STS, 26 de Enero de 2016

En el recurso contencioso-administrativo n.º 1014/2012, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, dictó sentencia de 30 de abril de 2015 , cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: « FALLO. Que Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil Dacone, SL contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 19 de octubre de 2012.- Efectuar expresa imposición de las costas procesales causadas en el presente recurso a la parte recurrente en los términos fundamentados respecto de la determinación del límite máximo de su cuantía».

Contra dicha sentencia, la representación procesal de la mercantil DACONE, S.L., presentó escrito en 12 de junio de 2015 interponiendo recurso de casación para la unificación de doctrina, suplicando a la Sala «se tenga por admitido con los documentos que lo acompañan, y copias prevenidas de todo ello, y tras los trámites legales oportunos, acuerde elevar los autos y el expediente administrativo a la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, poniéndolo en conocimiento de la partes. Asimismo, interesa que tras los trámites legales oportunos, dicte sentencia por la que, casando y anulando la de instancia, se modifiquen las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida, en el sentido de declarar; la infracción por la sentencia recurrida de la teoría general y/o doctrina aplicable sobre, la carga de la prueba y la presunción de veracidad de la declaración tributaria de sujeción de una compraventa a IVA recogida en la propia escritura, todo ello de conformidad con la doctrina asentada al respecto y atendiendo al sentido de las resoluciones legadas como contrarias, declarándose, por todo ello, la anulación de la sentencia recurrida, con todo ,o demás que proceda en Derecho».

La Administración General del Estado, por escrito de 29 de julio de 2015, suplicó a la Sala «tenga por formulada oposición al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto de contrario, para que previos los trámites pertinentes dicte sentencia inadmitiendo dicho recurso o declarando no haber lugar al mismo, todo ello con imposición de las costas procesales».

Asimismo, el Letrado de los Servicios Jurídicos de La Comunidad de Madrid, por escrito de 1 de septiembre de 2015, suplicó a la Sala « tenga por cumplido el trámite de oposición al recurso, y tras los trámites oportunos, dicte en su día sentencia declarando no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto de contrario o, subsidiariamente, desestime el recurso y confirme la sentencia de instancia, con imposición de costas al recurrente».

Recibidas las actuaciones, por providencia de 14 de diciembre de 2015, se señaló para votación y fallo el día 19 de enero de 2016, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha de 30 de abril de 2015, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (sección novena), en el recurso contencioso administrativo 1014/2012 , que desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 19 de octubre de 2012, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 23 de diciembre de 2009 que, a su vez, desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la liquidación emitida por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid el 7 de junio de 2007 por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y AJD, concepto transmisiones onerosas, cuantía de 158.436,29 €.

El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. «Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir» (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , «la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta».

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que «Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone».

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar es claro que no se dan los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA , en la medida en que no existe la contradicción alegada por la actora entre la Sentencia impugnada y las que se ofrecen como contraste.

El análisis de la sentencia objeto de recurso, y de las sentencias de 5 y 12 de febrero de 2015 , y 6 de octubre de 2009 dictadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid ; 9 de enero de 2002, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía , y 25 de junio de 1999, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña y que se citan de contraste, pone claramente de manifiesto que los hechos y razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en las citadas Sentencias son diferentes y, por tanto, no es posible apreciar la contradicción de doctrinas.

