STS, 31 de Mayo de 2010

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, dictó sentencia de 29 de abril de 2004, que contiene el siguiente fallo: "PRIMERO.-Desestimamos el presente recurso contencioso - administrativo, numero 449/2001, interpuesto por FROSALI, S.L. SEGUNDO.- No hacemos especial imposición de costas".

Notificada la sentencia, se presentó escrito en 16 de junio de 2004 por la representación procesal de entidad FROSALI, S.L. interponiendo recurso de casación para la unificación de doctrina, interesando que se admita, procediendo luego a su elevación a la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo para su ulterior tramitación y decisión.

La representación procesal de la Administración General del Estado, por escrito de 29 de abril de 2005, solicitó que se tuviera por formulada su oposición a dicho recurso, interesando su desestimación, confirmando la doctrina y criterio de la sentencia recurrida.

Recibidas las actuaciones, por providencia de 9 de marzo de 2010 se señaló para votación y fallo el 26 de mayo de 2010, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección

Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 29 de abril de 2004, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, en el recurso contencioso administrativo 449/2001, interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón de fecha 26 de abril de 2001, parcialmente estimatoria de las reclamaciones económico-administrativas acumuladas (nº 50/3486/99 y 50/3488/99) deducidas contra el Acuerdo liquidatorio dictado por la Dependencia de Inspección de la Oficina Técnica de la Delegación de la AEAT de de Zaragoza, de 28 de mayo de 2001, confirmatorio de la propuesta de liquidación obrante en el acta modelo A02, nº 70142065, en concepto de IVA, ejercicio 1997, con cuantía de 3.526.263 pesetas. Y contra el acuerdo sancionador de 20 de julio de 1999, dictado por la misma dependencia administrativa y derivado de la referida liquidación, por importe de 2.414.795 pesetas, que no obstante, fue anulado en sede del TEARA, debiendo ser sustituida por otra en la que se excluya la graduación del 25% por ocultación de datos.

- El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV (arts. 96 a 99 ) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003 ).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97 ).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004, "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta."

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005, señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia (art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1 ), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1 ), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar es claro que no se dan los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA, en la medida en que no existe la contradicción alegada por la actora entre la Sentencia impugnada y las que se ofrecen como contraste.

En efecto, el análisis de la Sentencia de 29 de abril de 2004 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, objeto de recurso, y de las Sentencias de 10 de marzo de 2003, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Murcia; de 21 de mayo de 2003, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, y de 10 de junio de 1994, de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo, que se citan como contraste, pone claramente de manifiesto que los hechos y razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en las citadas Sentencias son diferentes y, por tanto, no es posible apreciar la contradicción de doctrinas.

Así, como hemos señalado, la Sentencia ahora impugnada de 29 de abril de 2004, asumiendo la tesis mantenida por Inspección Tributaria rechaza las pretensiones de la recurrente, una vez constatada la endeblez de la carga probatoria articulada por la actora en aras de acreditar la condición de empresarios a los enajenadores de las fincas trasmitidas, a los efectos de determinar su sujeción al IVA. Se advierte en la sentencia impugnada un minucioso examen de los elementos probatorios con el objetivo de identificar ese extremo, con un resultado negativo, tal y como justifica la sentencia de la siguiente manera:

"SEGUNDO.- Por lo que se refiere a la primera de las cuestiones, la misma debe ser desestimada por las mismas razones que tanto la Inspección como el TEAR, al confirmar el acuerdo liquidatorio de la misma, expresan en sus respectivas resoluciones, no haberse acreditado la condición de sujetos pasivos del IVA de los vendedores de los dos inmuebles sitos en los números NUM000 y NUM001 del CAMINO000 en Zaragoza, transmitidos por compraventa a la Sociedad demandante en la Escritura Pública de 29 de diciembre de 1997, que obra incorporada en el expediente administrativo de gestión remitido.

La recurrente, además de afirmar que se limitó a actuar de conformidad con lo que le fue manifestado en la Escritura Pública por los vendedores, hace hincapié en la eficacia probatoria de este documento público y en que la prueba de los arrendamientos existentes sobre los inmuebles transmitidos no deriva únicamente [de] documentos privados, sino que existen datos objetivos relativos a dichos arrendamientos por las fianzas depositadas en la Cámara de la Propiedad Urbana.

