STS, 10 de Junio de 2013

PRIMERO .- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 21 de Diciembre de 2010, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en el recurso contencioso administrativo tramitado con el numero 3280/2008 .

Dicha sentencia confirma la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de Mayo de 2007 en las reclamaciones acumuladas 46/3052/04 y 46/970/05 en relación a la liquidación del impuesto de sociedades ejercicio 1995 (por importe de 102.076,49 euros) y la correspondiente sanción (por importe de 54.809,97 €).

La parte recurrente centra su recurso de casación para unificación de doctrina solo en lo que se refiere a la sanción impuesta y entiende que no se ha motivado suficientemente y que es necesario justificar específicamente a que comportamientos se refiere la existencia de culpabilidad para que resulte procedente la imposición de la sanción. Cita para ello diversas sentencias del Tribunal Supremo como sentencias de contraste: las dictadas en los recursos 146/2004 ; 396/204; 9345/204 y 9369/203.

SEGUNDO .- El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta.".

Este mismo criterio resulta de sentencias recientes de esta Sala como la dictada con fecha 23 de Enero de 2012 (Rec. 2105/2011 ).

TERCERO .- Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que «Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( Art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (Art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (Art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los Art. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone».

Aplicando esta doctrina al escrito de interposición del recurso de casación para unificación de doctrina presentado por la representación procesal de ESTACIONES TERMINALES DE AUTOBUSES S.A. resulta que dicho escrito no cumple con los mínimos para entender admisible el recurso interpuesto:

- En el apartado 1 se dedica a reproducir la argumentación de la sentencia recurrida.

- En el apartado 2 reproduce los diez criterios que extrae de la jurisprudencia a la hora de exigir la motivación de las sentencias dictadas en materia sancionadora tributaria. Estos principios son reproducidos de nuevo en relación a las sentencias de esta Sala dictadas en los recursos 146/2004 y 396/2004 .

- En el apartado 3 cita otras dos sentencias del Tribunal Supremo (de fechas 18 de marzo de 2009 y 27 de abril del mismo año ) insistiendo en la necesidad de motivación.

- En el apartado 4 supuestamente se indican las razones de contradicción entre la sentencia recurrida y las de contraste pero resulta que las únicas identidades entre las sentencias hacen referencia a que se trata de sanciones en el ámbito tributario en las que los contribuyentes consideran que la resolución sancionadora no está debidamente fundada.

Los supuestos citados como de contraste no se ha acreditado que sean similares a los planteados en la sentencia objeto de recurso; la parte recurrente se ha limitado a aportar cuatro sentencias de esta Sala estimatorias del recurso sobre la base de la deficiente motivación de las resoluciones recurridas en cada caso, pero eso no es suficiente para admitir el recurso de casación para unificación de doctrina en el que es preciso que se detallen las condiciones de igualdad de los supuestos facticos sobre los que se pronuncian cada una de las sentencias. Valorando los supuestos facticos de la sentencia recurrida y los de las sentencias aportadas como de contraste, resulta que son claramente diferentes:

En la sentencia del recurso 146/2004 se habla de que: « la mera cita de los preceptos legales que tipifican la infracción apreciada y establecen la sanción impuesta no es suficiente para garantizar las exigencias que derivan de los derechos a la presunción de inocencia y a la defensa del sancionado».

En la del recurso 396/2004 (que cita la anterior) se trata de un supuesto especifico en el que se justifica la falta de motivación puesto que se afirma que «por el representante de la entidad no se aducen argumentos de ninguna clase en las que apoyar eventuales dificultades en la interpretación de las normas aplicables ni se aporta prueba de que las irregularidades observadas sean debidas a ningún error material, por lo que no cabe apreciar ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad recogidos en el art. 77.4 de la Ley General Tributaria . Esta argumentación equivale a invertir la carga de la prueba, cuando no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración la que demuestre la ausencia de diligencia».

La sentencia dictada en el recurso 9345/2003 afirma que « No se razona adecuadamente la existencia de culpabilidad respecto del "resto del expediente calificado de infracción tributaria", al limitarse a señalar que el sujeto pasivo declaró una base imponible inexacta y aplicó indebidamente la deducción por inversiones en activos fijos nuevos, con el consiguiente perjuicio económico para la Hacienda Pública, y "todo ello no hubiera sido descubierto sin la correspondiente actuación inspectora, y sin que, por otra parte se observe la existencia de discrepancia razonable entre la sociedad ahora recurrente y la Administración debidas a una incorrecta interpretación, por parte de aquella de la normativa aplicable a los hechos de que se trata". Y ello es así porque el error no es la única causa posible de exclusión de culpabilidad, cuya concurrencia es preciso razonar y acreditar para que pueda calificarse la conducta de infracción tributaria».

En la sentencia del recurso 9369/2003 se llega a la siguiente conclusión, que es contraria a la recogida en la sentencia ahora recurrida: «Interesa poner de relieve que la naturaleza específica de las diversas conductas sancionadas exige una valoración culpabilística de cada una de ellas, lo que hace insuficiente una valoración culpabilística genérica, como es el caso».

