STS, 10 de Septiembre de 2009

Con fecha 13 de enero de 1997, la Oficina Nacional de Inspección de Madrid incoó Acta A02 (disconformidad), nº 61057221, al Grupo en régimen de declaración consolidada 21/81, cuya sociedad dominante es TRANSAFRICA S.A., ejercicio 1992, y en la que se contenía una regularización tributaria modificando el importe de la base imponible negativa del Grupo determinada por el Actuario la cual quedaba cuantificada en -21.880.893 ptas. y por lo tanto la determinación improcedente de la base imponible negativa declarada por el grupo se establece en 578.398.914 ptas.

De conformidad con lo dispuesto en el art. 77.3 de la LGT, en la misma fecha 13 de enero de 1997 la Oficina Nacional de Inspección incoa, asimismo, a la entidad TRANSAFRICA S.A. Acta A02 (disconformidad) conteniendo exclusivamente sanción relativa al ejercicio 1992 por importe de 59.245.407 ptas. que se corresponde con el 10% de 592.454.074 correspondiente a la diferencia entre la base negativa declarada por el Grupo -600.278.907 ptas. y la comprobada por la Inspección -7.824.833 ptas. en concepto de partidas negativas a compensar en la base imponible de declaraciones futuras, de conformidad con lo dispuesto en el art. 88.1 de la LGT .

. Emitido por el Actuario el Informe complementario del Acta incoada y presentadas alegaciones por la entidad interesada, el Jefe de la Oficina Técnica de la ONI dicta acuerdo, el 31 de julio de 1997, de liquidación tributaria en virtud del cual se confirma la procedencia de la sanción impuesta, si bien como consecuencia de la modificación operada de la base imponible del Grupo en -21.880.893 ptas. frente a la propuesta por el Actuario del Acta -7.824.833 ptas. y la modificación al mismo tiempo de la base imponible improcedentemente declarada por el Grupo, frente a la considerada por la Inspección en el Acta incoada, supone que el importe de la sanción asciende a 57.839.801 ptas. Se notifica el 1 de agosto de 1997.

Disconforme con el acuerdo anterior, la mercantil TRANSAFRICA S.A. interpone el 14 de agosto de 1997 reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central que fue resuelta por acuerdo del citado Tribunal de 11 de mayo de 2001 (R.G. 5230/97; R.S. 965-97).

Del examen del expediente se desprende que se halla suspendida la ejecución del acto administrativo que se reclama.

Por la entidad mercantil TRANSAFRICA S.A. se promovió recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC de 11 de mayo de 2001 ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional cuya Sección Segunda dictó sentencia, con fecha 18 de marzo de 2004, en la que la parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad TRANSÁFRICA S.A. contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 11 de mayo de 2.001, a que las presentes actuaciones se contraen, y anular la Resolución impugnada en cuanto que se deja sin efecto la sanción impuesta correspondiente a los incrementos de base imponible por reorganización del Grupo consolidado, gastos reputados como liberalidades e imputación de la base imponible positiva de la entidad DEPILTEC S.A. CONFIRMANDO la sanción en cuanto al resto de conceptos regularizados. Sin imposición de costas".

Contra la citada sentencia la entidad TRANSAFRICA S.A. y la Administración del Estado prepararon ante el Tribunal "a quo" sendos recursos de casación, que, una vez tenidos por preparados, fueron interpuestos en plazo ante esta Sala, desarrollándose después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y formalizada por la Administración del Estado y por TRANSAFRICA los oportunos escritos de oposición a los recursos interpuestos, se señaló por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 9 de septiembre de 2009, en cuya fecha tuvo lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

1. Antes de entrar en el análisis de los motivos de impugnación aducidos en la demanda, la sentencia recurrida tiene en cuenta que opuesta por el Abogado del Estado la causa de inadmisibilidad del recurso consistente en la desviación procesal en que habría incurrido la demanda al concretar la pretensión ejercitada, se hace necesario abordar su examen y resolución con carácter previo.

Aduce, a este propósito, la contestación a la demanda que estamos ante pretensiones y cuestiones no planteadas en la vía administrativa, como las alegaciones relativas a la nulidad del procedimiento de inspección tanto por la pretendida incompetencia de la Dependencia Regional de Inspección como por la también alegada falta de notificación de inclusión en el correspondiente Plan de Inspección.

