STS, 28 de Junio de 2010
| Ponente | JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO |
| ECLI | ES:TS:2010:3596 |
| Número de Recurso | 1234/2005 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 28 de Junio de 2010 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiocho de Junio de dos mil diez.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación 1234/05, interpuesto por la procuradora doña Mónica Lumbreras Manzano, en nombre de la entidad Deshidratadora de Alfalfa, S.A., contra la sentencia dictada el 7 de diciembre de 2004 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 273/02, relativo al impuesto sobre el valor añadido del ejercicio 1997. Ha intervenido como parte recurrida la Administración General del Estado.
La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por Deshidratadora de Alfalfa, S.A., contra la denegación presunta por silencio administrativo del recurso de alzada que formuló ante el Tribunal Económico- Administrativo Central contra la dictada el 23 de diciembre de 1999 por el Regional de Cataluña. Esta resolución había ratificado la liquidación practicada por el inspector jefe de la Dependencia Provincial de Inspección de la Delegación en LLeida de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, relativa al impuesto sobre el valor añadido de 1997.
La cuestión debatida en la instancia consistió en determinar si las subvenciones correspondientes a los forrajes desecados han de integrar la base imponible del impuesto sobre el valor añadido. Tomando como punto de partida la doctrina contenida en la sentencia dictada el 16 de octubre de 2002 (recurso 841/99) por la misma Sala, la recurrida en casación dedica a la cuestión el fundamento tercero, en el que razona que:
Refiriéndonos a la aplicación al caso concreto, interesa señalar: a) que las liquidaciones que nos ocupan hacen referencia a los ejercicios 1.995 y 1.996, por lo que no puede resultarles aplicable con carácter retroactivo la Ley 66/97 ; b) que las subvenciones que nos ocupan estaban en aquel periodo de tiempo vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto, requisito exigido en el Art.
78.Dos.3º, aplicable al caso de autos, puesto que del Reglamento de la CEE números 603/95, de 21 de Febrero, por el que se establece la organización común de los Mercados en el sector de los forrajes desecados, y 785/95, de 6 de Abril, que desarrolla el anterior, queda claro, que las ayudas se determinan por tonelada de producto que haya salido de las empresas para su entrega a terceros (Art. 3 del Reglamento 603/95 ), y que a efectos de la subvención, se prevé una cantidad máxima garantizada de forraje desecado y, cuando se solicite ayuda por encima de la misma, se reduce su importe (Art. 5 del Reglamento ). Además se fija cada año un precio de objetivo para los productos desecados que se oferten en el mercado, en competencia con otros alternativos y cuando es superior al precio medio del mercado mundial, se concede una ayuda igual a un porcentaje determinado por la diferencia entre ambos precios. Es obvio, pues, que la ayuda se otorga en función del número de unidades entregadas y se determina con anterioridad a la realización de las operaciones y permite vender los forrajes desecados a un precio inferior al que resultaría de no existir la subvención.
Teniendo, pues, en cuenta tales consideraciones, así como el tenor de la normativa aplicable al caso de autos, según lo recogido en la Sentencia de esta Sala antes citada y la no retroactividad de la Ley de
1.997, procede la desestimación del recurso interpuesto
Deshidratadora de Alfalfa, S.A., preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 10 de marzo de 2005, en el que invocó un único motivo de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).
Considera que la sentencia vulnera el Reglamento (CE) 603/95 del Consejo, de 21 de febrero de 1995 (DO L 63, p.1 ), así como tres sentencias dictadas por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea el 15 de julio de 2004 : Comisión/Finlandia (asunto C- 495/01), Comisión/Alemania (asunto C-144/02) y Comisión/Suecia (asunto C-463/02).
Sostiene que la resolución discutida ha incurrido en un error al declarar que las ayudas comunitarias a los forrajes desecados que percibió estaban vinculadas al precio de las operaciones, debiendo tributar por el impuesto sobre el valor añadido. Recuerda que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en la citadas sentencias, ha sostenido que tales subvenciones no cumplen los requisitos que se exigen para que queden sujetas al impuesto en cuestión.
Termina solicitando el pronunciamiento de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, estime íntegramente la demanda, declarando nulas las resoluciones impugnadas y que las subvenciones recibidas por la actividad de desecado de forrajes no deben formar parte de la base del impuesto sobre el valor añadido, ya que no constituyen ayudas a los precios de venta.
