STS, 5 de Diciembre de 2011

PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por la entidad AHORRO CORPORACIÓN GESTIÓN, Sociedad de Gestión de Instituciones de Inversión Colectiva, S.A. («ACGESTIÓN», en lo sucesivo), frente a la resolución aprobada el 9 de octubre de 2007 por el Tribunal Económico Administrativo Central.

Dicha resolución confirmó en alzada la pronunciada por el Tribunal Regional de Madrid el 19 de diciembre de 2005, que inadmitió a trámite por extemporánea la reclamación económico-administrativa deducida por «ACGESTIÓN», con fecha 24 de marzo de 2003, contra el acto de repercusión tributaria por el impuesto sobre el valor añadido relativo a la factura número 66/02, emitida por CAJASUR GESTIÓN, Sociedad de Gestión de Instituciones de Inversión Colectiva, S.A. («CAJASUR GESTIÓN», en adelante), por la cesión de los derechos derivados de la gestión de fondos de inversión pactada entre ambas compañías, siendo el importe controvertido de 208.000 euros.

La ratio decidendi de la mencionada sentencia se halla en sus fundamentos de derecho tercero y cuarto. En el primero de ellos, tras recordar el contenido del artículo 117 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo (BOE de 23 de marzo ), sostiene:

En este caso, la reclamación se interpuso contra la repercusión efectuada en la factura 66/02, de fecha 30 de diciembre de 2002, girada por Cajasur Gestión SGIIC, SA a la recurrente Ahorro Corporación Gestión SGIIC, SA, por el concepto de compensación por la cesión de los derechos derivados de la gestión de los Fondos de Inversión: Cajasur Dinero FIAMM, Cajasur Renta Fija FIM, Cajasur Mixto FIM, Cajasur Bolsa Euro FIM, Caja Sur Global FIMF y Cajasur Hispania FIM, por un importe de 1.300.000 euros y una cuota de IVA repercutido, al 16%, de 208.000 euros, sumando un importe total de 1.508.000 euros.

La reclamación contra el anterior acto de repercusión fue interpuesta el 24 de marzo de 2003, según acredita el sello del registro del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid.

Apreciada la extemporaneidad de la reclamación por el TEAR de Madrid, al haberse interpuesto la misma una vez transcurrido el plazo de interposición de 15 días, contado desde el 30 de diciembre de 2002, la parte recurrente argumentó en su recurso de alzada ante el TEAC que la comunicación en forma fehaciente que exige el artículo 117 RPREA no se cumple por la factura emitida por Caja Sur Gestión SGIIC, por que no hay ningún indicio de que la factura fuese notificada fehacientemente al recurrente el 30 de diciembre de 2002.

La Sala considera que los argumentos de la Resolución impugnada para rechazar el recurso de alzada son conformes a derecho. Un acto de repercusión de cuotas de IVA entre empresas no es un acto administrativo, ni la comunicación fehaciente de la repercusión a que se refiere el artículo 117 RPREA exige el cumplimiento de los requisitos que el artículo 59 LRJPAC establece para la notificación de los actos administrativos.

Lo anterior resulta de la doctrina del Tribunal Supremo, recogida en la sentencia de 27 de diciembre de 1999 (recurso 2438/1995 ), y en las que allí se citan, que indica que la comunicación fehaciente exigida por el artículo 118.3 RPREA (que se refiere al plazo de interposición de reclamaciones contra los actos de retención en similares términos a los utilizados por el artículo 117.3 respecto de las reclamaciones contra los actos de repercusión), no equivale a la notificación de los actos administrativos, sino que se trata de una participación de conocimiento que hace al sujeto pasivo el obligado a retener (en nuestro caso, el obligado a repercutir), expresiva de la deuda tributaria suficientemente identificada y realizada de modo que sea susceptible de hacer fe en juicio, y conteniendo estos elementos no es precisa la indicación de recursos o medios de impugnación. En el caso examinado por el Tribunal Supremo, en el que el contribuyente había pagado pacíficamente, como ocurre en el presente supuesto, los principios de seguridad jurídica y de fuerza vinculante de los actos propios hacen que el comienzo del plazo para recurrir la repercusión deba situarse en la fecha del pago, siempre que en el documento liberatorio del crédito conste, clara y explícitamente, como ocurre en el presenta caso, según es fácilmente apreciable a la vista de la factura 66/02 que obra en el expediente, la repercusión y los elementos y conceptos sustanciales que la determinaron.

