STS 578/2017, 3 de Abril de 2017

En el recurso contencioso-administrativo nº 801/2012 , seguido ante la Sección B (de refuerzo) de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Castilla-León (Sede en Valladolid), con fecha 8 de octubre de 2015, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: «FALLO.- Declarar parcialmente inadmisible el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la mercantil GARFUALQ, S.L., contra la resolución de 20 de marzo de 2012 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-León (reclamación nº. 47/149/11), en lo que se refiere a las pretensiones relativas a la cuota de la liquidación, y la pérdida sobrevenida de objeto respecto de la pretensión sobre intereses de demora, todo ello sin efectuar especial pronunciamiento en cuanto a costas procesales».

Contra dicha sentencia, la representación procesal de la mercantil GARFUALQ, S.L., presentó con fecha 1 de diciembre de 2015, escrito de interposición de recurso de casación para la unificación de doctrina, por entender que la sentencia de instancia, respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, había llegado a pronunciamientos distintos a los de las sentencias que aporta de contraste ( sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, de fecha 9 de julio de 2014 ; y, sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Sede en Burgos), de fecha 21 de marzo de 2013 ); suplicando a la Sala «dicte sentencia por la que declare haber lugar al recurso, y, en consecuencia se case y anule la sentencia impugnada para dictar otra en la que se estime la doctrina mantenida en las sentencias de contraste que se alegan en este recurso».

El Sr. Abogado del Estado, en representación de La Administración General del Estado, mediante escrito presentado con fecha 1 de febrero de 2016, formuló oposición al presente recurso, suplicando a la Sala «dicte sentencia inadmitiendo el recurso, o, subsidiariamente, desestimatoria del mismo, con imposición de costas a la parte contraria».

Recibidas las actuaciones, por providencia de fecha 25 de noviembre de 2016, se señaló para votación y fallo el 28 de marzo de 2017, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Con fecha 29 de marzo de 2017, la presente sentencia pasa a la firma de los Excmos. Señores que conforman la Sección Segunda .

Objeto del presente recurso de casación para unificación de doctrina.

Es objeto del presente recurso de casación para unificación de doctrina la sentencia de 8 de octubre de 2015, de la Sección B (de refuerzo) de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede de Valladolid, recaída en los autos 801/2012 , por la que se declara parcialmente inadmisible el recurso contencioso administrativo dirigido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León de 30 de marzo de 2012, en lo referente a las pretensiones relativas a la cuota de liquidación, y la pérdida sobrevenida de objeto respecto de la pretensión sobre intereses de demora.

En lo que en este interesa es de hacer constar, tal y como se recoge en la resolución de 30 de marzo de 2012 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, los antecedentes siguientes:

- El 23 de noviembre de 2007 se notificó a la recurrente acuerdo de liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio de 2002, ascendiendo a la suma de 84.863,08 euros de cuota y 18.877,39 euros de intereses.

- Presentada reclamación económica administrativa contra el anterior acuerdo recayó resolución del TEAR de 30 de abril de 2010, con el siguiente Fallo: «Este Tribunal reunido en Sala en sesión del día de la fecha ACUERDA: ESTIMAR EN PARTE la reclamación presentada, anulando el acto impugnado y retrotrayendo actuaciones en los términos expuestos».

- Dichos términos expuestos fueron los siguientes: «En el presente supuesto, el acto impugnado se fundamentaba en una valoración de bienes recogida en un informe de valoración realizado con base a precios medios de mercado, que es uno de los medios recogidos en el 57.1 LGT, y sin embargo, no se procede a otorgar a la reclamante la posibilidad de instar la tasación pericial contradictoria, por lo que procede a retrotraer las actuaciones para que por parte de la Oficina Gestora se vuelva a notificar el acuerdo de liquidación impugnado, otorgando el derecho que tiene la reclamante a instar, si lo desea, la tasación pericial contradictoria en relación a la valoración de los bienes que fundamentó dicha liquidación».

- El siguiente acuerdo que nos interesa, se dicta, y así se recoge en la citada resolución, «En ejecución de la mencionada resolución se notifica a la reclamante, el día 1 de octubre de 2010, el Acuerdo adoptado por la Inspectora Coordinadora, donde se establece:

"Asimismo y tal y como lo ordena el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León en su resolución, podrá solicitar si lo considera procedente, Tasación Pericial Contradictoria, contra el presente acuerdo de liquidación, según lo dispuesto en el artículo 135 de la Ley 35/2003 (sic), General Tributaria».

