STS, 16 de Enero de 2012
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 16 Enero 2012 |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciséis de Enero de dos mil doce.
Visto el presente recurso de casación para la unificación de doctrina que, con el núm. 38/2010, ante la Sala Tercera, Sección Segunda, pende de resolución, interpuesto por GALIA GRUPO INMOBILIARIO S.A., representado por Procuradora y dirigido por Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 1 de julio de 2009, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Cuarta, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla , en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 18/2006 sobre sanciones asociadas a actas de conformidad relativas al IVA y al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1997 a 2000, cuantía de 89.698,09 euros.
Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
El 18 de marzo de 2003 los servicios de Inspección levantaron a GALIA GRUPO INMOBILIARIO S.A. las actas modelo A01 nº 72782540 y 72782775 en los expedientes sancionadores asociados a las actas de inspección A01 72784710 y A01 72782775, del Impuesto sobre el Valor Añadido y del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1997, 1998, 1999 y 2000 por los que se sancionan con multas de 25.693,63 y 64.004,46 las infracciones tributarias graves del artículo 79.a ) y d) de la LGT .
El actuario hacía constar que el sujeto pasivo no había repercutido el IVA correspondiente a la venta de una parcela en 1998 por importe de 12.525.000 pesetas y no había aplicado la regla de prorrata, deduciendo indebidamente cuotas soportadas por importe de 29.008.136 pesetas; que no había incluido en el Impuesto sobre Sociedades servicios facturados, había contabilizado ingresos financieros que no justifica, duplicando la contabilización de gastos e imputado incorrectamente un descuento en operación a plazo. El sujeto pasivo firmó las actas en conformidad.
Iniciado los expedientes sancionadores, el 18 de marzo de 2003 le fueron notificadas unas propuestas de sanción. El 7 de mayo de 2003 interpuso ante el TEAR de Andalucía (Sevilla) reclamación contra dichas propuestas. El 19 de mayo de 2003 le fueron notificados los acuerdos por los que se ponía término a los expedientes sancionadores, imponiendo multas de 25.693,63 y 64.004,46 con las que se sancionan las infracciones tributarias graves del artículo 79.a ) y d) de la LGT . En el trámite concedido al efecto, alegó la recurrente, en síntesis, ausencia del elemento subjetivo de la culpabilidad.
El TEAR dictó resolución el 27 de septiembre de 2005 desestimando la reclamación y confirmando los actos impugnados.
Contra la resolución recaída en la reclamación nº 41-033325-2003 GALIA GRUPO INMOBILIARIO S.A. promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía con sede en Sevilla, que fue resuelto por sentencia de su Sección Cuarta, cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "FALLO: Estimamos en parte el recurso contencioso-administrativo objeto de este procedimiento contra la resolución referida en el Antecedente de Hecho Primero de esta Resolución, la cual revocamos exclusivamente en lo que a la calificación de la infracción se refiere, debiendo estimarse que los hechos constituyen una infracción leve, confirmándose en cuanto al resto, y sin hacer expresa imposición de las costas procesales".
Contra la citada sentencia GALIA GRUPO INMOBILIARIO interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante la Sala sentenciadora, la cual, una vez que admitió el recurso, dio traslado al Abogado del Estado para que pudiera formalizar su oposición al recurso. Formalizado que fue el escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 11 de enero de 2012 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y fallo, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.
Dice la sentencia recurrida que la actora alega en primer lugar, en referencia al Impuesto sobre Sociedades, que la existencia de facturas emitidas y no contabilizadas se debe a errores materiales en la contabilización de unas partidas, así como a diferencias de criterios a la hora de aplicar o contabilizar distintos gastos y amortizaciones.
Pues bien, lo cierto es que la demandante emitió facturas que después no contabilizó, lo que, sin lugar a dudas, tratándose de una sociedad mercantil debidamente asesorada no excluye la culpabilidad, siquiera sea a título en mera negligencia, ya que una mínima diligencia hubiese evitado tales irregularidades.
