SAN, 8 de Octubre de 2008
| Ponente | TOMAS GARCIA GONZALO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 4ª |
| ECLI | ES:AN:2008:3798 |
| Número de Recurso | 174/2007 |
SENTENCIA
Madrid, a ocho de octubre de dos mil ocho.
La Sala constituida por los Sres. Magistrados relacionados al margen ha visto el recurso contencioso administrativo número
174/07, interpuesto por D. Pedro Miguel, representado por la Procuradora de los Tribunales Dª. María Luisa
Sánchez Quero, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de marzo de 2007 que estima
parcialmente la reclamación económico administrativa interpuesta por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCION
FINANCIERA Y TRIBUTARIA de la Agencia Tributaria contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de
Cataluña de 6 de noviembre de 2003, recaída en la reclamación NUM000, relativa a liquidación del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas ejercicios 1994 y 1995 y cuantía de 1.348.253,31 Euros; habiendo sido parte en las presentes
actuaciones, además del actor, la Administración General del Estado, representada por la Abogacía del Estado.
PRIMERO Interpuesto el recurso, previos los oportunos trámites, se confirió traslado a la parte actora para que en el término de veinte días formalizase la demanda, lo que llevó a efecto en escrito presentado el 22 de octubre de 2007 en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estima aplicables, recaba se dicte sentencia por la que:
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Determine la nulidad de la Resolución recurrida por tener carácter extemporáneo el recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria y, en su virtud, confirme la firmeza de la resolución del TEARC de 6 de noviembre de 2003.
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Con carácter subsidiario al anterior, anule la Resolución del TEAC por ser nula de pleno derecho la propuesta de liquidación que contiene.
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Ordene de la devolución de todos los costes, devengados durante la sustanciación del procedimiento en la vía administrativa y cuya cuantía se determinará en periodo de ejecución de sentencia.
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Condene a la Administración demandada al pago de las costas, cuya cuantía se determinará en la fase de ejecución de sentencia.
SEGUNDO El Abogado del Estado contestó la demanda en escrito presentado el día 14 de noviembre de 2007, en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró aplicables, recaba sentencia que desestime el recurso, confirmando la resolución impugnada por ser conforme a derecho, con imposición de costas a la parte recurrente.
TERCERO Se ha dado traslado a las partes, por su orden, para que presentaran escrito de conclusiones sucintas, trámite que evacuaron con el resultado que obra en autos.
Solicitada la ampliación del recurso a efectos de dar cabida en el mismo la impugnación del acto de ejecución del fallo del TEAC, su desestimación por la Sala dio lugar a recurso de súplica, que fue desestimado por auto de 9 de junio de 2008 y por providencia de 10 de septiembre se ha señalado el día uno del presente mes y año para votación y fallo, en cuya fecha ha tenido lugar.
Ha sido PONENTE el Magistrado Ilmo. Sr. D. Tomás García Gonzalo, quien expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO La resolución del TEAC aquí impugnada parte de los siguientes Antecedentes de hecho:
Con fecha 17 de noviembre de 1999 la Inspección de la Delegación en Barcelona de la Agencia Estatal de Administración Tributaria incoó a Don Pedro Miguel, casado en régimen de gananciales, Acta de disconformidad número NUM001 por el concepto y ejercicios citados. Tanto del acta como de su informe complementario y de la liquidación que a la vista de lo actuado practicó el Inspector Jefe, se deducía que en cada uno de los ejercicios comprobados el contribuyente vendió acciones de la entidad "Comedores de Empresas y Colectividades, S.A." (COEMCO) de manera que los movimientos de dichos títulos en el patrimonio de aquél, fueron los siguientes: a) El 24-11-1977, adquisición de 499 acciones por herencia "ad intestato" de su padre.- b) El 27-12-1982 compra 374 acciones por un importe total de 376.135 pesetas (2.260,62 euros).- c) El 18-6-1987, venta de 374 acciones a un precio conjunto de 60.216.200 pesetas (361.906,65 euros).- d) El 21 de febrero 1994, nueva venta, esta vez de 399 acciones (números 502 a 900), por 2.866.815.000 pesetas (17.229.905,16 euros).- e) El 22 de diciembre de 1995, venta de las acciones restantes, es decir, de 100 títulos, por 450.000.000 pesetas (2.704.554,47).
