ATS, 5 de Febrero de 2016

Con fecha 15 de diciembre de 2015, por esta Sala y Sección se dictó Sentencia (rec. cas. núm. 1986/2014) en cuyo fallo se declaró <<haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Sr. Abogado del Estado, contra Auto de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional de 30 de abril de 2014 , el que casamos y anulamos, declarando la corrección del acuerdo de ejecución de 3 de julio de 2013 en cuanto a la determinación del dies ad quem a efectos del cómputo de los intereses>>.

Notificada la sentencia el 17 de diciembre de 2015 a la parte recurrente, la procuradora D.ª Inés Tascón Herrero, en nombre y representación de D. Roque , mediante escrito presentado el 21 de enerode 2016, promovió incidente de nulidad de actuaciones al amparo del artículo 241.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , por entender que la Sentencia vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva salvaguardado en el artículo 24.1 de la Constitución , suplicando a la Sala << estimando este incidente, declare la nulidad de la sentencia de fecha 15 de diciembre de 2015 y, en consecuencia, declare la nulidad de la misma, ordenando la retroacción del procedimiento al momento inmediato anterior a la deliberación, votación y fallo para que se vuelva a dictar sentencia con pleno respecto al derecho a la tutela judicial efectiva garantizado en el artículo 24.1 de la CE y al ordenamiento jurídico vigente>>.

Mediante diligencia de ordenación de 22 de enero de 2016, se admitió a trámite el incidente de nulidad, dándose traslado al Abogado del Estado para Alegaciones, el cual por medio de escrito presentado el 26 de enero de 2016, suplicó a la Sala <<inadmita el incidente de nulidad de actuaciones planteado, o subsidiariamente lo desestime, imponiendo costas y multa a la parte actora>>.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

La parte recurrida en el recurso de casación plantea incidente de nulidad contra la sentencia de 15 de diciembre de 2915, recaída en el recurso 1986/2014 , que, en lo que ahora interesa, declaró <<haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Sr. Abogado del Estado, contra Auto de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional de 30 de abril de 2014 , el que casamos y anulamos, declarando la corrección del acuerdo de ejecución de 3 de julio de 2013 en cuanto a la determinación del dies ad quem a efectos del cómputo de los intereses>>.

En lo que ahora interesa, respecto de la interposición del recurso al amparo del artº 87.1.c) de la LJCA , se dijo que:

SEGUNDO . El recurso de casación, como se ha indicado, se interpone, al amparo del art. 87.1.c) de la LJ .

Las resoluciones impugnadas se dictaron en ejecución de la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2013 , que anuló y casó la sentencia de la Audiencia Nacional recurrida, y enjuiciando la pretensión actuada como juez de la instancia anuló los actos de los que traía causa el recurso contencioso administrativo, y se remite para su ejecución a lo dispuesto en el Fundamento Jurídico Tercero, en el que entre otros extremos se disponía que "como se ha anticipado, el motivo se estima, y sin necesidad de resolver sobre los demás, también se estima el recurso de casación, por lo que debe anularse la sentencia en el extremo al que acabamos de referirnos y dictarse otra en su lugar, que estime el recurso contencioso-administrativo y anule la liquidación girada y la resolución del TEAC que la confirmó, sin perjuicio de que se gire en sustitución de aquella, una nueva liquidación, en la que tenga en cuenta lo expuesto en este Fundamento de Derecho".

Ahora bien, como a continuación se pondrá de manifiesto, el asunto presenta una gran complejidad que hace preciso examinar el iter procedimental seguido a efectos de responder al debate planteado.

TERCERO .- Para la parte recurrida el presente recurso de casación invoca la infracción del artº 26.5 de la LGT y la jurisprudencia representada por la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2013 , aunque no especifica si existe contradicción entre el auto impugnado y la sentencia que se ejecuta. La sentencia a ejecutar nada habla de intereses, se limita a indicar la anulación de la liquidación y su sustitución por otra. Ahora bien, como en otras ocasiones hemos puesto de manifiesto, el que la sentencia nada diga sobre los intereses, y se resuelva en ejecución sobre los mismos, no quiere decir que se esté resolviendo cuestiones no decididas en la sentencia, en tanto que los intereses se devengan por ministerio de la ley de forma automática, constituyen una obligación ex lege que hace innecesario un pronunciamiento expreso en la sentencia.