Y por lo que se refiere a la disparidad de criterios la demanda no aclara en absoluto cual sea dicha disparidad, no bastando la mera referencia a la misma.
Por otro lado, si realmente las facturas no se ocultaron a la Administración ello determinará que la infracción deba calificarse como leve, en vez de grave, pero en absoluto ello supone que deba excluirse toda responsabilidad.
Y por lo que se refiere a las sanciones referidas al Impuesto sobre el Valor Añadido la actora insiste en que todo se trata de un criterio interpretativo distinto, tanto en lo que se refiere a la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido en la venta de una parcela como en la aplicación de las reglas de la prorrata.
En definitiva, tal como se indica en la resolución recurrida, el actor guarda silencio sobre cúales fueran las circunstancias que le llevaron a no repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido en la venta de una finca, no aplicar la regla de la prorrata o no incluir entre los ingresos del Impuesto sobre Sociedades determinados servicios por los que emitió factura o dedujo gastos que no justifica.
La disparidad de criterios tiene que ser razonable y para poder efectuar dicho juicio de razonabilidad se hace necesario concretar en qué consistió dicha disparidad de criterios, extremo este sobre el que se guarda silencio en la demanda.
Por lo que se refiere a la aplicación de la nueva LGT esta Sal y Sección ya ha tenido la oportunidad de pronunciarse en anteriores ocasiones en casos como el presente en el que al aplicarse la sanción en su grado mínimo no resultaría más beneficiosa en el caso de aplicarse la nueva Ley. Sin embargo la vigente LGT integra la ocultación en el tipo de tal suerte que no constituye ya un elemento de agravación sino que determina que la sanción sea grave si existe agravación o leve en caso contrario. ( art. 191 LGT ).
Y en el caso que estudiamos al no haberse apreciado ocultación por la Administración, aun manteniendo la sanción, la infracción ha de ser calificada como leve a los efectos que procedan.
Dice el recurso interpuesto por GALIA que la doctrina mantenida en la sentencia recurrida contradice o infringe la interpretación del artículo 79 de la Ley General Tributaria , por desestimar el recurso en base a que "la disparidad de criterios tiene que ser razonable y para poder efectuar dicho juicio de razonabilidad se hace necesario concretar en qué consistió dicha disparidad de criterios, extremo este sobre el que guarda silencia la demanda".
Esta doctrina contradice lo establecido en la sentencia de esta Sala y Sección Segunda de fecha 6 de junio de 2008 (recurso de casación 146/2004 ).
Tratándose de litigantes distintos en idéntica situación, se dictan pronunciamientos distintos aún siendo los hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, concurriendo por tanto los requisitos que establece el artículo 96.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa.
Por la contradicción referida, el recurrente entiende que la doctrina correcta es la declarada en la sentencia de esta Sala que se invoca como contradictoria ya que, si bien la sentencia del Tribunal Superior de Justicia estima en parte el recurso contencioso- administrativo, en el sentido de calificar la infracción como leve, entiende justificada la culpabilidad, a título de negligencia, partiendo fundamentalmente del hecho de que no se dan razones ni datos objetivos, razonables, del por qué de la disparidad de criterios.
La doctrina correcta en la aplicación de los preceptos invocados, artículo 79 apartados a ) y d) de la Ley General Tributaria de 1.963, en su redacción por Ley 25/1995, supone la obligación de motivación de las resoluciones administrativas sancionadores, de la prueba de la culpabilidad por parte del contribuyente, sin que sea admisible entender que el mero argumento de criterios de disparidad sin explicación gráfica, descriptiva o razonable, suponga sin más la existencia de culpabilidad.
No cabe, dice el recurrente, como se hace en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia que se recurre, presumir la culpabilidad, con la consecuencia de considerar cometida la infracción tributaria por el mero hecho de guardar silencio acerca las circunstancias que llevan al contribuyente, como en el presente caso, a no repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido en la venta de una finca, no aplicar la regla de la prorrata o no incluir entre los ingresos del Impuesto sobre Sociedades determinados servicios por los que se emitió factura o deducir gastos que no se justifican.