A mayor abundamiento sobre la fecha de la repercusión, en el expediente obra también el Acuerdo, de fecha 21 de diciembre de 2002, entre Cajasur Gestión y la recurrente, en el que se pacta la sustitución de unos fondos, y se determina como contraprestación que debe pagar la recurrente a Cajasur Gestión, por la sustitución y en compensación por la cesión de derechos, la cantidad de 1.300.000 euros, fijándose expresamente en la cláusula cuarta del Acuerdo que tal cantidad será satisfecha el 31 de diciembre de 2002 , contra la presentación de la correspondiente factura. No puede dudarse que este momento del pago coincide con el momento en que el recurrente conoce también la repercusión y el concepto a que correspondía

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En el fundamento cuarto la Sala de instancia también rechaza el argumento que «ACGESTIÓN» utilizó en su demanda, distinto del que había expuesto en la vía económico-administrativa, esto es, que «la fecha de inicio del cómputo del plazo para reclamar contra la repercusión de las cuotas del IVA debe contarse desde que se cumplieron una serie de requisitos administrativos, consistentes en la aprobación por la CNMV de la sustitución en la gestión de los fondos». Sustenta su decisión como sigue:

No es esa la fecha de inicio del plazo para la interposición de la reclamación, que como hemos visto el artículo 117 RPREA fija con toda claridad en el momento de la repercusión de las cuotas de IVA. Y no existe interpretación posible que sitúe la repercusión del IVA en el momento de la aprobación administrativa de la sustitución o en el momento del cumplimiento de los requisitos de comunicación de la sustitución a los partícipes exigidos por la CNMV, porque del artículo 88, apartados 2 y 3, de la ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del IVA (LIVA), resulta que la repercusión debe documentarse en factura y se efectúa al tiempo de expedirse y entregarse la factura o documento análogo correspondiente.

Los requisitos a que se refiere la CNMV para la autorización de la sustitución, relativos a la comunicación a los partícipes, modificación de los Reglamentos de Gestión del Fondo e inscripción en el Registro de la CNMV, no afectan al hecho de la repercusión del IVA. La repercusión va ligada al cumplimiento por las partes de las obligaciones nacidas del negocio jurídico u operación realizada entre ellas, de cesión de los derechos de gestión de unos fondos a cambio de una contraprestación, mientras que los requisitos exigidos por la CNMV afectan a la validez frente a terceros de dicha operación de sustitución.

De esta manera, la repercusión del Impuesto se produjo mediante el pago de las cuotas del IVA que soportó la parte recurrente, según documenta la factura citada, lo que aparece desligado del cumplimiento posterior de los requisitos y formalidades administrativas exigidos por la CNMV. La hipótesis, que no se ha cumplido en este caso, de que la operación no se hubiese llevado a cabo por falta de autorización de la CNMV, una vez producido el pago de la contraprestación y consiguiente repercusión del IVA, tiene su tratamiento no por la vía de retrasar la repercusión como pretende la parte recurrente, sino mediante la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, prevista en el articulo 89.1 , en relación con el artículo 80.2 LIVA , para los casos en los que por resolución firme, judicial o administrativa, queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas

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SEGUNDO .- «ACGESTIÓN» preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 20 de julio de 2009, en el que invocó dos motivos de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).

1. ) En el primero denuncia la infracción de los artículos 117.3 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas; 28 de la Ley 46/1984, de 26 de diciembre, reguladora de las instituciones de inversión colectiva (BOE de 27 de diciembre ), y 10.4, 35.2 y 57.6 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 1393/1990, de 2 de noviembre (BOE de 16 de noviembre ).

   Sostiene que la Audiencia Nacional no menciona que, en el acuerdo firmado entre ambas sociedades el 21 de diciembre de 2002, se decía que «ACGESTIÓN» debía satisfacer 1.300.000 euros a «CAJASUR GESTIÓN» el 31 de diciembre de 2002 por la cesión de los derechos derivados de la gestión de fondos de inversión «contra la expedición de la correspondiente factura», lo que no sucedió, dice, hasta que el 2 de julio de 2003 se escrituró la sustitución, una vez culminado el proceso administrativo requerido para reemplazar gestores.

   Relata que en la mencionada escritura pública constan los siguientes extremos (páginas 6 y 7): «MODIFICACIÓN: modificar, previas autorizaciones favorables de la CNMV, todas ellas con fecha de salida de 25 de febrero de 2003, que dejo unidas a esta escritura [...], el Reglamento de Gestión de los siguiente fondos [...] para recoger la SUSTITUCIÓN DE LA ENTIDAD GESTORA [...]». Si se acude, prosigue, a las páginas 16 y siguientes de los documentos que acompañan a dicha escritura pública se observa como, efectivamente, se emiten una serie de resoluciones de la Comisión Nacional del Mercado de Valores autorizando la sustitución de la entidad gestora. Informándose en todas ellas a «CAJASUR GESTIÓN» que, entre otros, debían cumplirse los siguientes requisitos:

   - Comunicación a los partícipes en el plazo de los diez días siguientes a la notificación de la autorización, a efectos de que puedan ejercer el derecho de separación establecido en el artículo 35.2 del Reglamento de la Ley 46/1984 , aprobado por Real Decreto 1393/1990, de 2 de noviembre .