Dado los términos en los que la parte recurrente plantea la controversia, se hace indispensable dejar constancia del contenido de la sentencia y de la ratio decidendi de la misma. En lo que ahora interesa recordar que a efectos de IVA se considera empresario o profesional, art. 5.Uno.d), «Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente». En la sentencia de instancia se da cuenta de la operación llevada a cabo, «compraventa por la que la mercantil recurrente adquiría doce fincas inscritas en el Registro de la Propiedad nº 12 de Madrid y propiedad de doña Frida , doña Marta , don Nazario , don Salvador y don Jose Augusto , doña Vanesa y doña Ángela y doña Dulce , por un precio de 2.316.320 €»; tanto el TEAR como el TEAC negaron la condición de empresarios a los transmitentes al no haber comenzado efectivamente las obras materiales de urbanización del terreno y por ello las transmisiones se consideraban no sujetas a IVA sino al ITP; entre las cuestiones que plantea la parte demandante, la que centra la atención de la Sala y sobre la que gira sus razonamientos, es, y copiamos textualmente, «Parte de la clasificación como urbanos de los suelos según se acredita por la certificación del catastro. Indica que la operación está sujeta al IVA lo que no se discute en la liquidación quedando acreditado en el expediente el inicio de las actuaciones urbanizadoras desde noviembre de 2004 por lo que no cabe duda la condición de empresario en los términos de los artículos 4.1 y 5.1 d) de la LIVA », y después de recordar distintos pronunciamientos y la jurisprudencia dictada sobre la cuestión, concluye que «para que la operación quede sujeta y no exenta del IVA es necesaria la ejecución de obras materiales de urbanización o de edificación por quien transmite el terreno en los terrenos vendidos para considerar que están en curso de urbanización, circunstancia que no concurre en este caso; pues no es suficiente haber superado las fases administrativas previas a esa ejecución material, lo que obliga a rechazar la posibilidad de que pueda aplicarse el supuesto de no exención expuesto anteriormente. De tal modo que, por más que en este caso los terrenos estuviesen sometidos a instrumentos de planeamiento que posibilitaban las labores de urbanización al tiempo de la transmisión, tales labores materiales no se habían iniciado. Por lo que de todo ello resulta que el vendedor no había asumido ningún coste de urbanización, ni esta se podía haber iniciado. El coste que la actora entiende que ha soportado no tiene relación con la ejecución material de las obras sino, en su caso, a los costes de urbanización correspondientes a la fase de redacción del Plan Parcial e instrumentos de desarrollo. En definitiva, como la finalidad del IVA es someter a gravamen la generación de valor añadido esta tiene lugar en la producción de bienes y servicios, entendiendo que, cuando lo producido es suelo edificable, esta creación de valor añadido comienza con la preparación material del suelo para la producción de las edificaciones, que es cuando se aporta propiamente un valor que no existía, distinguiéndose así entre el tráfico del suelo sin transformación industrial alguna, prescindiendo de las transformaciones ideales que hubiera podido experimentar por efecto del mero planeamiento urbanístico, del tráfico de suelo convertido por la acción del hombre en una superficie susceptible de aprovechamiento constructivo. De ahí que el IVA no deba gravar operaciones realizadas en fases anteriores al proceso de edificación que comienza con las obras materiales de urbanización», y toma como base para concluir que «En suma, a la vista de los datos expresados no podemos sostener que los transmitentes tuvieran la condición de empresarios en los términos de los artículos 4.1 y 5.1 d) de la LIVA », los siguientes datos, «En este supuesto, ahora analizado en que la escritura aparece fechada a 25 de mayo de 2004 solo consta que la Junta de Compensación certificó, el 5 de octubre de 2006, que las fincas adquiridas por la ahora recurrente estaban afectas al sistema de compensación urbanística. También se aportaron certificaciones del Catastro por las que, a efectos de 1 de enero de 2004, se alteraba la descripción catastral de las fincas por cambio de naturaleza del suelo al ser incluidas en un ámbito delimitado para el que no se ha aprobado planeamiento de desarrollo, pasando su uso a residencial terciario; dos facturas, de noviembre de 2004, a la Comisión Gestora del ámbito por trabajos arqueológicos de prospección superficial, memoria, plan de actuación, realización de sondeos y desbroce arqueológico; una factura, de mayo de 2005, a la misma Comisión Gestora por cálculos de datos de replanteo de la Ciudad de la Justicia; y, el importe de la certificación nº 1, de mayo de 2005, por trabajos de trasplantes y talas de árboles realizados en el parque Valdebebas, también a la misma Comisión.

Este ámbito se delimitaba originalmente como sector de suelo urbanizable no programado con la denominación UNP 4.01 "Ciudad Aeroportuaria y Parque de Valdebebas". El ámbito contaba con Plan Parcial, aprobado definitivamente en el año 2004. Hubo una Modificación del Plan General, MPG,00.307 con Aprobación Definitiva de 22/05/2003; Plan de Sectorización con Aprobación Definitiva de 3/06/2003; Plan Parcial con Aprobación Definitiva de 23/12/2004.

La Constitución de la Junta de Compensación no fue aprobada definitivamente hasta el 06/10/2005 por lo que las actuaciones realizadas por la Comisión gestora son previas a la constitución de la Junta y con ello a los proyectos de reparcelación y urbanización tras los cuáles sí cabe la posibilidad de iniciar actuaciones efectivas de urbanización» (vid arts. 168 , 172 y 175 y ss del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto ).