Siendo ello así, resulta evidente que el auto recurrido y el anterior del que trae causa se pronunciaron sobre los intereses, y en lo que ahora interesa, el auto recurrido se pronunció sobre el dies ad quem en la liquidación de deuda de intereses de demora. El art. 87.1.c) de la LJCA acota los supuestos de impugnación de los autos de ejecución respecto de las "cuestiones no decididas, directa o indirectamente, en aquella o que contradigan los términos del fallo que se ejecuta".

Como se ha puesto de manifiesto el debate gira en torno a si estamos ante una estimación total o parcial por razones sustantivas. Para la parte recurrida, y así lo avala el auto impugnado estamos ante una estimación sustantiva total, para el Sr. Abogado del Estado estamos ante una estimación sustantiva parcial. Recordemos lo que al respecto se dijo en la sentencia de este Tribunal de 9 de diciembre de 2013 :

" (b.1) Si la anulación tiene lugar por razones de fondo pero es total, el criterio debe ser el mismo, pues tampoco hay en tal caso una deuda legítimamente liquidada. En dichos supuestos podrá fijarse la deuda de nuevo, si es que la potestad para hacerlo no ha prescrito, pero deberá serlo por conceptos distintos de los sustantivamente anulados, sin que, por ello, quepa hablar de un pago fuera de plazo en el sentido del artículo 26.1 de la Ley, pues por el concepto debido no existía deuda liquidada alguna y, por ello, mora del deudor.

(b.2) Distinto es el escenario si la anulación por razones sustantivas es parcial, porque en tales tesituras sí que existe una deuda del contribuyente legítimamente liquidada desde la decisión inicial, en la parte no anulada, a la que lógicamente se contrae la exigencia de intereses de demora. A este supuesto es, por tanto, al que se refiere el artículo 26.5 de la vigente Ley General Tributaria cuando dice que, en tales casos y siendo necesaria una nueva liquidación, los intereses se exigirán sobre el nuevo importe, desde el día que resulte conforme a las reglas previstas en el apartado 2 y hasta que sea dictada la nueva, sin que este dies ad quem pueda situarse más allá del plazo de que dispone la Administración para ejecutar la resolución anulatoria parcial por razones sustantivas

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Debiéndose señalar que la parte promotora del incidente ya planteó en su día con carácter previo la inadmisibilidad del recurso de casación, se dice en el auto de esta Sala, Sección Primera, de 22 de enero de 2015 , que: «Argumenta, en primer lugar, que el motivo que se invoca por el Abogado del Estado no se encuentra comprendido en el ámbito del artº 87.1.c) de la LJCA al invocarse la concurrencia de cosa juzgada pero no por la sentencia que se ejecuta, sino por la sentencia de instancia que aquella anuló.

En segundo lugar, que no cabe recurrir en casación el Auto de 30 de abril de 2014 , porque resuelve una cuestión que deriva del fallo de la sentencia de 24 de enero de 2013 y, por tanto, esta ha resuelto indirectamente.

Finalmente, que el Abogado del Estado introduce ahora, de forma novedosa la cuestión relativa a que la fecha final del cómputo de los intereses de demora habría sido determinada por la Sala de instancia en la sentencia de 4 de marzo de 2010 ».

Y resuelve considerando lo siguiente:

PRIMERO. - El auto recurrido de 30 de abril de 2014 estimó el recurso de reposición interpuesto por la representación procesal de don Roque contra el anterior de 7 de enero de 2014, que desestimó el incidente de ejecución deducido contra el acuerdo de liquidación de 3 de julio de 2013, dictado en ejecución de la sentencia del TS de fecha 24 de enero de 2013, dictada en el recurso de casación número 1977/2010 .

El auto de 30 de abril de 2014 acordó: 1º) estimar el recurso de reposición; 2º) estimar el incidente de ejecución de sentencia en cuanto al problema suscitado de la determinación del día final en el computo de intereses de demora ; 3º) anular la liquidación de 3 de julio de 2013 de la Jefa de la Oficina Técnica de la Delegación en Valencia de la AEAT, objeto del incidente y 4º) no imponer las costas procesales del incidente.

SEGUNDO. - No se aprecia la concurrencia de las causas de inadmisión puestas de manifiesto por la parte recurrida pues, la pretensión ejercitada por el ABOGADO DEL ESTADO aspira a poner de manifiesto que la Sala de instancia, al estimar el recurso de reposición contradice los términos del fallo de la sentencia del TS de 24 de enero de 2013 y, el examen de esta cuestión no puede quedar cercenado en este trámite, sino que justifica la admisión a trámite del recurso para su examen, sin que ello implique prejuzgar la pretensión del recurrente, toda vez que en el trámite de admisión no es posible examinar el mayor o menor acierto jurídico de los motivos casacionales esgrimidos

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Acordándose en el citado auto declarar la admisión a trámite del recurso de casación.