   - Publicación de un hecho relevante en los términos del artículo 10.4 del antedicho Reglamento y publicación mediante un anuncio en el Boletín Oficial del Estado y en dos diarios de difusión nacional (artículo 57.6 del Reglamento de la Ley 46/1984 ).

   Considera que las anteriores circunstancias denotan que no tuvo conocimiento de la repercusión hasta el mismo momento en que se realizaron los trámites señalados. Por ello, de aceptarse la tesis de la Audiencia Nacional, se estarían conculcando:

   (a) El artículo 28.1 de la Ley 46/1984 , conforme al cual «en ningún caso podrán la Sociedad gestora y el Depositario renunciar al ejercicio de sus funciones mientras no se hayan cumplido los requisitos y trámites para la designación de sus sustitutos». Porque, a su tenor, hasta que no se cumplieran los requisitos exigidos para el buen fin de la sustitución no existía ningún pago, pues no existiría ninguna factura, aunque su fecha sea la que consta en el acuerdo suscrito entre ambas sociedades, precisamente por el deber de ceñirse a dicho pacto previo a su elevación a público.

   (b) (i) El artículo 57.6 del Real Decreto 1393/1990 , que obliga a publicar el cambio en el control en un anuncio en el Boletín Oficial del Estado y en dos diarios de difusión nacional; (ii) el artículo 35.2 de la misma norma, que demanda publicitar toda modificación del reglamento de gestión del fondo, una vez autorizada, en el Boletín Oficial del Estado, obligando a la sociedad gestora a comunicársela a todos los partícipes, quienes en el plazo de un mes pueden optar por el reembolso de las participaciones, cuando la modificación afecte a la sustitución de la gestora o del depositario; (iii) y el artículo 35.4 de ese mismo Real Decreto 1393/1990 , en el que se establece que la Comisión Nacional del Mercado de Valores exigirá, como requisito previo para inscripción de toda modificación en sus registros administrativos, la presentación de la documentación acreditativa del cumplimiento de los deberes de publicación y comunicación, y del ofrecimiento a los partícipes de la posibilidad de ejercitar su derecho a la separación. Es más, añade, el propio artículo 31 bis de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores (BOE de 29 de julio ), predica que para dar comienzo a su actividad en los mercados secundarios oficiales deben obtener la autorización del Ministro de Economía y Hacienda, a propuesta de la Comisión Nacional del Mercado de Valores.

   Insiste en que no hubo expedición ni recepción de la factura antes de que se realizaran las actuaciones descritas, lo cual implica que, hasta que no se efectuaron los pedimentos a los que insta la Comisión Nacional del Mercado de Valores, la operación pactada no tenía ningún tipo de validez. Fue con el cumplimiento de los precitados requisitos y, por ende, en sus fechas, cuando conoció la repercusión, sirviéndoles éstas de guía para presentar la reclamación ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional, por pura lógica contractual y jurídica.

   Luego, prosigue, pese a que la factura controvertida está realizada el 30 de diciembre de 2002, no conoció la repercusión del impuesto sobre el valor añadido hasta que los dos requisitos anteriormente citados se cumplieron del modo legalmente previsto: publicación de los anuncios exigidos por los artículos 35.2 y 57.6 del Real Decreto 1393/1990 (BOE de 14 de marzo de 2003 , diarios "ABC" y "El Mundo" de 15 de marzo de 2003) y comunicación a los partícipes (cartas remitidas por el presidente de «CAJASUR GESTIÓN» el 7 de marzo de 2003).

   Asevera, en definitiva, que la sentencia impugnada vulnera el artículo 117.3 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, pues no hay constancia del conocimiento por «ACGESTIÓN» de la repercusión hasta las precitadas fechas, debiéndose computar desde entonces el plazo de quince días para interponer la reclamación contra la repercusión.

   Cita en apoyo de su pretensión una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 31 de mayo de 2005 , que considera infringida, así como otra sentencia de 17 de abril de 1999, cuya procedencia ni siquiera menciona [parece ser la emitida por esta Sección en el recurso de casación 3973/94 ], que también entiende vulnerada.

2. ) En el segundo motivo alega que la sentencia recurrida conculca el artículo 20.Uno.18º y 75.Uno.2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , del impuesto sobre el valor añadido (BOE de 29 de diciembre), y el artículo 13 [parte B) letra] d) de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (Diario Oficial de la Unión Europea, serie L, nº 145 de 1977, p. 1) [en lo sucesivo, «Sexta Directiva»]. También considera infringidas las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos 1336/2006, 2540/2006 y 2541/2006, así como la doctrina de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 4 de mayo de 2006, Abbey National (asunto C -169- 04).

