SAN, 21 de Enero de 2015
| Ponente | MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 4ª |
| ECLI | ES:AN:2015:93 |
| Número de Recurso | 342/2013 |
SENTENCIA
Madrid, a veintiuno de enero de dos mil quince.
Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se ha tramitado el recurso nº 342/2013 seguido a instancia de Dª. Lourdes que comparece representada por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén y dirigido por Letrado D. Jorge Fuset Domingo, contra la Resolución dictada por el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, siendo demandada la Administración del Estado, representada y defendida el Sr. Abogado del Estado. La cuantía asciende a 6.737,73 #.
Con fecha 6 de noviembre de 2013 tuvo entrada escrito interponiendo recurso contenciosoadministrativo contra la Resolución del TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL (TEAC) de 27 de junio de 2013 (RG 2091/11) por el que se desestimaba el recurso de alzada contra la Resolución de 4 de noviembre de 2010 del TEAR de Cataluña, la cual, a su vez, desestimaba las reclamaciones acumuladas contra al acuerdo de liquidación de 12 de abril de 2007 del Sr. Inspector Regional Adjunto de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Cataluña, relativo al IRPF de 2004, y contra el acuerdo de declaración de fraude de ley dictado el 8 de noviembre de 2006 por el Delegado Especial de la AEAT de Cataluña.
Reclamado el expediente se formalizó demanda el 11 de marzo de 2014 solicitando la anulación de la resolución recurrida. Presentado escrito de contestación la Abogacía del Estado el 19 de marzo de 2014.
Practicada la prueba se presentaron escritos de conclusiones el 10 de abril y el 26 de abril de 2014. Fijándose para votación y fallo el 14 de enero de 2015.
Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D, MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA, quien expresa el parecer de la Sala.
Tres son las cuestiones planteadas por el recurrente: la nulidad del procedimiento de fraude de ley y la caducidad del expediente; la improcedencia en la imputación de la renta en IRPF en el ejercicio 2004 y, por ello, la prescripción de la deuda; y la inexistencia de fraude de ley.
Razona la parte demandante que el art 24 de la Ley General Tributaria de 1963 -aplicable al caso- establecía que "el fraude de ley tributaria deberá ser declarado en expediente especial en el que se de audiencia al interesado"; que dicha regulación se encontraba en el Real Decreto 1919/1979, de 29 de junio, por el que se regulaba el procedimiento especial de fraude de ley en materia tributaria; pero dicha norma fue derogada por la Disposición Derogatoria Única de Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo. Pues bien, con base a lo anterior sostiene que al no encontrarse el procedimiento -expediente- regulado en el momento en que se inician las actuaciones de declaración de fraude, no resultaba posible tal declaración. Y, subsidiariamente se argumenta que de no estimarse el anterior argumento el plazo para su tramitación sería el establecido en la Ley 30/1992, siendo por tanto de tres meses. Como el Acuerdo de inicio del procedimiento de fraude por el Delegado Especial de la AEAT en Cataluña tiene fecha 25 de julio de 2006 y se notificó el 3 de agosto, dictándose la resolución resolviendo el expediente el 8 de noviembre y notificándose el 15 de noviembre de 2006, es claro, en opinión del recurrente, que se habían superado los tres meses -no los seis que sostiene la Administración-, estando caducado el expediente.
Frente a este argumento, la Administración del Estado sostiene que, ante la falta de regulación, debía acudirse a lo establecido en la Ley 30/1992 - Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/1992 -, salvo que existiese "norma tributaria aplicable", la cual existía en materia de plazo en el art 104 de la LGT, siendo el plazo de seis meses.