Pues bien, debe admitirse que algunas de las cuestiones suscitadas en este recurso se plantean "ex novo" en el escrito de demanda, sin haber sido planteadas previamente en la vía administrativa. Con todo, en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del Tribunal Constitucional, la Sala de instancia rechaza la causa de inadmisibilidad alegada por el Abogado del Estado, una vez superadas viejas y restrictivas concepciones del carácter revisor de la jurisdicción Contencioso-Administrativa, para hacer prevalecer el derecho constitucional de la actora a la tutela judicial efectiva, con fundamento, en suma, en una concepción de aquel carácter revisor abierta, flexible y ponderada.

2. Despejada la causa de inadmisibilidad opuesta por el Abogado del Estado, la sentencia analiza los motivos formales aducidos por TRANSAFRICA:

   2.1 Alega la nulidad del acuerdo de liquidación . Funda la recurrente la nulidad pretendida en que la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras no reúne los requisitos exigibles en el art. 45 del Reglamento General de la Inspección de Tributos, al no hacerse constar la interrupción de la prescripción que su notificación supone.

   2.2 Funda, igualmente, la recurrente la nulidad del acuerdo de liquidación en la falta de indicación del motivo de inicio de las actuaciones inspectoras, esto es, no se dice que la inspección estuviera motivada por su inclusión en el correspondiente plan, ni que existiera orden motivada del Inspector Jefe en tal sentido, ni que el inicio obedeciera a la existencia de una denuncia pública.

   2.3 El último de los defectos formales denunciados viene referido a la falta de acreditación de la representación, invocándose a tal fin la aplicación del art. 27 del Reglamento de la Inspección de Tributos .

3. Alega la recurrente, como segundo motivo de impugnación, la prescripción de la acción para imponer sanción por el impuesto sobre sociedades, correspondiente al ejercicio 1992, con fundamento en que las actuaciones inspectoras no gozan de efectos interruptivos dados los vicios en que incurren, y, además, en que se ha producido la suspensión injustificada de las actuaciones por tiempo superior a seis meses en tres ocasiones.

4. Cuestión íntimamente relacionada y conectada con la anterior es la concerniente a la interrupción de la prescripción, planteando también la entidad recurrente la cuestión relativa a la influencia o eficacia jurídica sobre la citada interrupción de la paralización del procedimiento o de las "actuaciones inspectoras" por tiempo superior a seis meses.

   Dicho de otra forma, de lo que se trata es de determinar la eficacia enervadora o anuladora de tal circunstancia --paralización superior a los seis meses-- sobre las actuaciones inspectoras determinantes de interrupción de la prescripción del derecho de la Administración tributaria para la determinación de la deuda tributaria correspondiente a un determinado impuesto y ejercicio.

5. En último término, esgrime la improcedencia de la sanción, alegato que fundamenta en la falta de motivación del acta y en la ausencia de culpabilidad.

   En el caso aquí controvertido, la constatación de que en el Acta, en conjunción con el Informe ampliatorio emitido por el Actuario y el acuerdo de liquidación, se hace constar expresamente el motivo o la causa de la sanción así como los criterios de graduación aplicables para la determinación del importe económico de la sanción impuesta y la correspondiente valoración a efectos de poder aplicar el principio de proporcionalidad, obligan a concluir la improcedencia de la causa de nulidad esgrimida.

   Con todo, la sanción impuesta afecta a los siguientes conceptos:

   Reorganización del grupo, lo que ha supuesto una modificación de la base imponible declarada: al excluirse del Grupo en el ejercicio 1989 a las sociedades DEPILTEC S.A. SALINVER S.A. y CORPORACION BORA S.A. por tratarse de sociedades que deben tributar en régimen de transparencia fiscal, lo que comportaba también la exclusión de las sociedades NOTUM S.A. y CADENA DETALLISTA S.A. que formaban parte del mismo al estar participadas en un 100% por Corporación BORA S.A. el Grupo quedó constituido exclusivamente por las sociedades TRANSAFRICA S.A. y ÁRIDOS LIGEROS S.A. suponiendo un aumento de la base imponible del Grupo.