Sin embargo, tales argumentos, que no son nuevos sino que en forma sustancialmente coincidente ya se adujeron ante el TEAR, han de ser desestimados, primero, por los propios razonamientos de este último expresados en el tercero de los fundamentos de derecho de su resolución que, compartidos por este Tribunal, se dan aquí por reproducidos; segundo, porque conforme reiterada doctrina del Tribunal Supremo en interpretación del artículo 1218 del Código Civil, expresadas, entre otras muchas, en sentencia de su Sala de lo Civil de 26 de enero de 2001 (Aranzadi 528 ), fundamento de derecho quinto, "la fe pública notarial lo único que acredita es el hecho que motiva el otorgamiento de la escritura pública y su fecha, así como que los otorgantes han hecho ante notario determinadas declaraciones, pero no la verdad intrínseca de éstas, que pueden ser desvirtuadas por prueba en contrario". En virtud de dicha doctrina la manifestación de los vendedores de ser sujetos pasivos del IVA, no puede entenderse probada por el hecho de haberse realizado en el documento público en cuestión, máxime cuando en el expediente administrativo figuran las diligencias de constancia de hechos de la Inspección relativas a los que figuran como vendedores en la Escritura Pública de referencia, en las que aceptan que la venta no se realizó en el desarrollo de actividad empresarial o profesional alguna, estando los bienes integrados en el patrimonio personal de los transmitentes.

En cuanto a la existencia de arrendamiento sobre los inmuebles en cuestión, que permitiría atribuir a los vendedores la condición de empresarios o profesionales a efectos de considerarles sujetos pasivos del IVA, conforme a lo previsto en el último inciso de la letra c) del apartado Uno, del artículo 5 de la Ley reguladora de dicho Impuesto, 37/92, de 28 de diciembre, es evidente que la condición de empresario, en este caso arrendador, ha de concurrir en el momento de efectuarse realmente la transmisión del bien, en este caso al otorgamiento de la escritura publica de compraventa el 29 de diciembre de 1997, momento en que por lo que se expresa tanto por la Inspección como por el TEAR ya no estaba vigente ningún arrendamiento sobre la misma. El hecho de que alguno de los vendedores, en concreto Doña Leonor acredite la solicitud de devolución de fianza con fecha 13- 7- 98, no acredita que en esa fecha estuviera vigente el arriendo al que se refiere, máxime cuando en la diligencia de constancia de hechos ante la Inspección tiene reconocido que el inquilino habría abandonado la vivienda en junio de 1997. Y los otros dos vendedores, respecto del arriendo acreditado a partir de el 1 de agosto de 1997, se solicitó devolución de fianza el 2 de octubre del mismo año, por tanto, todos los arriendos se hallaban finalizados antes de la formalización de la compraventa, en concordancia con lo que se declara en la propia Escritura Pública el 29 de diciembre de 1997, sin que, en consecuencia, en esta fecha sea de apreciar la condición de sujetos pasivos del IVA en los vendedores y, por tanto, sin que la actora quedase legalmente habilitada para practicar la deducción de dicho impuesto que se aplicó por la compraventa de constante referencia en la declaración correspondiente al 4° trimestre de 1997.

En lo relativo a la segunda de las cuestiones, ha de llegarse a la misma conclusión desestimatoria, ya que el actuar de la demandante no puede considerarse amparada en interpretación razonable de los preceptos de la Ley reguladora del Impuesto de aplicación, sino en la apreciación subjetiva de considerar acreditada la condición de sujetos pasivos del IVA en los vendedores, la cual, por lo anteriormente razonado, no es sostenible, ni sobre la base de una simple manifestación efectuada en el documento público referido, con una concreta finalidad a la que únicamente cabe extender la fe pública notarial, ni por la subsistencia de unos arrendamientos que en el propio documento se hacía constar como inexistentes, estando desocupadas todas las viviendas integrantes de los inmuebles transmitidos, circunstancia de hecho de esta última, a no dudarlo, no desconocida por la recurrente."