La primera de las cuestiones articuladas se encuentra resuelta desde al menos las STS de 4 de diciembre de 2008 (Rec. 1854 y 4840/2006). En efecto, ante una argumentación idéntica, el Tribunal Supremo sostiene que: "Partiendo de la base de la falta de previsión en la normativa tributaria de un procedimiento reglamentario sustitutivo del previsto en el RD 1919/79, ello no puede suponer un vacío legal que conlleve la inaplicación de la citada figura jurídica del fraude de ley previsto en la entonces vigente Ley General Tributaria ( art.24 de la LGT ), pues ello no se corresponde con la voluntad del legislador. Y lo cierto es que el procedimiento previsto en la ley 30/92 de 26 de noviembre, esto es, el indicado en los art.68 y ss, se presenta como el de aplicación al caso por su condición de general y supletorio, lo que no conlleva que se desnaturaliza el carácter de especial que debe tener el procedimiento para la declaración en fraude de ley imputable a las actuaciones realizadas por el obligado tributario, toda vez que ese carácter especial se traduce en la tramitación separada del citado procedimiento en relación con el de gestión/liquidación - y así tuvo lugar-, lo cual puede también contemplarse en otros supuestos legales, v.g en el ámbito sancionador tras la ley de derechos y garantías del contribuyente 1/1998, de 26 de febrero ( art.34.1 )". Añadiéndose que "no puede obviarse que la citada regulación procedimental contenida en el art.4 del RD 1917/79 venía a coincidir sustancialmente con la prevista en la LPA de 17.7.1958 -antecesora de la ley 30/92 - a la que se remitía. Por consiguiente, tal remisión al procedimiento administrativo común no parecía extraña ni desconocida en el Derecho Tributario..... Por otro lado, resulta forzada la conclusión del recurrente de que cada potestad
administrativa ha de ejercitarse a través de su cauce procedimental específico, pues el legislador es el que se encarga de establecer o no tal efecto jurídico. Y es así que debe tenerse muy en cuenta el valor normativo que el art.24 de la LGT no puede depender de la existencia de un desarrollo reglamentario o no de tal previsión legal, conforme a la doctrina de la STS de 18.11.1993 y STC 35/1982, de 14 de junio, pues ello dejaría en manos de la Administración, al realizar o no dicho desarrollo reglamentario, el principio constitucional de vinculación de la ley a todos los poderes públicos y ciudadanos. Lo dicho tampoco puede quedar desvirtuado por la doctrina de otras sentencias de Tribunales Superiores de Justicia que no vinculan a esta Sala. En resumen, no se vulneran los derechos subjetivos de los contribuyentes por el hecho de que la Administración tributaria haya utilizado lo que la actora califica como procedimiento de "mínimos" para el ejercicio de una potestad excepcional, pues con ello se olvida el carácter supletorio, además del propiamente básico que tiene la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, la cual fue promulgada en virtud del ejercicio de la competencia estatal que deriva del art.149.1.18 de la CE ; y todo ello sobre la base de lo dispuesto en la Disposición Adicional 5ª de dicho texto legal y art.9.2 de la LGT ".
En cuanto a la caducidad del procedimiento también se pronuncia la STS de 4 de diciembre de 2008 (Rec. 1854 y 4840/2006 ). En efecto, la Sala rechaza apreciar el plazo de tres meses de caducidad pues, en primer lugar, la aplicación de la citada ley 30/92 del PAC lo es a los efectos de la DA 5ª del mismo texto legal allá donde exista laguna legal de la normativa tributaria, resultando en consecuencia, que dicha remisión ha sido esencialmente al aspecto procedimental regulado en los art.68 y ss de dicha ley 30/92, en cuanto a la forma de tramitación del procedimiento así como al mencionado art.42.2 en su redacción inicial, en cuanto que contempla, a falta de otra previsión el período de duración del mismo. Mas no ha de entenderse lo mismo del citado art.43.4 de la ley 30/92, toda vez que en relación con el tema de la caducidad sí existe un precepto específico en la normativa tributaria, como es el art.105 de la LGT cuando dispone que "La inobservancia de los plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja. Lo expuesto no supone una aplicación arbitraria y caprichosa de la citada ley 30/92 sino un claro ajuste a lo dispuesto en la Disposición Adicional 5ª de la ley 30/92, que si bien tras su redacción dada por ley 4/1999(apartado 1º, párrafo 2º ) deja claro que no es de aplicación lo dispuesto en la ley de procedimiento administrativo común en caso de incumplimiento del plazo para dictar resolución - pues los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria, alusión tácita al art.105.2 de la LGT antes citado- en su redacción a la fecha del acto impugnado, anterior a la entrada en vigor de la ley 4/99, debe llegarse a la misma conclusión, pues la previsión específica del art.105.2 de la LGT excluye el contenido del art.43.4 de la ley 30/92, siendo así que el alcance del primero es general para todos los procedimientos tributarios, sin que conste voluntad en contrario del legislador en el sentido de que deba inaplicarse dicho precepto a las actuaciones administrativas tendentes a declarar la existencia de fraude; y ello con pleno respeto al contenido de la mencionada Disposición Adicional 5ª que expresamente indicaba que : "Los procedimientos administrativos en materia tributaria, y en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán por la normativa específica, y subsidiariamente por las disposiciones de esta ley ". Por otro lado, la doctrina del Tribunal Supremo existente sobre la aplicación in totum de la normativa de aplicación al caso no desvirtúa la que con carácter específico sobre esta materia hemos citado de contrario. Tampoco debe obviarse, por último, que de entender aplicable el citado...
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