   La Sala de instancia, en Sentencias de 10 de julio y 2 de octubre de 2003, recaídas en los recursos números 165/01 y 640/01, entre otros, ya se ha pronunciado sobre la procedencia de la exclusión de algunas de tales entidades, como SALINVER S.A., CORPORACIÓN BORA S.A., y DEPILTEC S.A., del régimen de declaración consolidado y la aplicación del régimen de transparencia fiscal obligatoria, incompatible con aquél, al tratarse de sociedades de mera tenencia de bienes --SALINVER S.A. y DEPILTEC S.A.-- y de sociedad de cartera --CORPORACIÓN BORA S.A.-- así como sobre la competencia de la Inspección para rehacer el Grupo de consolidación. Ahora bien, lo que en el presente recurso contencioso-administrativo se plantea no es la procedencia o no de dicha exclusión, sino si la actuación de la entidad aquí recurrente como sociedad dominante del Grupo consolidado es merecedora en este punto --reorganización del Grupo Fiscal 21/81 y consiguiente incremento de la base imponible del grupo-- de sanción, alcanzando la Sala la conclusión de que no concurre en este punto el necesario elemento de culpabilidad.

   En cuanto a la parte de sanción correspondiente al incremento de base imponible declarada por TRANSAFRICA S.A. por importe de 21.801.324 ptas. por gastos de relaciones públicas, en los que se cuestiona su necesariedad, y de 5.168.000 de PESCAFINA S.A., que la Inspección reputa como de liberalidades, la sentencia de instancia afirmó la existencia de una racional interpretación de la norma, a tenor de los argumentos expuestos en la demanda, lo que excluía el elemento subjetivo del ilícito tributario.

   En lo atinente al incremento de base imponible de TRANSAFRICA S.A. en 2.448.555 ptas. por entender la Inspección que se habían practicado amortizaciones "excesivas" sobre bienes del activo. No cabe alegar discrepancias razonables que excluyan la culpabilidad de la actora en este punto, dada la claridad de los preceptos aplicables y la ausencia de interpretación razonable o admisible de la norma que pudiese exculpar su actuación. De ahí que la sanción impuesta por este concepto deba ser confirmada.

   Finalmente, ha de examinarse la parte de sanción correspondiente a la imputación de la base imponible positiva de la entidad DEPILTEC S.A. por importe de 12.359.152 ptas. a TRANSAFRICA -que ostenta el 100% del capital de aquélla-, debiendo puntualizarse que la base imponible referida deriva de la regularización efectuada a DEPILTEC en el ejercicio anterior, en la que además de calificar a la entidad como entidad de cartera, se determina su exclusión en tal ejercicio del Grupo en régimen de declaración consolidada 21/81, lo que determinó que, por aplicación de lo dispuesto en el art. 19 de la Ley 61/78 del Impuesto sobre Sociedades, redacción dada por Ley 45/85 del IRPF, se impute a TRANSAFRICA S.A., como único socio, la base imponible positiva obtenida por aquélla.

   También en este punto la Sala considera que debe anularse la parte de sanción impuesta por tal concepto, procediendo la aplicación de lo establecido en el art. 77.4.d) de la Ley General Tributaria que dispone que "las acciones u omisiones tipificadas en las Leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:.. d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma", siendo así en el presente caso, las cuestiones jurídicas planteadas, dados los conceptos implicados en la interpretación de las normas, pueden encuadrarse en el supuesto contemplado por este precepto, y en consecuencia, la Sala considera que tampoco procedería en este punto la imposición de sanción, además de que no ha existido ocultación, ni sustracción de dato alguno a la Administración tributaria.

   En definitiva, las consideraciones expuestas conducen a la Sala de instancia a descartar el necesario requisito subjetivo de culpabilidad en la conducta de la hoy actora respecto de los incrementos de base imponible correspondientes a la reorganización del grupo consolidado, gastos reputados como liberalidades e imputación de la base imponible positiva de la entidad DEPILTEC S.A. confirmando la sanción en cuanto al resto de conceptos regularizados.

1. Los motivos de casación aducidos por TRANSAFRICA fueron los siguientes:

Infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicable y de la jurisprudencia que las interpreta por infracción de los arts. 64 y 66 de la Ley General Tributaria y 31.4 del Reglamento General de la Inspección.

Este motivo se basa en el art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, por infracción de los arts. 64 y 66 de la Ley General Tributaria en relación con el art. 31.4 del Reglamento General de inspección, en cuanto han sido interpretados y aplicados de forma contraria a la doctrina del Tribunal Supremo. En el caso que nos ocupa se ha producido la prescripción del derecho de la Administración tributaria para liquidar la sanción por las siguientes razones:

1. Las actuaciones de la Inspección se han interrumpido por causa injustificada por periodo superior a seis meses, desde la fecha del acta de disconformidad hasta la notificación de la liquidación definitiva.

2. Durante ese periodo la única actuación desarrollada es el escrito de alegaciones al acta, que no interrumpe la prescripción ni el periodo de inacción de la Administración.