En providencia de 22 de marzo de 2006 se concedió a las partes un plazo común de diez días para que formulasen alegaciones sobre la posible concurrencia de la causa de inadmisión del recurso consistente en haberse dictado la sentencia impugnada en un asunto cuya cuantía no excede de ciento cincuenta mil euros. La Sección Primera de esta Sala dictó auto el 13 de julio de 2006 admitiendo a trámite del recurso de casación.
El abogado del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 8 de noviembre de 2006, en el que, en primer lugar, pidió su inadmisión por entender que el asunto no tenía cuantía suficiente para acceder a la vía casacional.
En segundo término, en cuanto al fondo, reconoce que el artículo 78 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el valor añadido (BOE de 29 de diciembre), fue modificado por la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE 31 de diciembre ), que incorporó un nuevo apartado en el que se excluyó del concepto de contraprestación las subvenciones comunitarias financiadas a cargo del FEOGA [en concreto, las previstas en el Reglamento (CE) 603/95]. No obstante, considera que tal modificación no resulta aplicable a las liquidaciones impugnadas, referidas a los ejercicios 1995 y 1996, pues son anteriores a ese cambio normativo.
Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 5 de noviembre de 2006, fijándose al efecto el 23 de junio de 2010, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala
- Este recurso de casación, dirigido contra la sentencia pronunciada el 7 de diciembre de 2004 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 273/2002, suscita una cuestión puntual. Se trata de determinar si las subvenciones correspondientes a los forrajes desecados han de integrarse en la base imponible del impuesto sobre el valor añadido.
A través del Departament d#Agricultura, Ramaderia i Pesca de la Generalitat de Catalunya, Deshidratadora de Alfalfa, S.A., recibió durante el año 1997 ayudas comunitarias para la producción de "forrajes desecados y deshidratados" con arreglo al Reglamento 603/95 (CE), que, según el criterio de la Inspección ratificado por la sentencia de la instancia, debían formar parte de la base imponible del impuesto sobre el valor añadido al tener la naturaleza de subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones, sujetas a dicho tributo con arreglo al artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992. Por el contrario, la entidad recurrente entiende que esas ayudas no estaban sujetas a imposición, como se desprende de la jurisprudencia sentada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en las tres sentencias de 15 de julio de 2004 que invoca en el escrito de formalización del recurso.
Antes de seguir adelante, debemos resolver la causa de inadmisión esgrimida por el abogado del Estado en su escrito de oposición. Procede rechazarla porque, además de referirse de forma errónea a dos ejercicios (1995 y 1996) distintos del aquí concernido (1997), la cuestión ya fue solventada en el auto dictado el 13 de julio de 2006 por la Sección Primera de esta la Sala, en el que se resolvió admitir a trámite el recurso por entender que «el interés económico de la pretensión casacional de la parte recurrente reside en la diferencia existente entre el importe de la autoliquidación practicada en concepto de devolución de cantidades indebidamente ingresadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido de 1997 -42.174.044 pesetas- y las reconocidas por la Administración -11.813.397 pesetas-. Ha de tenerse en cuenta que al producto de tal diferencia -30.360.647 pesetas- no se le puede aplicar las reglas contenidas en el artículo
71.3 del Reglamento del impuesto aprobado por Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre, puesto que dicho importe ya está constreñido al 4º trimestre de 1997, y por ende, no resulta posible volver a dividir su devengo conforme a las especiales características contempladas en la normativa específica del Impuesto sobre el Valor Añadido» (FJ 2º).
Queda, pues, expedito el camino hacia la cuestión de fondo, de cuyo puntual objeto hemos dejado constancia en el anterior fundamento primero.
Para resolver el debate, no resulta ocioso recordar que, siendo el impuesto sobre el valor añadido un tributo armonizado en el ámbito de la Unión Europea, las disposiciones comunitarias y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea interpretativa de las mismas forman parte del sistema de fuentes que el juez nacional ha de tomar en consideración para fijar la exégesis y aplicar las normas internas sobre la materia. Por lo tanto, tratándose de una cuestión regulada en la Directiva 77/388/CEE, del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de los negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54), pues se discute la inclusión de las citadas ayudas comunitarias para desecación de forrajes en la base imponible, la interpretación que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea haya realizado sobre el particular ha de tomarse en consideración a la hora de interpretar y aplicar la norma interna.
Por ello, no puede aceptarse el argumento del abogado del Estado vinculado a la evolución normativa del artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992, sin reparar en la interpretación que el Tribunal de Justicia ha realizado del artículo 11.A).1.a) de la Sexta Directiva .