Se reproduce la liquidación inicialmente practicada, recalculándose los intereses.

- Sobre la cuestión en disputa, la resolución del TEAR se limitó a decir lo siguiente: «(...) las alegaciones relativas al fondo de la liquidación practicada ya fueron resueltas por este Tribunal en la Reclamación número 34/10/2008 desestimando las pretensiones de la interesada por lo que no procede entrar de nuevo a su valoración con motivo de la reclamación ahora presentada».

De todo lo cual se desprende, sin duda, que estamos ante un acuerdo de ejecución de la resolución del TEAR. Así lo entendió la Sala de instancia cuando al identificar el acto objeto del recurso contencioso administrativo se señala que es «la reclamación núm. 47/149/11 en su día presentada por la mercantil GARFUALQ, S.L., contra el Acuerdo adoptado por la Inspectora Coordinadora en ejecución de la Resolución de la reclamación nº 34/10/08 interpuesta frente al Acuerdo del Inspector Regional Adjunto, sede de Palencia, de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Castilla y León, por el que se practicó liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002, de cuantía 110.627,17 €, integrada por una cuota de 84.863,08 € y unos intereses de demora de 25.764,09 €». Y al resolver la cuestión en disputa, « Sobre la inadmisibilidad parcial del recurso: cosa juzgada. Concurrencia. Recurso parcialmente inadmisible» , expresamente habla de que «La causa de inadmisibilidad parcial del recurso invocada por la Abogacía del Estado ha de correr suerte estimatoria ya que, en efecto, la Resolución de 30 de abril de 2010 del TEAR parcialmente estimatoria de la reclamación núm. 34/10/08 -en cuya ejecución se dictó el Acuerdo adoptado por la Inspectora Coordinadora impugnado ante el TEAR y cuya resolución constituye el objeto del presente recurso-», declarando la inadmibilidad parcial en los términos interesados por el Sr. Abogado del Estado, en tanto que sobre las cuestiones que plantea ya se había pronunciado el TEAR, y «Ni la circunstancia de que la Resolución de 30 de abril de 2010 anulara el acto impugnado con retroacción de las actuaciones "en los términos expuestos" pues el alcance de dicha anulación tal y como se deduce del último fundamento no es, en contra de lo que afirma la recurrente en su escrito de conclusiones, la tramitación de todo el procedimiento desde el inicio con nueva liquidación tributaria, por desaparición jurídica de la anterior, sino la retroacción para que por parte de la Oficina Gestora se volviese a notificar el acuerdo de liquidación impugnado -que deja incólume- otorgando el derecho que tiene la reclamante "a instar, si lo desea, la tasación pericial contradictoria en relación a la valoración de los bienes que fundamentó dicha liquidación", nueva notificación que efectuó la Oficina Gestora sin que, ello no obstante, la actora ejercitada tal derecho».

Sobre la naturaleza y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina y sus límites.

Como tantas veces ha dicho este Tribunal, ha de advertirse que prevé el artículo 96 de la LJCA que el recurso de casación para la unificación de doctrina podrá interponerse «cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos» en la sentencia recurrida y en aquélla o aquéllas que se invocan como sentencias de contraste. Y conforme al artículo 97 de dicha Ley , tal recurso ha de interponerse «mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida».

Corresponde a la parte recurrente poner de relieve la igualdad sustancial entre los distintos pronunciamientos, mediante un razonamiento que contenga una relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada; además, el escrito de interposición habrá de identificar cual o cuales son las normas o los principios o la jurisprudencia que esa sentencia pueda haber infringido al pronunciarse en el sentido en que lo hizo y habrá de contener una exposición razonada capaz, por breve que fuera, de ser reconocida como fundamento de esa imputación.