En la sentencia cuya nulidad se pretende se recoge lo siguiente:

Recapitulando, como se ha puesto de manifiesto, el Fallo de la sentencia de 24 de enero de 21013, cuya ejecución es objeto de la presente impugnación, anula la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 26 de junio de 2008, la cual resolvió reclamación contra acuerdo de ejecución que a su vez se había girado en ejecución de la resolución del TEAC de 26 de junio de 2004 -recurrida ante la Audiencia Nacional dictándose sentencia desestimatoria en 12 de julio de 2006 y recurso de casación contra esta dictándose sentencia desestimatoria en 4 de diciembre de 2008 - , que confirmó la resolución del TEAR de Valencia de 27 de marzo de 2002, que a su vez desestimó la reclamación contra el original acuerdo de liquidación IRPF 1991 de 22 de abril de 1999.

La razón le asiste al Sr. Abogado del Estado, no ya sólo porque del examen de lo actuado, como se razonará a continuación, nos lleva a considerar que la estimación fue sólo parcial por motivos sustantivos, sino porque, aunque sea una cuestión que ha quedado al margen del debate no puede desconocerse, el acuerdo de liquidación en ejecución de la sentencia de 24 de enero de 2013 impugnado, no hace más que respecto del dies ad quem seguir la declaración realizada por la Audiencia Nacional , declaración que en ningún momento ha sido cuestionada y que no hizo más que responder a las pretensiones de la parte en este recurrida respecto del dies ad quem.

Efectivamente, aunque sea brevemente, en tanto que no es esta la razón de decidir puesto que no ha sido objeto de atención en este recurso de casación, comprobamos que contra la resolución del TEAC de 26 de junio de 2008, la parte demandante Sr. Roque , impugnó expresamente la liquidación realizada en el acuerdo de liquidación de 17 de enero de 2008 y confirmado por el TEAC, respecto de la:

" Incorrecta liquidación de los intereses de demora, motivo que, a su vez, se descompone en varias cuestiones:

a) Determinación del dies ad quem para el cálculo de los intereses de demora del artículo 26.5 de la LGT .

b) Incorrección del cálculo de los intereses de demora suspensivos en relación con los días de exceso presentes en los años bisiestos afectados por la liquidación.

c) Improcedente determinación del dies ad quem de los intereses devengados en favor del contribuyente por la devolución de ingresos indebidos.

d) Derecho a obtener el abono de intereses de demora sobre las cantidades cuya devolución se reconozca con motivo de la estimación del presente recurso."

Cuestión que fue resuelta por la sentencia de la Audiencia Nacional de 4 de marzo de 2010 , señalando expresamente una fecha para determinar el dies ad quem para el cómputo de los intereses de demora, conforme había sido solicitado por la demandante, "procedencia de contar el plazo desde la entrada en el registro general, al margen de las vicisitudes que sufran los escritos en el itinerario que discurre entre el registro general y la planta del edificio donde se encuentra el órgano destinado a ellos", esto es 9 de diciembre de 2007, tal y como solicitó y obtuvo la parte demandante; pretensión que fue estimada y que no fue objeto de impugnación, ni de pronunciamiento, como era lógico, por la sentencia de 24 de enero de 2013 . Y resulta incuestionable, como se desprende de su propio tenor literal, que el acuerdo de ejecución de la sentencia de 24 de enero de 2013 , se atiene estrictamente a lo resuelto y declarado por sentencia firme, "que una vez determinada la cuota, procede determinar los intereses, y para ello hay que tener en consideración la sentencia de la Audiencia Nacional de 4 de marzo de 2010 ... Para el cálculo de los intereses en esta nueva liquidación se han de aplicar los criterios establecidos en la sentencia de la Audiencia Nacional, de manera que la fecha final del período de liquidación de dichos intereses sea el 09/12/2007, teniendo en consideración para su cálculo, además, los años bisiestos".