   Extracta los siguientes apartados de esa sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea:

   38. Según reiterada jurisprudencia, las exenciones previstas por el artículo 13 de la Sexta Directiva constituyen conceptos autónomos del Derecho comunitario que deben definirse para toda la Comunidad y que tienen por objeto evitar que se produzcan divergencias de un Estado miembro a otro a la hora de aplicar el régimen del IVA [...]

   53. Con carácter preliminar, es preciso señalar que el artículo 13, parte B, letra d), número 6, de la Sexta Directiva se refiere a los fondos comunes de inversión, con independencia de su forma jurídica. Por lo tanto, se hallan comprendidas en el ámbito de aplicación de dicha disposición tanto los organismos de inversión colectiva que revisten forma contractual, o de «trust», como aquellos que revisten forma estatutaria.

   57. Seguidamente, debe examinarse el contenido del concepto de «gestión» de los fondos comunes de inversión.

   58. A este respecto, procede señalar que el artículo 13, parte B, letra d), número 6, de la Sexta Directiva no incluye definición alguna de tal concepto.

   59. Por lo tanto, procede interpretar esta disposición a la luz de su contexto y de los objetivos y la sistemática de la Directiva, atendiendo particularmente a la ratio legis de la exención prevista [...]

   60. En primer lugar, es preciso recordar que, dado que las exenciones previstas en el artículo 13 de la Sexta Directiva constituyen excepciones al principio general de que el IVA se percibe sobre toda prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo, deben ser objeto de interpretación estricta [...]

   61. Del artículo 1, apartado 2, de la Directiva 85/611 resulta que las operaciones de los OICVM [Organismos de Inversión Colectiva en Valores Mobiliarios] consisten en la inversión colectiva en valores mobiliarios de los fondos obtenidos del público. En efecto, con los capitales que los suscriptores depositan al comprar sus participaciones, los OICVM constituyen y gestionan, por cuenta de éstos y a cambio de una remuneración, carteras de valores mobiliarios [...]

   62. [...] el objetivo de la exención de las operaciones relativas a la gestión de fondos de inversión prevista en el artículo 13, parte B, letra d), número 6, de la Sexta Directiva , consiste, entre otros, en facilitar a los pequeños inversores la colocación de sus capitales en fondos de inversión. El número 6 de esa disposición tiene por objeto garantizar que el sistema común de IVA sea fiscalmente neutro en cuanto a la opción entre invertir directamente en títulos o recurrir a la intermediación de organismos de inversión colectiva.

   63. De ello se desprende que las operaciones a las que se refiere dicha exención son aquellas que son específicas de la actividad de los organismos de inversión colectiva.

   64. Por consiguiente, se hallan comprendidas en el ámbito de aplicación del artículo 13, parte B, letra d), número 6, de la Sexta Directiva , además de las funciones de gestión de cartera, las de administración de los propios organismos de inversión colectiva, como las indicadas en el anexo II de la Directiva 85/611 en su versión modificada, bajo el epígrafe «Administración», que son funciones específicas de los organismos de inversión colectiva.

   66. En cuanto a los servicios de gestión administrativa y contable de los fondos prestados por un gestor tercero, procede señalar, en primer lugar, que, como para las operaciones exentas en virtud del artículo 13, parte B, letra d), números 3 y 5, de la Sexta Directiva [...], la gestión de los fondos comunes de inversión a que se refiere el número 6 del citado artículo se define en función de la naturaleza de las prestaciones de servicios efectuadas, y no en función del prestador del servicio o del destinatario de éste

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   Puestos de manifiesto los criterios que en ella sienta el Tribunal de Justicia en relación con el alcance de la exención prevista en el artículo 13, parte B), letra d), número 6, de la «Sexta Directiva », dice que este precepto también ha de considerarse infringido, pues establece, sin margen de error, la exención de la actividad de los organismos de inversión colectiva entre los que se cuenta.

