a la específica valoración de las pruebas, que justifica la divergencia en la solución adoptada y que, por lo tanto y como se ha indicado antes, no permite plantear este recurso excepcional y subsidiario, que no puede fundarse en la revisión de la valoración de la prueba efectuada en la instancia, que es a lo que en definitiva conduciría el planteamiento de la recurrente.

Si no existe doctrina enfrentadas decae el recurso de casación para unificación de doctrina hecho valer, pues otro planteamiento supondría subvertir su naturaleza y función y servir como nueva oportunidad más para que un órgano judicial superior vuelva a enjuiciar la concreta cuestión en disputa en la que ha recaído sentencia, convirtiéndose en una vía más para eludir la inimpugnabilidad de sentencias que considerándose contrarias a la legalidad no alcancen los límites para el acceso al recurso de casación ordinario, y mismo tiempo introducir una nueva vía de revisión en casación de la valoración de la prueba por la sola discrepancia entre distintos Tribunales, en contra de la jurisprudencia de esta Sala, sentencias de 8 de octubre de 2001 , 12 de marzo de 2003 y 18 de octubre de 2003 , entre otras, según la cual la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley. Ello se cohonesta con la naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el Tribunal de instancia. Revisión que sólo puede plantearse en casación en muy limitados casos, declarados taxativamente por la jurisprudencia y que no incluye la sola discrepancia en el resultado valorativo de la prueba de distintos Tribunales.

Sobre las costas.

Procede que impongamos las costas a la parte recurrente ( artículos 97.7 y 93.5 de la L.J.C.A .) si bien la Sala, haciendo uso de la potestad contenida en el artículo 139.3, fija en 2.000 euros la cifra máxima a reclamar por todos los conceptos.