En este caso se ha producido una interrupción injustificada de actuaciones inspectoras por más de seis meses. El escrito de alegaciones al acta no interrumpe el plazo de seis meses conforme a reiterada jurisprudencia. Por lo tanto, las actuaciones inspectoras no han interrumpido el plazo de prescripción. Aunque se reconociera hipotéticamente que el inicio de las actuaciones inspectoras tuvo efectivamente virtualidad de la interrupción de la prescripción a tenor del 66.1.a) de la Ley General Tributaria, esa eficacia interruptiva quedó sin efecto por el transcurso del plazo de seis meses de inactividad. La sentencia recurrida ha considerado, como hechos objetivos, que desde la fecha del Acta de disconformidad (13 de enero de 1997 ) y el Informe ampliatorio emitido por el Actuario el 23 de enero de 1997, hasta la notificación del Acuerdo de liquidación el 1 de agosto de 1997, ciertamente han transcurrido más de seis meses, pero la sentencia equivocadamente considera que el plazo de caducidad se interrumpió con el escrito de alegaciones al acta.

Vulneración del art. 24 de la CE por ausencia de motivación de la sentencia y la infracción del principio de presunción de no responsabilidad.

Este motivo se formula al amparo del art. 5.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y del art. 88.1.c) de la Ley Reguladora, y se denuncia la infracción de las normas que rigen los actos y garantías procesales con indefensión de esta parte y las normas reguladoras de la sentencia. En particular, se denuncia la infracción del art. 24 y 120 CE y la vulneración del derecho fundamental a la presunción de no responsabilidad. Se denuncia conjuntamente la infracción de las normas reguladoras de la sentencia por falta de motivación y la consecuencia de esta ausencia de razonamiento sobre la concurrencia de los elementos del tipo de la infracción, que supone la presunción de la responsabilidad.

Infracción por indebida aplicación del art. 79.d) de la Ley General Tributaria . Falta de realización del tipo objetivo de la infracción.

Este motivo se formula al amparo del art. 5.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y del art. 88.1.d de la Ley Reguladora y se denuncia la infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicable para resolver las cuestiones objeto de debate.

Se denuncia que si la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, esa interpretación aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria, como ha venido a recoger el art. 179.2.d) de la LGT .

Infracción por indebida aplicación del art. 88.1 de la Ley General Tributaria .

Este motivo se formula al amparo del art. 88.1.d) de la Ley Reguladora, y en él se denuncia la infracción de las normas del ordenamiento jurídico, pues, considera esta parte que ha producido la indebida aplicación del art. 88.1 LGT .

Este motivo se formula como consecuencia del anterior, pues al haber sido erróneamente calificada como grave la infracción, se ha aplicado indebidamente la sanción que establece el precepto que se considera vulnerado.

2. El Abogado del Estado articula un único motivo de casación, al amparo del art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por infracción del art. 77 de la LGT . Aduce el representante de la Administración General del Estado que resulta errónea la sentencia de instancia porque sí existían elementos y circunstancias más que suficientes para la procedencia de la sanción impuesta en la medida en que sí existe una clara negligencia del sujeto pasivo que conduce a un incumplimiento defectuoso de sus obligaciones y deberes tributarios y, además, no es posible ampararse en una interpretación razonable de la norma. No existe ninguna razón para excluir el principio de culpabilidad. Existe la constancia de que se ha efectuado una autoliquidación inadecuada, en perjuicio de la Hacienda Pública, y no cabe en modo alguno sostener que una entidad importante, como la recurrente, carezca de los mínimos conocimientos para la aplicación elemental de las normas fiscales.

Por el contrario, admite la existencia de dudas razonables con relación a los gastos de relaciones públicas por importe de 21 millones y 5 millones de PESCAFINA y, en consecuencia, no extiende el recurso de casación a las sanciones por estas cantidades.

Por providencia de 8 de noviembre de 2005 se acordó conceder a las partes el plazo común de diez días para que formularan alegaciones sobre la posible concurrencia de la siguiente causa de inadmisión del recurso: Estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 25 millones de pesetas, pues aunque la misma quedó fijada en la instancia en 356.072,07 #, sin embargo el valor económico de la pretensión casacional de la representación procesal de TRANSAFRICA S.A. se circunscribe al importe de la sanción confirmada, una vez estimada parcialmente la demanda por la Sala de instancia, resultando que éste es inferior al umbral cuantitativo fijado por la Ley. Por el contrario, sí es admisible el recurso interpuesto por la Administración recurrente, toda vez que de la referida estimación parcial, la sanción anulada sí supera el límite cuantitativo exigido para el acceso a la vía casacional (arts. 86.2 .b), 43.1 y 42.1.a) de la LRJCA); trámite que ha sido evacuado por ambas partes.