   Explica que el artículo 1 bis , apartado 2), de la Directiva 85/611/CEE, del Consejo, de 20 de diciembre de 1985 , por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios (OICVM) [Diario Oficial de la Unión Europea, serie L, número 375, 31 de diciembre de 1985, p. 3], introducido por la Directiva 2001/107 / CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de enero de 2002 , que modifica la Directiva 85/611/CEE del Consejo por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios (OICVM), con vistas a la regulación de las sociedades de gestión y los folletos simplificados [Diario Oficial de la Unión Europea, serie L, número 41, 13 febrero de 2002, p. 20] define las sociedades de gestión («toda sociedad cuya actividad habitual consista en la gestión de OICVM constituidos en forma de fondos comunes de inversión y/o de sociedades de inversión (gestión de carteras colectivas de OICVM), lo cual incluye las funciones que figuran en el anexo II»). Añade que dicha Directiva contempla la delegación de las funciones de las sociedades de gestión en su artículo 5 octies , incorporado también por la antedicha Directiva 2001/107 /CE, del siguiente modo: «1. En caso de que los Estados miembros permitan a las sociedades de gestión delegar en terceros para ejercer de manera más eficiente su actividad, de modo que éstos desempeñen por cuenta de la sociedad una o varias de sus propias funciones, deberán cumplirse las siguientes condiciones: a) la autoridad competente deberá ser informada adecuadamente; [...] c) cuando la delegación se refiera a la gestión de la inversión, el mandato sólo podrá otorgarse a empresas que estén autorizadas a gestionar activos o que hayan sido registradas con dicha finalidad y que estén sujetas a supervisión cautelar; la delegación deberá ser conforme a los criterios de distribución de las inversiones que establecen periódicamente las sociedades de gestión; [...]».

   Subraya que en, el derecho interno, el artículo 68 del Real Decreto 1393/1990 contempla la posibilidad de que en la sustitución de la gestora se decida que se gestionen, por delegación, todos o parte de los activos de la institución de inversión colectiva. Afirma que en el presente caso no se produjo sustitución de la sociedad gestora sino únicamente de la gestión de los fondos, delegando «CAJASUR GESTIÓN» tal cometido en «ACGESTIÓN».

   Asegura que, habiendo determinado por consultas y jurisprudencia que tal delegación está exenta del impuesto sobre el valor añadido, queda claro, a su juicio, que la sustitución también lo está, pues la propia norma reguladora de la sustitución prevé la sustitución por delegación, y si esta última está exenta también ha de estarlo la sustitución.

   Transcribe en apoyo de su pretensión la consulta vinculante 2415/2006, de 30 de noviembre, en la que se lee: «la función que se considera exenta en virtud del artículo 20.Uno.18.n) de la Ley 37/1992 es la función de administración en su conjunto [...], pero no las distintas actividades que esta pueda englobar. Por tanto, si se delega el conjunto de la administración de una institución de inversión colectiva, la prestación de este servicio global está exenta».

   Considera, por lo expuesto, que la prestación de la actividad de administración de instituciones de inversión colectiva por una entidad, en virtud de delegación de la sociedad gestora, cumple la condición de constituir un conjunto diferenciado, considerado globalmente, dirigido a realizar funciones específicas y esenciales para la gestión de tales instituciones, por lo que encaja en el artículo 13, parte B), letra d), número 6, de la «Sexta Directiva ». Debiéndose entender dentro del ámbito de aplicación de la exención del mismo modo el mero acto de sustitución por delegación acaecida entre entidades gestoras de fondos.

   Parece claro, aduce, que la función exenta del impuesto sobre el valor añadido en virtud del artículo 20.Uno.18º, letra n), de la Ley 37/1992 es la de administración en su conjunto; por tanto, si se delega el conjunto de la administración de una institución de inversión colectiva, tanto la prestación de este servicio como la sustitución por delegación global estarán exentas del impuesto.

   Entiende haber justificado la exención de la operación realizada, habida cuenta de que ninguna compañía repercute impuesto sobre el valor añadido a sus clientes cuando adquieren un producto de estas características, careciendo de razón de ser que si la adquirente es «ACGESTIÓN» y lo que adquiere son unos paquetes de fondos para gestionarlos, gestión que está exenta del impuesto sobre el valor añadido, se le repercuta dicho impuesto, pues la comercialización de fondos de inversión también está dispensada, con independencia del nivel de que se trate.

   Termina solicitando la casación de la sentencia recurrida y el dictado de otra en su lugar que considere los actos recurridos disconformes a derecho, anulándolos y dejándolos sin efecto, en los términos expuestos en el suplico de la demanda.

   TERCERO .- Por auto dictado el 11 de febrero de 2010, la Sección Primera de esta Sala admitió íntegramente a trámite el presente recurso, porque el primer motivo contiene una crítica de la sentencia recurrida, incardinable en el cauce procesal utilizado, y el segundo se dirige contra el fondo del acto recurrido, resultando pertinente de estimarse el primero.

   CUARTO .- El abogado del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 26 de mayo 2010, en el que pide su desestimación.

1. ) Opone al primer motivo de casación que es un hecho admitido por la sociedad recurrente, en la página 6 de su escrito de interposición, que la factura está fechada el 30 de diciembre de 2002, por eso, al menos entonces conoció la repercusión por el impuesto sobre el valor añadido, debiendo resaltarse que el articulo 117.3 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas computa el plazo de quince días para reclamar exclusivamente desde que le fuera comunicada la repercusión o conociera la misma, no desde que se hiciera efectiva o se realizara el pago. Considera, por tanto, no pertinente el motivo, pues su contenido se limita a reiterar que «ACGESTIÓN» no conoció la repercusión del impuesto sobre el valor añadido hasta que todos los requisitos administrativos se llevaron a efecto del modo preciso.