Cargas procesales de observancia ineludible y que se imponen ex lege , obligatoriamente por exigirlo la propia naturaleza, función y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina. Con él, dentro del ámbito restringido y excepcional que define la ley, se persigue dar satisfacción al principio constitucional de igualdad en la aplicación de la ley por los Tribunales, reforzando la seguridad jurídica mediante la corrección de tratamientos desiguales en el enjuiciamiento de situaciones jurídicas iguales y reduciendo a la unidad criterios judiciales contradictorios. Se persigue, pues, fijar la doctrina correcta, lo que demanda que exista previamente doctrina enfrentadas e incompatibles, de suerte que se refleje el distinto trato recibido, para lo que resulta necesario que se aporte un término de comparación válido del que derivar la identidad sustancial de las situaciones jurídicas que han recibido una distinta respuesta judicial, y es quién alega la desigualdad el que asume la carga procesal de aportar los términos de comparación en el sentido visto; sin término de comparación válido, sin doctrina legal enfrentada, resulta intranscendente, a los efectos del recurso de casación para unificación de doctrina, que la recogida en la sentencia impugnada no sea correcta; por ende, es requisito insoslayable la concurrencia de las tres identidades entre las sentencias en contraste, la subjetiva, que requiere la igual situación material y jurídica soporte de la acción ejercitada, la objetiva, que exige la similitud de los hechos y de las pretensiones actuadas, y la de fundamento, que la razón de decidir se funden en las mismas normas o en normas conexas, aunque la decisión sea distinta.

Ausencia de las identidades: inexistencia de doctrinas enfrentadas.

Como ya se ha puesto de manifiesto, la sentencia de instancia se dicta bajo un presupuesto netamente identificado, así la resolución del TEAR objeto del recurso contencioso administrativo se dicta en reclamación seguida contra acto dictado en ejecución de una previa resolución del TEAR, que se había limitado a retrotraer, no para que se procediera a girar una nueva liquidación, sino simple y llanamente para que esa misma liquidación original se notificara «otorgando el derecho que tiene la reclamante a instar, si lo desea, la tasación pericial contradictoria en relación a la valoración de los bienes que fundamentó dicha liquidación». Estamos ante un supuesto singular en el que como resulta evidente no se ha procedido a anular la liquidación en vía económico-administrativa por defectos procedimentales, a fin de que la Administración pueda subsanar el vicio advertido, sino que se estima la reclamación para subsanar un defecto meramente formal en la notificación, no en la liquidación practicada; la resolución de la reclamación 34/10/2008, ya resolvió la totalidad de cuestiones relativas al fondo hechas valer por la parte recurrente, sin que contra la misma reaccionara la parte recurrente, y limitándose la Administración Tributaria a cumplir lo ordenado por el TEAR, esto es, notificar a la recurrente que podía instar la tasación pericial contradictoria. Es cierto que existe alguna confusión conceptual y de lógica procedimental, puesto que si bien todo indica que estamos ante un incidente de ejecución de la resolución del TEAR de 30 de abril de 2010, se procede a dar de baja la liquidación original y a girar una nueva liquidación en la que recalculan los intereses, interponiéndose contra esta recurso de reposición que es estimado parcialmente, respecto compensación de bases imponibles negativas. Mas resulta evidente que el contraste que es necesario realizar para analizar la concurrencia de las identidades, no puede hacerse más que sobre el pronunciamiento efectivo de la sentencia impugnada, y no sobre lo que esta debería de haber dicho, y lo que resulta incontestable es que la sentencia de instancia parte de que estamos ante un acto de ejecución de la resolución del TEAR, en los términos antes enunciados y que la doctrina que emana de sus razonamientos se traduce en que en la impugnación del acuerdo de ejecución de una resolución del TEAR no cabe reiterar cuestiones que ya fueron resueltas en la resolución que se lleva a término.

