SAN, 11 de Febrero de 2004
| Ponente | SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 6ª |
| ECLI | ES:AN:2004:8476 |
| Número de Recurso | 950/2000 |
SENTENCIA
Madrid, a once de febrero de dos mil cuatro.
VISTO, en nombre de Su Majestad el Rey, por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-
Administrativo, de la Audiencia Nacional, el recurso nº 950/00, seguido a instancia de
"Infraestructuras y Obras de Ibiza SA", representada por la Procurador de los Tribunales Dª
Cayetana Zulueta Luchsinger, con asistencia letrada, y como Administración demandada la General
del Estado, actuando en su representación y defensa la Abogacía del Estado.
El recurso versó sobre petición de exención de IVA, la cuantía se fijó en menos de 150.253 €, e
intervino como ponente el Magistrado Don Santiago Soldevila Fragoso.
La presente Sentencia se dicta con base en los siguientes:
Para el correcto enjuiciamiento de la cuestión planteada es necesario el conocimiento de los siguientes hechos:
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El 16-3-1994, la recurrente y la Diócesis de Ibiza, concertaron un contrato de ejecución de obras para "la construcción sobre un edificio sin terminar los acabados de la 2º planta y cerramientos y acabados de la 3º planta de un edificio destinado a ser "un centro de Educación de la Diócesis" con un precio total que no incluye el IVA.
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El 10 de mayo de 1994, presentó una factura por 35 millones de pts de principal con IVA de 5.250.000 pts, que fue pagada con dos talones, uno por cada concepto, precisando que el relativo al IVA se haría efectivo si para el 19 de julio de 1994, la Diócesis de Ibiza no había entregado a la recurrente la notificación de Hacienda con la exención correspondiente.
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Mediante resolución de 23-5-1994, la Administración reconoció a la entidad religiosa la exención del IVA por la obra descrita obrando en la misma un párrafo final en el que insta a la Entidad exenta a que "la recurrente entregue copia del mismo para que no autoliquide ni repercuta el importe y sirva de justificante a efectos de comprobación administrativa". La recurrente emitió una factura de rectificación y devolvió el importe del IVA.
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En su declaración de 1994 la recurrente incluyó la operación descrita como exenta con derecho a deducción, pero el 17 de octubre de 1996, el Inspector-Jefe de Baleares, acordó practicar nueva liquidación relativa a los ejercicios de 1994 y 1995, por entender que debió aplicarse la regla de la prorrata. Esta resolución fue confirmada por parte del TEAC el 19 de julio de 2000, que a su vez, confirmó las previas resoluciones del TEAR y de la Administración Tributaria.
Por la representación del actor se interpuso recurso Contencioso-Administrativo, formalizando demanda con la súplica de que se dictara sentencia declarando la nulidad del acto recurrido por no ser conforme a derecho.
La fundamentación jurídica de la demanda se basó en las siguientes consideraciones:
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Calificación como plena de la exención concedida: La exención se concede en el marco de un Tratado Internacional con la santa sede y no es incluible en el art. 20.1 de la Ley del IVA. El recurrente que actuó de buena fe se encuentra con que no puede repercutir un IVA soportado en el ejercicio de su actividad, que deviene indeducible
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El edificio se dedica a un centro de enseñanza subvencionado y no a un seminario.
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La exención no se concedió con carácter previo a la realización de las operaciones pues se otorgó después de que las obras comenzaran por lo que solicita su anulación.
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Revocación de sanciones al haber actuado de buena fe.
La Administración demandada contestó a la demanda oponiéndose a ella con la súplica de que se dicte sentencia desestimando el recurso y declarando ajustada a derecho la resolución recurrida. Para sostener esta pretensión se remitió a la fundamentación del acto impugnado y alegó que: la deducción pretendida es improcedente ya que el art. 92.dos Ley 37/1992 vincula la deducción a que el sujeto pasivo realice entregas de bienes comprendidas en el art. 94.1 Ley 37/1992 (sujetas y no exentas). Al ser exenta la prestación es aplicable la regla de la prorrata. Por otra parte no puede anularse el acto de exención al ser un acto forme y carecer de legitimación para ello la recurrente.
Practicada la prueba declarada pertinente, se acordó en sustitución de la vista el trámite de conclusiones que fue evacuado por las partes.
Señalado el día 10 de febrero de 2004 para la votación y fallo ésta tuvo lugar en la reunión del Tribunal señalada al efecto.
Aparecen observadas las formalidades de tramitación que son las del procedimiento ordinario.
Las cuestiones que se plantean en el presente proceso son las relativas a:
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Determinar si la recurrente, entidad mercantil dedicada a la construcción, que ha soportado cuotas de IVA como consecuencia de la adquisición de materiales empleados en la realización una obra encargada por una congregación religiosa que ha obtenido en vía administrativa la exención del pago del IVA (OM 29-2-1988 en relación con artículos III y IV del Acuerdo del Estado Español y la Santa Sede), puede o no deducir en los períodos siguientes las cuotas soportadas, con la consiguiente inaplicación de la regla de la prorrata.
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Procedencia de la revocación de la exención concedida a instancias de al empresa recurrente.
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Improcedencia de la sanción impuesta atendida la naturaleza compleja del tema debatido.
En relación a la primera de las cuestiones planteadas, debemos recordar en primer lugar y para centrar el tema debatido, las reglas fundamentales que conforman el régimen del IVA (Sexta Directiva 77/388/CEE de 17 de mayo de 1977, y por razones cronológicas a este caso, art. 1 de la Ley 30/1985 de 2 de agosto ). Se trata de un impuesto indirecto general sobre el consumo, cuyo hecho imponible está constituido por circunstancias individualizadas (entrega de bienes, prestación de servicios e importación de bienes) que se liquida periódicamente, en el que el tipo es proporcional al precio de los bienes y de los servicios, y de naturaleza real por lo que no se tiene en cuenta la capacidad económica del contribuyente sino únicamente la realización del hecho imponible. Sin embargo, quizás la nota más significativa de su configuración es la de su carácter multifásico, en virtud del cual y mediante la repercusión obligatoria de las cuotas soportadas por los distintos profesionales y empresarios realizadores del hecho imponible, con el consiguiente derecho de deducción por el IVA soportado en cada fase, se grava cada fase de la producción, se añade el incremento de valor producido y se traslada la carga tributaria a los consumidores finales. Así las cosas, el establecimiento de exenciones, produce un efecto adicionado sobre el propio de esta figura, que consiste en la ausencia de gravamen a pesar del carácter sujeto de la operación realizada, cual es el de perturbar la propia esencia del impuesto al afectar a los principios de generalidad y neutralidad impositiva, pues de esa forma de produce la quiebra de la cadena impositiva y se condiciona de forma relevante el mecanismo repercusión/deducción que caracteriza este impuesto.
De acuerdo con el sistema diseñado por la Sexta Directiva, Título X, pueden distinguirse distintos supuestos de exenciones, técnicas y objetivas; atendiendo a su ámbito de aplicación encontramos las relativas a operaciones interiores (art. 13 ), a las importaciones (art. 14 ), exportaciones y operaciones asimiladas (art. 15 ) y aquellas especiales y vinculadas al tráfico internacional de bienes que los Estados puedan establecer. Por otra parte, las exenciones previstas en los Tratados son totales y permanentes, como se deduce de lo establecido en los artículos III y IV del Acuerdo suscrito entre el Reino de España y la Santa Sede el 3 de enero de 1979,...
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