Pues bien, las subvenciones reguladas en el Reglamento 603/95 (CE) y percibidas por empresas transformadoras de forrajes han sido objeto de análisis en las tres sentencias dictadas por el Tribunal de Justicia el 15 de julio de 2004, que hemos referenciado en el antecedente segundo de esta sentencia, así como en la pronunciada en la misma fecha en el asunto C-381/01, Comisión/Italia . En estas cuatro sentencias se analizó la sujeción de tales subvenciones al impuesto sobre el valor añadido. En el apartado 32 de la dictada en el asunto C-495/01 ( Comisión/Finlandia ) se señala que «el concepto de "subvenciones directamente vinculadas al precio", en el sentido del artículo 11, parte A, apartado 1, letra a), de la Sexta Directiva, incluye únicamente las subvenciones que constituyen la contraprestación total o parcial de una operación de entrega de bienes o de prestación de servicios y que son pagadas por un tercero al vendedor o al prestador».
Partiendo de esta consideración, la sentencia concluye, en el apartado 33, que, a juicio del Tribunal de Justicia, «no se cumplen los requisitos para la sujeción de las ayudas objeto de litigio al IVA en ninguna de las dos categorías de operaciones a las que se refiere la Comisión que son, por una parte, la venta por una empresa transformadora, tras su secado, de forrajes comprados a los productores de forrajes verdes y por otra, la subcontratación de una empresa transformadora por un productor de forrajes verdes» [en igual sentido se expresan las sentencias Comisión/Italia (apartado 33), Comisión/Alemania (apartado 32) y Comisión/Finlandia (apartado 37)].
De acuerdo con el criterio expresado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en las citadas sentencias, las ayudas percibidas por empresas transformadoras de forrajes previstas en el Reglamento (CE) 603/95 y en el Reglamento (CE) nº 785/95 de la Comisión, de 6 de abril de 1995, por el que se establecen las disposiciones de aplicación del anterior (DO L 79, p.1 ), no están sujetas al impuesto sobre el valor añadido. De ahí que esta Sala haya declarado en el fundamento jurídico 4º de la sentencia de 9 de abril de 2010 (casación 11037/04 ) que, en el punto controvertido, la redacción originaria de la Ley 37/1992 es contraria a la interpretación realizada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea e incompatible con el derecho comunitario, lo que comporta su inaplicación.
La actividad realizada por Deshidratadora de Alfalfa, S.A., consistía en la entrega de forrajes desecados a sus clientes y las ayudas que percibía del FEOGA se vinculaban a esta actividad de producción de forrajes desecados y deshidratados. En estas circunstancias, resulta evidente que la aplicación de la citada doctrina al caso debe llevar, inexorablemente, a la estimación del motivo.
Debemos, pues, estimar el recurso de casación interpuesto por la sociedad Deshidratadora de Alfalfa, S.A., y, en consecuencia, acoger también el recurso contencioso-administrativo instado por la citada entidad, lo que comporta la anulación de la resolución impugnada y de los actos administrativos de los que trae causa.
La estimación del recurso de casación determina, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de esta jurisdicción, que no proceda hacer un especial pronunciamiento en cuanto a las costas causadas en su tramitación, sin que, en virtud del apartado 1 del mismo precepto, se aprecien circunstancias de mala fe o de temeridad que obliguen a imponer expresamente a una de las partes las costas de la instancia.
Acogemos el recurso de casación interpuesto por Deshidratadora de Alfalfa, S.A., contra la sentencia dictada el 7 de diciembre de 2004 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 273/02, que casamos y anulamos.
En su lugar:
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) Estimamos el recurso contencioso-administrativo promovido por la citada compañía contra la desestimación presunta por silencio administrativo (después expresa, mediante resolución de fecha 24 de septiembre de 2001) del recurso de alzada que formuló ante el Tribunal Económico-Administrativo Central contra la dictada el 23 de diciembre de 1999 por el Regional de Cataluña, confirmatoria de la liquidación practicada en concepto de impuesto sobre el valor añadido del ejercicio 1997.
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) Anulamos dichos actos administrativos y reconocemos el derecho de la compañía recurrente a no incluir en la base imponible del mencionado tributo las ayudas comunitarias a la producción de forrajes y deshidratados.
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) No hacemos especial pronunciamiento sobre las costas causadas tanto en la instancia como en casación.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Emilio Frias Ponce D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
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