El Inspector Jefe, al confirmar la propuesta de regularización contenida en el Acta, considera que los títulos vendidos, no cotizados en mercados secundarios de valores, son homogéneos y que ha de aplicarse el artículo 48.Dos de la Ley 18/1991 (que establece el llamado "método FIFO" para determinar qué valores son los transmitidos, en caso de que existan varios homogéneos); de ahí que, según la Inspección, las 374 acciones vendidas en 1987, corresponden a las adquiridas en primer lugar, es decir, el 24-11-1977. Tras esta primera venta, entiende la Inspección que las 499 acciones restantes son las que se venden en las dos operaciones cuyas consecuencias tributarias se examinan, es decir, la enajenación de 399 títulos en 1994 y otros 100 en 1995. Y estas 499 acciones existentes a comienzos de 1994, 125 fueron adquiridas en 1977 y las restantes 374, en 1982. Como consecuencia de ello, practica la controvertida liquidación, comprensiva de cuota e intereses de demora y cuyo total asciende al importe citado en el encabezamiento; el incremento patrimonial liquidado según el criterio expuesto, se distribuye por mitades entre el contribuyente y su cónyuge, dado que aquél está originado por la transmisión de las 374 acciones adquiridas con posterioridad a la celebración del matrimonio.
El interesado impugnó la expresada liquidación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña y alegó, principalmente, que las acciones que adquirió por herencia de su padre no entraron en su patrimonio, como afirma la Inspección, el 24-11-1977, porque existía un segundo heredero, su hermano, que acabó por repudiar la herencia mediante acta de manifestaciones de fecha 12 de enero de 1994, es decir, después de la primera venta de acciones que tuvo lugar el 18-6- 1987, por lo que ésta sólo pudo referirse a las 374 acciones compradas en 1982. El Tribunal Regional, en sesión de 6 de noviembre de 2003, estimó la reclamación y ordenó sustituir la liquidación impugnada, que se anulaba, por otra practicada de conformidad con los criterios que establecía. En definitiva, dicho Tribunal entendía que la interpretación más acorde con la Ley 18/1991 "es la que considera que los valores homogéneos existentes no son los que teóricamente le corresponderían al contribuyente como consecuencia de la aplicación del método FIFO a todos los valores que haya podido poseer, incluidos aquellos que hubiera transmitido con anterioridad, sino únicamente los que realmente poseía en el momento de la entrada en vigor del nuevo sistema, en relación con los cuales, y sólo con ellos, debe aplicarse el método FIFO. De la Ley -añade el Tribunal- no se deduce que haya que aplicar el método FIFO a valores que ya no poseía materialmente el sujeto pasivo, lo que excluye la posibilidad de efectuar una reconstrucción histórica de la cartera". Las acciones vendidas en los ejercicios regularizados, según dicha Resolución. "fueron las adquiridas en el año 1977" y la razón de este aserto se encuentra en el Fundamento de Derecho 5 (página 13) de la Resolución de primera instancia, cuando afirma que "La regla del artículo 48.dos de la Ley 18/1991 se aplica literalmente ´cuando existan valores homogéneos´. Sólo cabe hablar de la existencia de valores homogéneos cuando el contribuyente es titular de tales valores en el momento en que se pretende aplicar tal regla y sólo respecto de los títulos concretos de los que es titular. Para que pudiera referirse esta regla a valores anteriores, el legislador debería haberlo indicado expresamente". El Tribunal considera que el Sr. Pedro Miguel no podría haber vendido como titular exclusivo en 1987, más que las acciones que había comprado en el año anterior y no las que correspondían a la herencia de su padre, pendiente de adjudicación; de ahí que concluya que las acciones vendidas en 1994 y 1995 son las adquiridas por herencia en 1977, sobre las que ha transcurrido con exceso el plazo de 15 años necesario para que los incrementos de patrimonio resultantes queden no sujetos.
Notificado de dicha Resolución el 4 de diciembre de 2003, el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria interpone el presente recurso de alzada el siguiente día 23 de diciembre. En su escrito de alegaciones argumenta lo que seguidamente se resume: se considera más correcto el criterio de la oficina gestora, amparado en la doctrina de la Dirección General de Tributos y cita varias Resoluciones de dicho Centro Directivo; de ello concluye el Director recurrente que "el criterio del art. 48.Dos L. IRPF se aplica también a todos los títulos adquiridos con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 18/1991". Niega que la aplicación de dicho artículo 48.Dos suponga una aplicación retroactiva de la forma.
Se dio traslado de dicho recurso al contribuyente de conformidad con el artículo 122.3º del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas de 1 de marzo de 1996 ; el 10 de junio de 2004 formalizó aquél sus alegaciones, en el sentido siguiente: 1º) Interposición extemporánea del recurso de alzada; el plazo para notificar al Director del Departamento lo resuelto en primera instancia finalizó a los 5 días, es decir, el 12 de noviembre de 2003, mientras que el acto de notificación fue emitido el 24 de noviembre, con entrada en la Agencia Tributaria el 4 de diciembre de 2003. En apoyo de su tesis, cita la...
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