   Entiende que la sentencia impugnada no infringe los preceptos citados por la sociedad recurrente, porque una cosa es que no se tenga conocimiento de la repercusión y otra que la misma sea definitivamente procedente por faltar el cumplimiento de determinados requisitos administrativos.

   Añade que en casación no son alegables infracciones de las sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y que ha de estarse a los datos fácticos precisados por la Sala de instancia, sin que, por otra parte, la recurrente haya pedido la integración de hechos probados.

   Concluye que, habiéndose interpuesto la reclamación económico-administrativa el 24 de marzo de 2003, el motivo debe ser desestimado.

2. ) Considera que el segundo motivo tampoco puede ser estimado porque, al ser extemporánea la reclamación, no cabe entrar a conocer el fondo del asunto y porque la exención invocada es inaplicable a la operación realizada.

   Explica que el artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992 concede la exención en el impuesto sobre el valor añadido a la prestación del servicio de gestión de instituciones de inversión colectiva pero en ningún caso se refiere a la sustitución en tales funciones. Como lo acordado en el contrato suscrito entre las compañías el 21 de diciembre de 2002 fue la sustitución de la sociedad gestora de las instituciones de inversión colectiva, la operación de cesión de los derechos de gestión realizada está sometida a gravamen en este impuesto, pues no es propiamente la gestión de instituciones de inversión.

   No cabe extrapolar la exención legalmente prevista a la sustitución por delegación global, como pretende la sociedad recurrente, dados los términos estrictos de la exención y la necesidad de no utilizar la analogía en esta materia, como determina la legislación tributaria.

   QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 31 de mayo de 2010, fijándose al efecto el día 30 de noviembre de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- «ACGESTION» articula dos motivos de casación contra la sentencia dictada el 29 de abril de 2009 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 512/07 . En el primero defiende, frente a la tesis de la Sala de instancia, que era temporánea la reclamación económico-administrativa que dedujo el 24 de marzo de 2003 frente al acto de repercusión por el impuesto sobre el valor añadido contemplado en la factura emitida por «CAJASUR GESTIÓN» con fecha 30 de diciembre de 2002, pues no conoció la repercusión hasta que se publicaron los anuncios exigidos por la regulación específica para poder sustituir a la sociedad gestora de los fondos de inversión. Siendo así, entiende que no incumplió el plazo de interposición dispuesto en el artículo 117.3 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas de 1996 , al no haber transcurrido más de quince días desde entonces hasta que presentó la reclamación frente al acto de repercusión.

En el segundo motivo suscita una cuestión que no fue examinada por la Sala de instancia, ya que confirmó la extemporaneidad de la reclamación económico-administrativa decretada por los órganos de revisión. Se trata de la cuestión de fondo, sobre la que mantiene que la cesión del derecho de gestión sobre determinados fondos de inversión acordada entre las sociedades gestoras estaba exenta del impuesto sobre el valor añadido, al amparo del artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992 .

SEGUNDO .- Según acabamos de apuntar, «ACGESTIÓN» denuncia en el primer motivo de casación que la sentencia de instancia infringe los artículos 117.3 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas de 1996 ; 28 de la Ley 46/1984, de 26 de diciembre, reguladora de las instituciones de inversión, y 10.4, 35.2 y 57.6 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 1393/1990 .

Contrariamente a lo manifestado por la Sala de instancia, entiende que era tempestiva la reclamación económico-administrativa que promovió el 24 de marzo de 2003 frente al acto de repercusión por el impuesto sobre el valor añadido contemplado en la factura 66/02, emitida por «CAJASUR GESTIÓN» el 30 de diciembre de 2002 por la cesión de los derechos derivados de la gestión de fondos de inversión pactada entre ambas compañías en el contrato que suscribieron el 21 de diciembre de 2002. Dice que, pese a la fecha de la factura, no hay constancia de que conociera la repercusión hasta que se publicaron los anuncios exigidos en la regulación de las instituciones de inversión colectiva para sustituir la entidad gestora, esto es, hasta el 14 de marzo de 2003 (fecha de publicación en el Boletín Oficial del Estado) y el 15 de marzo de 2003 (día en el que aparecieron en los diarios "ABC" y "El Mundo").

El abogado del Estado opone que la recurrente admite en la página 6 de su escrito de interposición que la factura está fechada el 30 de diciembre de 2002, por lo que al menos entonces conoció la repercusión del impuesto sobre el valor añadido, resaltando que el articulo 117.3 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas computaba el plazo de quince días para reclamar exclusivamente desde que se hubiera comunicado la repercusión o se conociera la misma, no desde que se hiciera efectiva o se realizara el pago.