Dejando al margen lo anterior, que nadie lo plantea, entrando en la cuestión en disputa ha de convenirse que en puridad el acuerdo de liquidación de 22 de abril de 1999, regularizando IRPF ejercicio de 1991 del Sr. Roque , nunca fue anulado, Confirmando su bondad jurídica el TEAR de Valencia en 27 de marzo de 2002, el TEAC el 25 de junio de 2004, la Audiencia Nacional en 12 de julio de 2006 y el Tribunal Supremo en 4 de diciembre de 2008 ; el TEAC en 25 de junio de 2004, resolvió "Desestimarla, confirmando la liquidación, sin perjuicio de que, en su caso, se tenga en cuenta lo expuesto en el último fundamento de Derecho" y ofrecía la siguiente explicación, "En el caso que nos ocupa, no se desprende con certeza del expediente si se ha aplicado al reclamante lo previsto en al artículo 117.2 a efectos de la anualización de la parte a él imputada de DASA..

En el caso de que en la liquidación practicada no se hubiera tenido en cuenta lo aquí expuesto en relación con la aplicación de la tarifa, habría de procederse a sustituir la liquidación practicada por otra en la que se gravase la renta del modo indicado en el presente fundamento de derecho."

Como ya se ha dejado dicho, la Administración Tributaria para cumplir con dicha resolución dicta en su sustitución el acuerdo de 17 de enero de 2008, ratificado por el TEAC en 26 de junio de 2008, y en lo que nos interesa respecto de la correcta aplicación del citado artº 117.2 a efectos de anualización la sentencia de la Audiencia Nacional que es anulada y casada por la sentencia de este Tribunal de 24 de diciembre de 2013 , en los términos que ya hemos visto, y que enlaza en último término con el acuerdo de liquidación de 22 de abril de 1999, que como se ha indicado no fue anulado, ni siquiera parcialmente, sino que fue confirmado en las distintas instancias, ordenándose que se girara una liquidación que contemplase la correcta anualización en los términos recogidos en el Fundamento Jurídico Tercero de la Sentencia

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La simple lectura de las anteriores transcripciones descubre que existe un razonamiento a más abundamiento, obiter dicta, que resulta ajeno y extraño a la razón de decidir, que queda igualmente perfectamente delimitada; sin que quepa sacar de contexto la frase de que «el acuerdo de liquidación de 22 de abril de 1999, regularizando IRPF ejercicio de 1991 del Sr. Roque , nunca fue anulad», en tanto que como queda explicado se produjo una nueva liquidación, pero resulta incontrovertible que la parte dispositiva de la resolución del TEAC de 25 de junio de 2004 fue desestimatoria y confirma la liquidación, quedando suficientemente explicado porqué se produce la nueva liquidación que en definitiva viene a sustituir a aquella.

Considera la parte recurrente que procede declarar la nulidad de la sentencia por haber incurrido la sentencia en incongruencia o incoherencia interna, con quebranto de la tutela judicial efectiva y a obtener una resolución fundada en derecho, motivada y razonada, por carecer de lógica y fundamento la admisión del recurso de casación contra una consolidada jurisprudencia que sienta la doctrina de recurrir en casación un auto dictado en ejecución de sentencia sobre la determinación de intereses de demora; sin que se explique en la sentencia porqué se admite el recurso de casación contra la doctrina jurisprudencial, cuando resultaba evidente que el Abogado del Estado si bien formalmente articula el recurso en torno al artº 87.1.c) de la LJCA , materialmente considera infringido el artº 26.5 de la LGT y la jurisprudencia en relación con el devengo de intereses.

Resultando incongruente la fundamentación contenida en la sentencia, al introducir una cuestión no planteada por el Abogado del Estado y que además resulta contradicha por la propia sentencia y por los hechos acaecidos, en tanto que se afirma que la liquidación de 22 de abril de 1999 nunca fue anulada, siendo evidente que de no haber sido anulada no podría haberse dictado las posteriores.

Dado los términos con los que se formula este incidente de nulidad, parece conveniente recordar el carácter excepcional de este recurso de nulidad, tal y como es contemplado en el art. 241 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , en la redacción dada por la Ley Orgánica 6/2007, de 24 de Mayo, al señalar que <<no se admitirán con carácter general incidentes de nulidad de actuaciones. Sin embargo, excepcionalmente, quienes sean parte legítima o hubieran debido serlo, podrán pedir por escrito que se declare la nulidad de actuaciones fundada en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el artículo 53.2 de la Constitución , siempre que no haya podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y siempre que dicha resolución no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario>>. Quedando delimitado su alcance en la misma Exposición de Motivos de la LO 6/2007, de 24 de mayo, cuando señala que se trata de una nueva regulación de la nulidad de los actos procesales ex artículo 241.1 LOPJ encaminada a lograr que la tutela y defensa de los derechos fundamentales por parte del Tribunal Constitucional sea realmente subsidiaria de una adecuada protección prestada por los órganos de la jurisdicción ordinaria. Por tanto, del incidente está excluida una supuesta vulneración de la legalidad ordinaria, incluso de naturaleza procesal, ya que sólo puede fundamentarse en la infracción de los referidos derechos.