En la sentencia ahora recurrida, y tal como reproduciremos en el Fundamento Jurídico siguiente de esta Sentencia, existe un razonamiento especifico sobre la culpabilidad en la conducta de la entidad recurrente y resulta que en el escrito de interposición del recurso de casación para unificación de doctrina no se han justificado las razones de identidad que pudieran permitir entrar a valorar la concurrencia de la desigualdad en la doctrina de las sentencias recurrida y las de contraste; ello obligará a la inadmisión del presente recurso de casación para unificación de doctrina.

CUARTO .- Aunque lo dicho en el Fundamento Jurídico anterior es suficiente para inadmitir el recurso de casación para unificación de doctrina, resulta que no es posible hablar de falta de motivación y ello pues la sentencia recurrida confirma la sanción impuesta en aplicación de lo previsto en el articulo 79 de la LGT que sanciona dejar de ingresar en plazo la deuda tributaria ó no declarar determinadas actividades. La sentencia recoge la doctrina sobre esta cuestión y afirma en su fundamento jurídico cuarto que

- Se requiere la aplicación del principio de culpabilidad y la inexcusable prueba de su existencia con carácter previo a sancionar cualquier conducta. Cita en relación a esta cuestión los textos de la ley General Tributaria redactados al amparo de la ley 25/95 y 1/98.

- Afirma que tal principio es reflejo de las previsiones generales del articulo 130 de la Ley 30/92 .

- Que se exige prueba que enerve la inicial presunción de inocencia del contribuyente.

- También cita, con carácter general el articulo 179.2 de la Ley General Tributaria del año 2003 cuando afirma que no se dará lugar a responsabilidad cuando se haya puesto la diligencia necesaria para el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Sobre la base de todo lo anterior, se afirma que « se aprecia evidente y debidamente demostrada la existencia de una simulación de varias empresas del grupo ALSA con la finalidad de eludir sus obligaciones fiscales, incurriendo en la infracción grave del artículo 79.a) de la Ley General Tributaria de 1963 , con la imposición de una sanción del 50% de la cuota omitida, estando motivada la culpabilidad de la actora al afirmar la Inspección que "...la conducta observada no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto la norma es clara en la calificación de las cuotas soportadas fiscalmente deducibles a efectos del impuesto, siendo preceptivo en todo caso, que provengan de operaciones realmente efectuadas, debidamente acreditadas a través de los soportes documentales o cualesquiera otros medios de prueba que justifiquen la efectiva prestación de servicios afectos exclusivamente al ejercicio de la actividad empresarial"».

A esto debe unirse lo que consta mas arriba en la propia sentencia cuando se reproduce las conclusiones de la Inspección en relación que se trata de facturas que se limitan a recoger una referencia genérica sobre el servicio al que corresponden: El concepto por el cual se emiten las factura , el importe y las mercantiles a las que supuestamente se prestan los servicios en cada uno de los ejercicios no responden , aparentemente , a ninguna justificación económica y , ni siquiera, a una secuencia lógica , y habida cuenta que la prueba de la prestación de los servicios ha de recaer sobre la empresa que los ha prestado y que VINALOPO BUS S.A. no ha aportado ninguna justificación documental que acredite la realización de los referidos servicios ni su efectiva prestación , es por lo que, manifiesta la actuaria en el citado informe , que las conclusiones expuestas motivan la apreciación de existencia de una simulación absoluta de las operaciones económicas que formalizan las facturas emitidas por VINALOPO BUS S.A.

Sobre la base de estos hechos, y de los que se detallan a lo largo del Fundamento Jurídico Tercero de la Sentencia recurrida, y que se dan por reproducidos, la Sala sentenciadora llega a la siguiente conclusión: «Queda, pues, acredita la existencia de simulación absoluta en la concreta relación económica analizada en este proceso entre ambas empresas del mismo grupo ALSA, lo que debe suponer, como mínimo y en el ámbito fiscal que nos ocupa, que deba rechazarse la deducibilidad de dichas facturas soportado por la sociedad actora con arreglo a las facturas controvertidas emitidas por VINALOPÓ BUS, S.A.»

Todos estos razonamientos son incompatible con que se entienda producida falta de motivación en relación con la imposición de la sanción y, desde luego, suponen la existencia de supuestos facticos claramente diferentes a los que recogen las sentencias citadas como de contraste.

QUINTO. - En atención a todo lo expuesto, procede declarar la inadmisión del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 1.500 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos inadmitir el recurso de casación para la unificación de doctrina, interpuesto por la representación procesal de ESTACIONES TERMINALES DE AUTOBUSES S.A., contra la sentencia de fecha 21 de Diciembre de 2010, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en el recurso contencioso administrativo tramitado con el numero 3280/2008 , sentencia que queda firme; con imposición a la parte recurrente de las costas causadas, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la LRJCA , señala en 1.500 euros la cifra máxima por honorarios de Letrado de la parte recurrida.

Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.