Por Auto de 9 de marzo de 2006 la Sección Primera de esta Sala acordó declarar la inadmisión del recurso de casación interpuesto por TRANSAFRCIA S.A., así como la admisión del recurso de casación interpuesto por el Sr. Abogado del Estado en relación, ambos recursos, con la sentencia de 18 de marzo de 2004 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda), recurso num. 828/2001.

Razonaba el Auto citado de la Sección Primera que el art. 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción exceptúa del recurso de casación las sentencias recaídas, cualquiera que fuere la materia, en asuntos cuya cuantía no exceda de 25 millones de pesetas (a salvo el procedimiento especial para la defensa de los derechos fundamentales, que no hace al caso), habiendo dicho esta Sala reiteradamente que es irrelevante, a los efectos de la inadmisión del expresado recurso, que se haya tenido por preparado por la Sala de instancia o que se hubiera ofrecido al tiempo de notificarse la resolución recurrida, siempre que la cuantía litigiosa no supere el límite legalmente establecido, estando apoderado este Tribunal para rectificar fundadamente --art. 93.2.a) de la mencionada Ley -- la cuantía inicialmente fijada, de oficio o a instancia de la parte recurrida.

En este asunto, la cuantía litigiosa no alcanza el límite mínimo establecido para acceder al recurso de casación. Se ha de tener en cuenta que la cuantía litigiosa quedó fijada en la instancia en 356.072,07 euros. Ahora bien, la sentencia recurrida en casación estimó en parte el recurso contencioso y anuló la resolución recurrida en determinados conceptos, de tal forma que el importe de la sanción tributaria confirmada asciende a 1471,61 euros.

Por lo tanto, el importe de la pretensión ejercitada en este recurso de casación por TRANSAFRICA S.A., que se corresponde con el importe de la sanción confirmada, no supera el límite casacional que se señala por el art. 86.2.b) LRJCA, por lo que procede declarar la inadmisión del recurso con imposición de costas a la entidad recurrente.

Sin embargo, procede declarar la admisión del recurso de casación interpuesto por el Sr. Abogado del Estado puesto que siguiendo, la misma línea argumental, la cuantía de su pretensión casacional viene establecida para esta parte por el importe de la sanción que ha sido anulada en la sentencia de instancia que asciende a 354.600,46 euros, superior al umbral cuantitativo casacional fijado en la LRJCA.

Inadmitido el recurso de casación interpuesto por TRANSAFRICA S.A., nos queda por analizar el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado.

Afirma el Abogado del Estado que en el presente caso sí existe una clara negligencia del sujeto pasivo que conduce a un incumplimiento defectuoso de sus obligaciones y deberes tributarios y, además, no es posible ampararse en una interpretación razonable de la norma.

El recurso se circunscribe a las sanciones impuestas a la entidad con excepción de las establecidas sobre gastos de relaciones públicas por importe de 21 millones y de 5 millones de PESCAFINA, ya que el propio Abogado del Estado admite la existencia de dudas razonables y, en consecuencia, no extiende el recurso de casación a las sanciones por estas cantidades.

1. Al referirse el Abogado del Estado a la sanción impuesta por reorganización del Grupo, por la modificación que supuso de la base imponible declarada, afirma que la sentencia de instancia concluye que no concurre el principio de culpabilidad sobre la base de dos afirmaciones:

   -la sentencia recurrida considera probado que no ha existido ocultación de dato alguno y que la Inspección ha procedido a regularizar la situación tributaria del contribuyente en base a los datos y conceptos declarados por las sociedades del Grupo.

   - la sentencia recurrida considera como hecho probado que el propio Tribunal Económico Administrativo Central, en resolución de 11 de junio de 2001 (RG 5235-97), estimó parcialmente la reclamación de la entidad TRANSAFRICA referente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1989, 1990, 1991 y 1992, y calificó el expediente como de rectificación sin sanción.

   Partiendo de que estos son los únicos fundamentos fácticos invocados por la sentencia para aplicar la exoneración de responsabilidad, entiende el Abogado del Estado, por el contrario, que no existe ninguna razón para excluir el principio de culpabilidad y sí existe la constancia de que se ha efectuado una autoliquidación inadecuada, en perjuicio de la Hacienda Pública, de tal forma que una entidad importante, como la recurrente, no carece de los mínimos conocimientos para la aplicación elemental de las normas fiscales.