En definitiva, como los terrenos no estaban en curso de urbanización, lo cual era indispensable para aplicar los citados arts. 4.1 y 5.1, los transmitente no tenían la consideración de empresarios a efectos del IVA.

Es de hacer notar que el planteamiento que hace la parte recurrente y las alegaciones que acompaña nada tiene que ver con la ratio decidendi de la sentencia. Utiliza argumentos en abstracto y desconectados del caso concreto.

En primer lugar hace referencia a la infracción de la doctrina sobre la carga de la prueba sobre la condición de empresario del transmitente, con referencia al art. 108.4 de la Ley 58/2003 sobre la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, incumbiéndole la prueba de la incorrecta declaración a la Administración; habla del principio de facilidad de la prueba y a la absoluta falta de iniciativa probatoria de la Comunidad de Madrid que se limita a negar la condición de empresario de los vendedores; acompaña las sentencias de contraste del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 5 y 12 de febrero de 2015 , que se refieren a la prueba y a quien corresponde sobre si los bienes transmitidos formaban parte del patrimonio empresarial de los vendedores, y la sentencia de 9 de enero de 2002 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía y de 25 de junio de 1999 del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña sobre la presunción de veracidad que gozan la declaración contenida en la escritura de venta, sin que le baste a la Administración con negar el carácter empresarial de los vendedores; en definitiva considera que correspondía a la Administración Autonómica realizar una mínima actividad probatoria, tanto ante los vendedores como ante la Agencia Tributaria, en tanto que sólo ellos podían acreditar suficientemente la condición de empresarios de los vendedores.

Como, ya se ha dicho, la sentencia de instancia atendiendo al material probatorio con el que contaba, del que da cuenta y analiza, llega a la conclusión que los terrenos vendidos no estaban en curso de urbanización para poder aplicar el art.5.Uno. D) de la LIVA .

No es de extrañar, pues, que ningún esfuerzo haya realizado la parte recurrente en justificar que los pronunciamientos, los de la sentencia impugnada y los de las sentencias de contraste, son distintos al resolver supuestos sustancialmente iguales. Resulta evidente que prescinde de realizar una relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada, en relación a los litigantes, a los hechos, a los fundamentos y a las pretensiones, tanto del supuesto en el que se dictó la sentencia recurrida, como del o de los supuestos en que se dictaron las de contraste; y claro está no se entra en el detalle mínimo necesario para percibir cuales eran, en los supuestos que se comparan y en lo jurídicamente relevante, la situación de los litigantes, los hechos, los fundamentos y las pretensiones. Cargas procesales de observancia ineludible y que se imponen ex lege obligatoriamente por exigirlo la propia naturaleza, función y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina. Con él, dentro del ámbito restringido y excepcional que define la ley, se persigue dar satisfacción al principio constitucional de igualdad en la aplicación de la ley por los Tribunales, reforzando la seguridad jurídica mediante la corrección de tratamientos desiguales en el enjuiciamiento de situaciones jurídicas iguales y reduciendo a la unidad criterios judiciales contradictorios. Se persigue, pues, fijar la doctrina correcta, lo que demanda que exista previamente doctrina enfrentadas e incompatibles, de suerte que se refleje el distinto trato recibido, para lo que resulta necesario que se aporte un término de comparación válido del que derivar la identidad sustancial de las situaciones jurídicas que han recibido una distinta respuesta judicial, y es quién alega la desigualdad el que asume la carga procesal de aportar los términos de comparación en el sentido visto; sin término de comparación válido, sin doctrina legal enfrentada, resulta intrascendente, a los efectos del recurso de casación para unificación de doctrina, que la recogida en la sentencia impugnada no sea correcta; por ende, es requisito insoslayable la concurrencia de las tres identidades entre las sentencias en contraste, la subjetiva, que requiere la igual situación material y jurídica soporte de la acción ejercitada, la objetiva, que exige la similitud de los hechos y de las pretensiones actuadas, y la de fundamento, que la razón de decidir se funden en las mismas normas o en normas conexas, aunque la decisión sea distinta.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la inadmisión del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA . La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 3.000 euros como cuantía máxima a reclamar por la parte recurrida por todos los conceptos.