La infracción grave que tipificaba el artículo 79.a) L.G.T . no consistía en el mero hecho de dejar de ingresar en plazo la totalidad o parte de un tributo auto liquidable, sino que para que aquélla se cometiera era preciso que la falta de ingreso resultara de la "no presentación" o "de la presentación de declaraciones intencional o culposamente incompletas", circunstancias estas que no concurren en el presente supuesto toda vez que, junto a la declarada inexistencia de ocultación de datos, fue precisamente a través de la documentación contable de la Sociedad, facilitada en todo momento a la Administración Tributaria, como se pudo proceder a la regularización, tras el acta de conformidad por parte de GALIA S.A., y como pudieron detectarse lo que no pasaron de ser meros errores, en un caso, y discrepancia de criterios, en otro, no siendo sancionables ninguna de dichas circunstancias.
Si analizamos en nuestro caso las sentencias en contraste, la recurrida y la que se ofrece como contradictoria, en busca de la triple identidad subjetiva, objetiva y causal, no cabe apreciar la existencia de estas identidades por cuanto los hechos base de sus respectivos pronunciamientos son distintos y, en cada uno de los dos supuestos, han conducido al pronunciamiento que correspondía conforme a Derecho de acuerdo con la diferente base fáctica existente en uno y otro proceso.
En efecto, frente a la apreciación que en la sentencia de contraste invocada se realiza de la falta de motivación de la concurrencia de negligencia, siempre en atención a las concretas circunstancias del supuesto entonces enjuiciado, en el caso de la sentencia recurrida se advierte un adecuado y puntual examen de la presencia de culpabilidad en la conducta de la recurrente, en este caso para los distintos presupuestos de hecho que aquí concurren; y no cabe formular la existencia de identidad sobre la base de apreciaciones genéricas referidas al tipo de infracción o a consideraciones generales acerca de las razones de la sanción como se hace por el recurrente, sino que debería existir una precisa identidad entre los incumplimientos apreciados como base de la determinación de que existe culpabilidad, lo que no concurre en ambos supuestos. En este sentido, se encuentra debidamente motivada tal apreciación realizada en vía administrativa en la medida en que se detallan tanto en la resolución del TEARA impugnada como en la propia sentencia de la Sala los distintos incumplimientos de la demandante reveladores de manera patente de la negligencia en su actuar, y ello en referencia tanto a la existencia de facturas emitidas y no contabilizadas, en lo que hace al Impuesto sobre Sociedades, como, en lo que atañe al IVA, por la falta de repercusión del devengado en determinada compraventa o la no aplicación de la regla de prorrata. Ante tales hechos manifiestamente reveladores de una negligencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, la exigencia de mayor motivación a que se alude en el recurso planteado de contrario no puede ser en modo alguno acogida, quedando debidamente detalladas las circunstancias determinantes de la apreciación de la negligencia en la conducta de la entidad interesada, y siempre al margen de que aquí no existe contradicción entre las sentencias en contraste, sino distinta apreciación del diferente material fáctico con el que se opera, siendo claro que la valoración de la existencia o no de culpabilidad y de la efectiva motivación de tal requisito es cuestión inescindible del examen de los hechos del caso, lo que aparte de la inexistencia de la inexcusable identidad entre los supuestos, escapa al limitado objeto de este recurso de carácter extraordinario.
En realidad, lo que se desprende del escrito de interposición es que la parte recurrente pretende con su recurso discutir la apreciación que la Sala de instancia ha realizado del aspecto puramente subjetivo de la culpabilidad, tratando de reproducir el debate sobre la efectiva concurrencia de la negligencia determinante de dicho requisito de toda sanción tributaria, aspecto éste que excede del ámbito del recurso extraordinario que nos ocupa.
En efecto, la sentencia que se impugna aplica estrictamente la doctrina jurisprudencial sobre exigencia de motivación de la existencia de culpabilidad que se contiene en la sentencia invocada como de contraste, razonando suficientemente las circunstancias determinantes de tal apreciación, con lo que la discusión se ciñe exclusivamente a determinar si para el presente supuesto ha sido o no correcta la apreciación por la Sala de las circunstancias del caso para dilucidar la efectiva presencia de culpabilidad y la motivación de la misma.