Sumariamente descritas las posiciones de las partes, procedemos a resolver el dilema jurídico que se nos plantea.

Hemos de comenzar recordando el texto del artículo 117.3, primer inciso, del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas: «La reclamación deberá interponerse en el plazo de quince días, contados desde que la repercusión o pretensión de reembolso hayan sido comunicados en forma fehaciente al reclamante o, en su defecto, desde que exista constancia de que éste haya tenido conocimiento de la repercusión».

Es claro, a su tenor, que regulaba dos posibilidades de cómputo del plazo de interposición, no de forma alternativa sino complementaria. Había de atenderse primero a la fecha de comunicación fehaciente de la repercusión y sólo en su defecto a la de constancia de su conocimiento por quien reclamara.

ACGESTIÓN

abandona en esa sede uno de los argumentos que utilizó en la instancia: la inexistencia de indicio alguno que acreditara que la factura le fue comunicada fehacientemente el 30 de diciembre de 2002. La Audiencia Nacional rechazó esta tesis en el fundamento tercero de la sentencia recurrida porque la comunicación fehaciente a la que alude el precitado precepto reglamentario no exige el cumplimiento de los requisitos contemplados en el artículo 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre), bastando atender a la fecha de pago, a tenor la doctrina sentada por esta Sala en la sentencia de 27 de diciembre de 1999 (casación 2438/95 , FJ 4º), siempre que en el documento liberatorio del crédito conste, clara y explícitamente, la repercusión, los elementos y los conceptos sustanciales que la determinaron, como entiende sucede en la factura emitida por «CAJASUR GESTIÓN» con fecha 30 de diciembre de 2002. Dice que, a mayor abundamiento, la existencia de la cláusula cuarta del acuerdo suscrito el 21 de diciembre de 2002 por ambas sociedades, en cuya virtud la cantidad pactada por la cesión debía satisfacerse el 31 de diciembre de 2002, contra la presentación de la correspondiente factura, hace indudable que en ese momento de pago la recurrente conoció la repercusión y el concepto por el que se realizaba.

La Audiencia Nacional da por sentado que «ACGESTIÓN» había pagado pacíficamente, pues afirma que «[e]n el caso examinado por el Tribunal Supremo, en el que el contribuyente había pagado pacíficamente, como ocurre en el presente supuesto [...]» (FJ 3º penúltimo párrafo in fine ), frente a lo cual dicha sociedad aduce que «el citado Tribunal se ha basado únicamente en la fecha en que se dice que se exigirá el pago , más ha omitido que se realizará contra la expedición de la factura correspondiente , y esto no se hizo hasta que no culminó todo el proceso requerido por la normativa de las SGIIC [sociedades gestoras de instituciones de inversión colectiva] y de la CNMV [Comisión Nacional del Mercado de Valores]» (página 3 del escrito de interposición).

Es evidente que no es lo mismo «fecha de pago» que «fecha en la que se exigirá el pago», y la doctrina sentada por esta Sala en la sentencia mencionada por la aquí recurrida y en otras [véanse, por todas, las pronunciadas el 2 de marzo de 1998 ( 2) [apelaciones 1121/92 y 1135/92, FJ 6 º]; y 5 de octubre de 2002 ( casación 7674/97 , FJ 5º)] atiende a la primera de ellas no a la segunda.

No pudiendo precisarse de este modo el momento de comunicación fehaciente a la reclamante de la repercusión, cobra relevancia la fecha en la que conste su conocimiento por la misma, lo que obliga a decidir simplemente en este caso si puede situarse, como defiende «ACGESTIÓN», en el momento de publicación de los anuncios exigidos por los artículos 35.2 y 57.6 del Real Decreto 1393/1990 para proceder a sustituir a la entidad gestora, esto es, el 14 de marzo de 2003, en el Boletín Oficial del Estado, y el 15 de marzo de 2003 en los diarios "ABC" y "El Mundo".

TERCERO .- Que «ACGESTIÓN» conocía la operación antes de las precitadas fechas es indiscutible, como también lo es que la factura emitida por «CAJASUR GESTIÓN» está datada el 30 de diciembre de 2002, y es indudable que las controversias en materia de repercusión pueden versar sobre el momento en que la misma deba ser efectuada, no sólo sobre su procedencia o cuantía.

