SAN 06/05, 13 de Mayo de 2010
| Ponente | JESUS NICOLAS GARCIA PAREDES |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2010:2179 |
| Número de Recurso | 25/2007 |
SENTENCIA
Madrid, a trece de mayo de dos mil diez.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo 25/07 que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador Sofia Pereda Gil en nombre y representación de MIARCO,
S.L., frente a la Administración del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado, contra el acuerdo del Tribunal
Económico Administrativo Central, de fecha 23.11.06 sobre IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (que después se describirá en el
primer Fundamento de Derecho), siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JESUS N. GARCIA PAREDES.
Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 16.01.07 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Providencia de fecha 25.01.07 con reclamación del expediente administrativo.
En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 31.05.07, en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.
El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha
20.09.07 en el cual, trás alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.
No solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba se dió traslado a las partes para conclusiones con el resultado obrante en autos.
Por providencia de esta Sala de fecha 12.04.10 se señaló para votación y fallo de este recurso el día 06.05.10 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.
Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 23.11.2006, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central, que desestima el recurso de alzada contra el acuerdo de fecha
27.2.2004, del TEAR de Valencia, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 y 1998, declarando la inadmisibilidad de dicho recurso en relación con el ejercicio 1996, por importes de 120.545,00, 197.874,20 y 186.665,75 #, respectivamente, según tres Acta de disconformidad de fecha 25 de septiembre de 2001, en la que se regulariza la operación de compra de títulos de la deuda pública de la República Federativa del Brasil, y su venta tras el vencimiento de los mismos.
La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Improcedencia de la calificación del cobro de los cupones de la deuda pública brasileña por parte del usufructuario de los títulos como rendimientos obtenidos no exentos; criterio que la Inspección asienta sobre la conclusión de que los únicos intereses de la Deuda Pública que pueden considerarse como exentos son los que percibe el titular del dinero que cedió en préstamo al Estado emisor de la Deuda Pública; y de que el usufructuario de dichos títulos no es titular de su rendimiento, sino del producto de otro activo financiero. Invoca el art. 11. del Convenio para evitar la Doble Imposición suscrito con Brasil. Alega que lo que percibe el usufructuario es el mismo interés derivado de dicho bono. 2) La contabilización de la operación es coherente con el principio de imagen fiel que informa la confección de los estados financieros de la entidad. 3) Improcedencia de la interpretación económica de dicha operación. Cita sentencias de diversos Tribunales en apoyo de esta pretensión y el principio de economía de opción.
El Abogado del Estado apoya los argumentos de la resolución impugnada, remitiéndose también a lo declarado por la Sala.
Es criterio mantenido por esta Sala el recogido, entre otras muchas por la Sentencia de fecha 30 de septiembre de 2009, dictada en el Rec. nº 106/2006, en la que se declara: "Asimismo, en la sentencia dictada el 23 de noviembre de 2007, recurso 221/04, la Sala declaraba: "(...).- Además de la mencionada cuestión, la Inspección considera que los rendimientos obtenidos como consecuencia de la percepción de los frutos, haciendo uso del derecho de usufructo, no son estrictamente intereses de la deuda pública debidos por el Estado emisor en virtud de una relación jurídica con el adquirente, sino que son la contraprestación por la adquisición onerosa del derecho de usufructo, por lo que no estarían beneficiados por el derecho de exención de los intereses que consagra el artículo 11.4 .b) del Convenio de la Doble Imposición suscrito con Brasil el 14 de noviembre de 1974 .
Así, el artículo 11 del Convenio, sobre intereses, dispone: "1. Los intereses procedentes de un Estado Contratante pagados a un residente del otro Estado Contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado.
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Sin embargo, estos intereses pueden someterse a imposición en el Estado Contratante del que proceden, y de acuerdo con la legislación de este Estado, pero el impuesto así exigido no puede exceder del 15% del importe bruto de los intereses.
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El impuesto sobre los intereses pagados a instituciones financieras de un Estado Contratante por razón de préstamos y créditos concedidos por un plazo mínimo de diez años y con objeto de financiar la adquisición de bienes de equipo y utillaje, no podrá exceder en el otro Estado Contratante del 10% del importe bruto de los intereses".
El apartado 4 del artículo 11 contiene una excepción a la norma general sobre tributación de los intereses, en estos términos:
"4. No obstante las disposiciones de los párrafos 1 y 2 .
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los intereses procedentes de un Estado Contratante y pagados al Gobierno del otro Estado Contratante, o una de sus subdivisiones políticas o cualquier agencia (inclusive una institución financiera) de propiedad total de ese Gobierno o de una de sus subdivisiones políticas están exentos del impuesto en el primer Estado Contratante;
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los intereses de la Deuda Pública, de los bonos u obligaciones emitidos por el Gobierno de un Estado Contratante o cualquier agencia (inclusive una institución financiera) de propiedad de ese Gobierno solamente pueden someterse a imposición en ese Estado".
Además, el apartado 5 del artículo 11 sienta una definición de lo que son intereses a los efectos de la aplicación del Convenio: "5. El término "intereses" empleado en este artículo, comprende los rendimientos de la Deuda Pública, de los bonos u obligaciones, con o sin garantía hipotecaria y con derecho o no a participar en beneficios, y de los créditos de cualquier clase, así como cualquier otra renta que la legislación fiscal del Estado de donde procedan los intereses asimile a los rendimientos de las cantidades dadas a préstamo".
(...).- La resolución del TEAC ahora recurrida detalla las operaciones llevadas a cabo entre el Banco que suscribió la deuda pública brasileña que ofreció a la sociedad recurrente transfiriéndole el usufructo, en estos términos:
"SEGUNDO.- En el presente caso las operaciones efectuadas son las siguientes: el sujeto pasivo adquiere derechos al cobro de cupones procedentes de bonos emitidos por la República de Brasil en fecha próxima a su vencimiento. Así, en cuanto al ejercicio 1997, las dos operaciones de compra se realizan el 25 de septiembre de 1997, con fecha valor 7 de octubre de 1997, y el vencimiento o derecho a cobro del cupón se produce el 15 de octubre de 1997; al día siguiente, 26 de septiembre de 1997, pero con la misma fecha valor, 7 de octubre de 1997, adquiere opciones de incumplimiento del cupón. Tales opciones son activos de cobertura del riesgo de impago del cupón que garantizan el cobro del mismo, en realidad es un sobreprecio pagado al vendedor por asumir el riesgo de insolvencia en caso de que no se pague el cupón. De forma semejante se procede en el ejercicio 1998. El Banco de Inversión S.A. financia toda la operación quedando depositados los títulos en la misma entidad financiera. Una vez cobrados los cupones se observa que el precio pagado por ellos, incluidos los gastos y las opciones de incumplimiento es superior a lo obtenido como consecuencia del cobro de cupones o al interés abonado. El obligado tributario contabiliza las adquisiciones tanto de cupones como de opciones...
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