No se cumple, pues, el objetivo propio del recurso empleado al no producirse discrepancia en la aplicación del Derecho a casos análogos que ponga de manifiesto pronunciamientos contradictorios que deban unificarse, sino, más simplemente, controversia acerca de la existencia en nuestro caso de una simple infracción del ordenamiento que no puede combatirse por esta vía so pena de equipararla de otro modo a un recurso ordinario de casación.
Resulta especialmente esclarecedora, en los supuestos en los que, como aquí ocurre, se discute acerca de la apreciación de la existencia de culpabilidad, la sentencia de esta Sala y Sección de 26 de septiembre de 2008 .
"(..)la conclusión, con fundamento en la misma doctrina, de que en un caso existe culpabilidad y en otro no, en la medida en que se alcanza en relación con hechos y normas tributarias dispares, no permite apreciar la concurrencia de las identidades que exige el artículo 96.1 LJCA . Como señaló este Tribunal en la Sentencia de 5 de mayo de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 150/2005 ), "debe tenerse en cuenta que el elemento subjetivo de la culpabilidad hace muy difícil comparar sentencias para que pueda concluirse que existe contradicción en la decisión adoptada. Naturalmente, no existe problema para efectuar una comparación adecuada si las sentencias contrastadas se sustentan en premisas doctrinales contradictorias u opuestas. Pero, si no es así, ante los mismos hechos y las mismas normas aplicadas puede resultar procedente, y jurídicamente compatible, considerar, en unos casos, que existe la culpabilidad -requisito necesario para que pueda sancionarse una conducta- y, en otros, que aquel elemento no concurre por la ausencia del nexo psicológico o del componente normativo (conducta exigible) que le integran (FD 4 ª)»".
Y si la apreciación de la existencia de culpabilidad depende en efecto de las circunstancias del caso, en mayor medida ocurre en lo que atañe a la determinación adicional de si, además, tales circunstancias reveladoras de la negligencia han sido debidamente explicitadas a efectos del cumplimiento del requisito de motivación, no resultando pues comparables los presupuestos de hecho de la sentencia de contraste y los de la aquí impugnada.
No se olvide además, que, como pone de relieve la sentencia de la misma Sala y Sección de 26 de junio de 2008 , "la doctrina mayoritaria considera como simple negligencia aquella forma de culpabilidad situada en el más bajo estrato de la misma y ligada normalmente al quebranto del deber de cuidado exigible al sujeto pasivo porque se supone que es propio de la conducta debida en el cumplimiento de sus deberes fiscales (...)"; en nuestro caso la resolución objeto de recurso y la sentencia que se impugna explicitan suficientemente las circunstancias concretas que revelan esa infracción del deber de cuidado exigible.
Podemos concluir que no existe antinomia jurídica entre una y otra sentencia, pues de los hechos declarados probados en ellas y de las pruebas practicadas en las mismas, visto el Derecho aplicable en uno y otro caso, sus pronunciamientos forzosamente deben ser distintos. Por tal razón no puede prosperar el presente recurso de casación para la unificación de doctrina.
En atención a las consideraciones expuestas, procede declarar la inadmisión del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la parte recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 93.5, en relación con el artículo 139, ambos de la LJCA .
La Sala, haciendo uso de lo dispuesto en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 3.000 euros como cuantía máxima de los honorarios del Abogado del Estado a los efectos de las referidas costas.
Por lo expuesto,
EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION
Que debemos declarar, y declaramos, la inadmisión del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por GALIA GRUPO INMOBILIARIO contra la sentencia dictada con fecha 1 de julio de 2009 por la Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección Cuarta, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, en el recurso nº 18/2006 , con expresa imposición de costas a la parte recurrente con el límite de cuantía expresado en el último de los Fundamentos de Derecho.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Emilio Frias Ponce.- Angel Aguallo Aviles.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Ramon Trillo Torres.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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