Pues bien, en relación con el caso aquí enjuiciado era plausible la discrepancia entre las compañías implicadas en la operación sobre cuándo dicha repercusión, en caso de ser procedente, debía producirse: ( i) bien en el momento que determinaba el cumplimiento del contrato de cesión de los derechos de gestión sobre fondos de inversión que suscribieron [30 de diciembre de 2002, fecha de la factura, dado que «[l]a repercusión del impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura o documento sustitutivo correspondiente» (artículo 88.Tres de la Ley 37/1992 )]; (ii) bien al tiempo en que la sociedad gestora fuese autorizada por la Comisión Nacional del Mercado de Valores (25 de febrero de 2003), pues resultaba un trámite ineluctable para realizar el contenido del contrato celebrado; (iii) bien cuando se comunicase y publicase en los términos reglamentariamente previstos dicho relevo (7, 14 y 15 de marzo de 2003), pues sería el momento en que llegaría la operación a conocimiento de los partícipes de los fondos afectados y de los terceros; o, en fin, (iv) con la expedición de la escritura pública de sustitución de la entidad gestora y de modificación de los reglamentos de gestión de los fondos de inversión concernidos (2 de julio de 2003), una vez que se cumplimentaron todos los trámites exigidos por las normas específicas.

No se olvide que el artículo 88.Cinco de la Ley 37/1992 dispone que el destinatario de la operación gravada por el impuesto sobre el valor añadido no está obligado a soportar la repercusión del mismo con anterioridad al momento del devengo, esto es, en las prestaciones de servicios cuando se presten o ejecuten las operaciones gravadas (artículo 75.Uno.2º de la Ley 37/1992 ), salvo en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, en cuyo caso el impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos (artículo 75.Dos de la Ley 37/1992 ).

La compañía recurrente argumenta que no existe constancia de que conociera la repercusión hasta que no se cumplieron las obligaciones legalmente exigidas y se obtuvieron cuantas autorizaciones necesarias para proceder a la sustitución acordada, momento que sitúa en la finalización de las comunicaciones efectuadas a los partícipes de los fondos de inversión afectados, 7 de marzo de 2003, y, con posterioridad en las publicaciones en el Boletín Oficial del Estado, el 14 de marzo de 2003, y en los diarios "ABC" y "El Mundo", el 15 de marzo de 2003 (página 7 del escrito de interposición).

No podemos darle la razón porque, en primer lugar, resulta inverosímil, como sostiene la Audiencia Nacional, que no conociera la repercusión del impuesto sobre el valor añadido derivada de la factura fechada el 30 de diciembre de 2002 hasta que se cumplieron las antedichas obligaciones de comunicación y publicidad, pues siendo la recurrente una de las partes implicadas y habiendo solicitado conjuntamente con «CAJASUR GESTIÓN» la autorización del cambio de sociedad gestora a la Comisión Nacional del Mercado de Valores, debía conocer las licencias otorgadas por dicho organismo el 25 de febrero de 2003. Y esa incredulidad dela Sala de Instancia se refuerza más si cabe si se tiene en cuenta que no esperó a presentar la reclamación económico-administrativa contra el acto de repercusión hasta después de que se extendiera la escritura pública de sustitución de la entidad gestora y modificación del reglamento de gestión de los fondos de inversión afectados, el 2 de julio de 2003 , como hubiera resultado coherente con su discurso; lo hizo el 24 de marzo de 2003, por lo que parece indudablemente que, como sostienen los jueces a quo , conocía la repercusión antes de que se expidiera la mencionada escritura pública.

Luego, tanto si entendemos que la constancia del conocimiento de la repercusión se produjo en la fecha de la factura, como si lo consideramos producido en la fecha de emisión de las preceptivas autorizaciones por la Comisión Nacional del Mercado de Valores, cuando «ACGESTIÓN» interpuso la reclamación por el acto de repercusión había transcurrido el plazo de quince días para interponerla que le confería el artículo 117.3 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico- administrativas, por lo que era extemporánea.

Cae así el primer motivo de casación y, por ende, también el segundo, pues su contenido sólo habría entrado en juego si hubiésemos acogido el primero y, revocando la sentencia de instancia, quedáramos obligados a resolver el fondo del debate en los términos suscitados [artículo 95.2.d) de la Ley 29/1998 ].

CUARTO .- La desestimación del recurso comporta, en aplicación del apartado 2 del artículo 139 de la Ley reguladora de esta jurisdicción, la imposición de las costas a «ACGESTIÓN», parte recurrente, aunque, haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 del mismo precepto, esta Sala señala seis mil euros como cifra máxima a reclamar por los honorarios del abogado del Estado.

No ha lugar al recurso de casación 3635/09, interpuesto por la entidad AHORRO CORPORACIÓN GESTIÓN, Sociedad de Gestión de Instituciones de Inversión Colectiva, S.A., contra la sentencia dictada el 29 de abril de 2009 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 512/07 , condenando en costas a la compañía recurrente con la limitación establecida en el fundamento de derecho cuarto.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.