Diseño legal que nos ha llevado a considerar que «En este sentido, debe precisarse que no se trata de olvidar la necesidad de superar la rígida distinción entre legalidad ordinaria y derechos fundamentales, y ello por entender que la protección del derecho fundamental o libertad pública no será factible, en muchos casos, si no se tiene en cuenta el desarrollo legal de los mismos. Esto es, las cuestiones de legalidad ordinaria se encuentran en ocasiones de tal modo entrelazadas con las referidas propiamente a los derechos fundamentales que el examen de aquéllas resulta ineludible para la protección de éstos. Pero sí debe recordarse que cuando no existe tal implicación de las cuestiones de legalidad ordinaria con el ámbito de afectación de los derechos fundamentales el examen de aquéllas en el incidente del artículo 241 LOPJ resulta improcedente.

Partiendo de las consideraciones expuestas, las invocaciones a preceptos de la LJCA, e incluso a preceptos constitucionales ( arts. 14 o 24 CE ), sólo pueden tener relevancia en la medida en que su infracción se haya traducido, realmente, en vulneración de los derechos fundamentales a la tutela judicial efectiva o a la defensa en el proceso, como consecuencia, según el planteamiento que hace el promovente del incidente, de haberse apreciado la inadmisión del recurso de casación para la unificación de doctrina sin haber entrado a analizar el fondo del asunto".

Queda patente del planteamiento que realiza la promotora del incidente que se utiliza instrumentalmente la denuncia de vulneración de sus derechos fundamentales, tutela judicial efectiva, en los términos referidos, para mostrar su rechazo a los términos en los que se ha pronunciado este Tribunal por no estar de acuerdo con la sentencia.

Resulta evidente que, aunque la parte nada diga, sobre la admisibilidad del recurso de casación hubo un pronunciamiento firme de esta Sala, auto de 22 de enero de 2015 , y que la sentencia entra a resolver sobre una posible inadmisibilidad y deja constancia de las razones del porqué se considera que el recurso era admisible, como ha quedado transcrito, explicándose suficientemente las circunstancias que han conllevado dicha declaración, por lo que ninguna vulneración de la tutela judicial se ha producido, puesto que la admisión del recurso ha estado suficientemente motivada. Desde luego, como hace la parte recurrente, se podrá discrepar de dicho parecer, pero en modo alguno puede mantenerse que se ha vulnerado el derecho a la tutela judicial, utilizando el incidente de nulidad a modo de replica a la sentencia y pretendiendo reproducir un debate que quedó agotado en el auto referido y posteriormente en la sentencia, con el fin de conseguir la reconsideración de las conclusiones a las que se llegó. Como en ocasiones precedentes hemos dicho no puede utilizarse el recurso de nulidad como un medio para eludir la inimpugnabilidad de la sentencia haciendo objeto del incidente los pronunciamientos de la misma sobre cuestiones que integran el debate procesal y frente a los cuales la parte muestra su disconformidad ( ATS de 21 de julio de 2008, RC 104/2007 ).

Otro tanto cabe decir de la segunda de las cuestiones planteadas, en este caso por demás se saca de contexto la frase, cuyo sentido queda perfectamente delimitado de atender a sus términos, que por demás expresamente se deja al margen para resolver; no existe incongruencia alguna, menos aún contradicción, pero en todo caso de haberse producido dicha incongruencia o contradicción la misma resultaba de todo punto irrelevante a efectos de la infracción del derecho fundamental que se dice vulnerado, pues el fallo de la sentencia resulta congruente y coherente con la ratio decidendi contenida en la propia sentencia, no hay desajuste alguno entre los razonamientos jurídicos que fundamentan el pronunciamiento de haber lugar al recurso de casación y la parte dispositiva de la sentencia.

Todo lo cual justifica la desestimación el incidente de nulidad planteado, con imposición de las costas al promovente, de conformidad con lo establecido en el artículo 241. 2, segundo inciso, LOPJ , que no podrán exceder de 1.000 €.

Por lo expuesto,