La sentencia aportada de contraste por la parte recurrente, de fecha 29 de julio de 2014 de la Sala de lo Contencioso Administrativo del País Vasco, en modo alguno parte del mismo presupuesto que le sirve de premisa primera y fundamental a la sentencia de instancia, «la Resolución de 30 de abril de 2010 del TEAR parcialmente estimatoria de la reclamación núm. 34/10/08 -en cuya ejecución se dictó el Acuerdo adoptado por la Inspectora Coordinadora impugnado ante el TEAR y cuya resolución constituye el objeto del presente recurso-», sino que tiene como presupuesto sobre el que desarrolla su doctrina que se está ante una nueva liquidación, «Así se produjo un nuevo acto de comprobación de valores y, consiguientemente, un nuevo acto liquidatorio a los que el interesado podía oponer cualquier vicio de nulidad hubiese sido alegado o no en la reclamación económico administrativa ya resuelta»; ambas sentencias parten, por tanto de consideraciones diferentes, la sentencia de instancia entiende que no puede entrar sobre cuestiones ya resueltas porque se está ejecutando una resolución del TEAR que ha ordenado notificar de nuevo la liquidación para que si es de interés de la recurrente inste la tasación pericial contradictoria, la sentencia de contraste contiene la mismo doctrina «El efecto preclusivo o de cosa juzgada no puede aplicarse a los motivos o cuestiones planteados o que pudieron plantearse en un recurso o reclamación si no es respecto del mismo acto», ocurre sin embargo que considera que se está ante actos distintos, no en ejecución del mismo acto, «El TEAF en su primera resolución se había pronunciado mal que bien sobre la doble tributación alegada por el recurrente en base a la escritura de rectificación de la escritura que dio lugar a la liquidación recurrida pero lo hizo al examinar la validez de un acto distinto al que fue objeto de la segunda reclamación, en la que se reprodujo esa misma cuestión».

Tampoco puede servir de contraste la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, de fecha 21 de marzo de 2013 . Es la propia parte recurrente la que con referencia a los hechos esenciales de ambos procedimientos nos dice que «ya que lo primordial es que existió anulación de un acto por vicio de forma declarada por un TEA. Y este acto se anula, emitiéndose una nueva liquidación por parte del órgano administrativo que es recurrida a su vez nuevamente ante el TEAR», y la propia sentencia recoge que «Pues bien, entendemos que no nos encontramos ante un incidente de ejecución ya que la Resolución del Tribunal Económico Administrativo de 26 de noviembre de 2009 a lo que obliga es a que la Administración dicte una nueva liquidación, lo que ha hecho, pero lo que ahora se plantea no es si esa nueva liquidación se ajusta o no a lo resuelto sino a si la liquidación es conforme a derecho o no», y como ya se ha indicado en el caso enjuiciado por la sentencia impugnada ni se declaró la nulidad de la liquidación original, pues se limitó a retroaer para notificar esta misma liquidación con ofrecimiento de la tasación pericial contradictoria, y la nueva liquidación se limitó a recalcular los intereses, entendiendo la sentencia de instancia, que es el presupuesto determinante, que el acuerdo impugnado es ejecución de la resolución del TEAR de 30 de abril de 2010. No existe, pues, doctrinas encontradas, ni estamos ante un caso en el que concurran las identidades exigidas.

No cabe un recurso de casación para unificación de doctrina en el que previamente se haya modificado la relación fáctica que llevó a la Sala de instancia a desarrollar la doctrina que aplicó. Frente a la consideración de la Sala de instancia de que estamos ante un supuesto de ejecución de la resolución del TEAR, la parte recurrente considera que dicha consideración es errónea, en lo que no entramos, pero que conlleva un cambio en los presupuestos que sirvieron a la Sala de instancia para realizar el enjuiciamiento, haciendo imposible un contraste con sentencias que parten de otros presupuestos, como se ha visto.

Lo que se pretende preservar con el recurso de casación para unificación de doctrina es el referido principio de igualdad, quedando el principio de legalidad en un segundo plano, puesto que sólo interesa este cuando se produce la desigual respuesta judicial en supuestos idénticos, y una vez superado este requisito, y sólo cuando es superado, debe entrarse a dilucidar cuál de las doctrina enfrentadas es la correcta.

En definitiva, como hemos indicado la sentencia de instancia parte de unas consideraciones que no pueden ser cuestionadas para hacer el necesario contraste, ni mucho menos obviadas pretendiendo cambiarlas por los que la parte recurrente considera que debieron ser tenidos en cuenta por la sentencia de instancia, con ello se desnaturaliza completamente el recurso de casación para unificación de doctrina y la finalidad para la que está concebido.

Sobre las costas.

Procediendo rechazar el recurso deben imponerse las costas al recurrente, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , la Sala limita las mismas a la suma de 2.000 euros.