   El Abogado del Estado opera con los mismos argumentos que empleó el Actuario en el Informe complementario que emitió habiendo incapié en que la sociedad recurrente ha incluido dentro del perímetro de consolidación sociedades que no podían consolidar. Pero lo que en este caso se discute, como dice la sentencia recurrida, no es la procedencia o no de la exclusión de SALINVER S.A., CORPORACION BORA S.A. y DEPILTEC S.A. del régimen de declaración consolidado, sino si la actuación de TRANSAFRICA S.A. como sociedad dominante del Grupo consolidado es merecedora en este punto de sanción. Esta Sala confirma el criterio de la Sala de instancia de entender que, a la vista de lo actuado en el expediente administrativo, al no haber existido ocultación de dato alguno por parte de TRANSAFRICA S.A., sino una aplicación errónea de las normas, que no ha impedido que la Inspección haya procedido a regularizar la situación tributaria en base a los datos y conceptos declarados y aportados por las sociedades del Grupo, la conclusión a la que se llega es que no concurre en este punto el necesario elemento de culpabilidad.

   Resulta, pues, de aplicación en este punto lo establecido en el art. 77.4.d) de la Ley General Tributaria : Se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma. En el caso que nos ocupa -- incremento de base imponible por reorganización del Grupo consolidado-- la cuestión jurídica planteada, dados los conceptos implicados, puede encuadrarse en el supuesto contemplado por el precepto citado al haberse constatado la existencia de una discrepancia razonable en cuanto a la aplicación de las normas. No resulta, pues, procedente la imposición de sanción.

2. Si el Abogado del Estado no extiende su recurso de casación a la parte de sanción correspondiente al incremento de base imponible declarada por TRANSAFRICA S.A. por gastos de relaciones públicas (21.801.324 ptas.) y de PESCAFINA S.A. (5.168.000 ptas.), que la Inspección reputa como liberalidades, y si la sentencia de instancia confirma la sanción impuesta por el incremento de base imponible de TRANSAFRICA S.A. en 2.448.555 ptas., al entender la Inspección que se habían practicado amortizaciones "excesivas" sobre bienes del activo, nos resta por examinar la parte de sanción correspondiente a la imputación de la base imponible positiva de DEPILTEC S.A., por importe de 2.359.152, a TRANSAFRICA S.A. --que ostenta el 100% del capital de aquella--, aspecto al que el Abogado del Estado recurrente no dedica especial atención.

   Debe significarse que la base imponible referida deriva de la regularización efectuada a DEPILTEC S.A. en el ejercicio anterior, en la que, además de calificar a la entidad como sociedad de cartera, se determina su exclusión, en tal ejercicio, del Grupo en régimen de declaración consolidada 21/81, lo que determinó que por aplicación de lo dispuesto en el art. 19 de la Ley 61/78, del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción que le dio la Ley 45/85 del IRPF, se impute a TRANSAFRICA S.A., como único socio, la base imponible positiva obtenida por aquélla. Es evidente, por tanto, que la base imponible que se imputa a TRANSAFRICA S.A. en el ejercicio 1992 había sido previamente declarada en el ejercicio anterior por DEPILTEC S.A. Así las cosas, no debe calificarse la conducta de TRANSAFRICA en este caso como una infracción tributaria, pues el Grupo había incluido, sin ocultarla, la base imponible de DEPILTEC S.A. en el ejercicio en el que ésta la obtuvo, del que es sustraída por decisión de la Inspección para imputarla, en el ejercicio siguiente, a TRANSAFRICA S.A., sancionando a TRANSAFRICA por ello. Es obvio que no ha existido ocultación ni sustracción de dato alguno a la Administración tributaria, motivo por el que no puede apreciarse la existencia de infracción tributaria al proceder la aplicación de lo establecido en el art. 77.4.d) de la Ley General Tributaria .

En virtud de lo expuesto procede desestimar el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, sin que en este caso, dadas las circunstancias concurrentes --como la inadmisión del recurso interpuesto por TRANSAFRICA-- se aprecien razones para imponer las costas del recurso a la Administración del Estado.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION

Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia citada.

Sin expresa imposición de costas al no haber méritos para su imposición, debiendo cada parte satisfacer las suyas.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Emilio Frias Ponce.- Angel Aguallo Aviles.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Rubricados.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.