En este sentido, debe recordarse que la queja por la que se pretende revisar la actividad probatoria desarrollada en la instancia no tiene cabida en esta clase de recurso, salvo que se alegue, por el cauce del artículo 88.1 .d), y acredite (como no ha ocurrido en este caso) que, al apreciar el material probatorio, la Sala de instancia ha infringido algún precepto legal en el que se discipline el modo de valorar las pruebas tasadas o que las inferencias obtenidas por los jueces a quo se muestran carentes de lógica o irrazonables, conduciendo a resultados inverosímiles y, por ello, manifestando un uso arbitrario del poder jurisdiccional, prohibido por el artículo 9, apartado 3, de la Constitución. Pueden consultarse sobe este particular, entre las más recientes, las sentencias de 6 de octubre de 2008 (casación 6168/07, FJ 3º), 15 de diciembre de 2008 casación 7434/04, FJ 1º), 26 de enero de 2009 (casación 2705/05, FJ 2º) y 23 de febrero de 2009 (casación 7840/04, FJ 2º ) para confirmar la decisión administrativa de rechazar la pretensión del recurrente de calificar a los transmitentes sujetos pasivos de dicho impuesto.

Sin embargo, en las sentencias de contraste que se aportan por la parte recurrente, aunque también se aborda con profundidad los criterios determinantes para incluir a los transmitentes en operaciones de compraventa de inmuebles en una u otra categoría, lo cierto es que en ambas sentencias, la prueba practicada por la Sala de instancia arrojó unas sólidas conclusiones para la sala, que entendió indubitada la ostentación por esos transmitentes de la condición de empresarios, lo que separa radicalmente, desde un punto de vista fáctico, a las sentencias de contraste de la ahora recurrida :

"A la luz de tales preceptos debe entenderse que los transmitentes del inmueble ostentaban la condición de empresarios, por disponerlo así especificamente la normativa del IVA, y ello en cuanto arrendadores de locales de negocio, según es de apreciar en las declaraciones presentadas respecto del IVA del ejercicio 1992 que obran en el expediente, sin que tal extremo pueda quedar desvirtuado en razón de lo dispuesto en el art. 40.Dos de la Ley 18/91, de 6 de junio del IRPF, atendida la específica previsión de la normativa del IVA. En la escritura pública de compraventa la finca objeto de la misma se identifica como edificio situado en la Avda de José Antonio de Alcoy, destinado a garaje, que consta de dos cuerpos de obra comunicados entre sí, que se describen pormenorizadamente, segregándose del mismo la finca que se transmite como solar, al haberse demolido la cosntrucción existente en la finca segregada, según declaración de obra derruida.

Atendido todo lo expuesto, siendo que los transmitentes ostentaban la condición de empresarios, y no habiéndose puesto en cuestión por parte de la Administración que el bien transmitido integrase el patrimonio empresarial de los sujetos pasivos, debe concluirse que no está debidamente fundada la postura de la Administración cuando considera que la compraventa efectuada se hallaba sujeta al impuesto sobre transmisiones patrimoniales y no al IVA, y, en consecuencia, procede la estimación del recurso" ( STSJ Comunidad Valenciana, de 10 de marzo de 2003 )

"En definitiva, se dan este caso los requisitos establecidos por el art. 8.1 del Reglamento, interpretado por la propia la Dirección General en la resolución referida. Por otro lado también está acredita la comunicación por el adquirente al transmitente de tener la condición de ser sujeto pasivo del IVA como se desprende claramente de lo señalado en dicha cláusula, máxime teniendo en cuenta que tal comunicación debe hacerse al transmitente y no a la Administración y que el mismo quedó perfectamente enterado al aceptar la cláusula tercera referida. Hay que tener en cuenta que dicho precepto más que exigir un requisito formal que haya de cumplirse antes o simultáneamente a la entrega del bien y del que dependa la validez de la renuncia, establece la exigencia de que el adquirente justifique su condición de sujeto pasivo del IVA con derecho a la deducción total del impuesto soportado, con lo que tal documento tiene un carácter "ad probationem" y no "ad solemnitatem". En este caso como antes decíamos la propia Comunidad Autónoma al contestar a la demanda no duda de que la actora reúna esta condición.

En conclusión cabe afirmar que aunque las partes no cumplieran formalmente todos los requisitos exigidos por el art. 8.1 del Reglamento, es lo cierto que cumplieron con la finalidad exigida por el mismo, al haber quedado acreditado que ambas partes eran sujetos pasivos del IVA, que convenían de mutuo acuerdo sujetar la operación a este impuesto y no al ITP, que el adquirente tenía derecho a la deducción total del IVA soportado, y en definitiva que la parte vendedora había renunciado de forma expresa a la exención (al desprenderse así del documento referido, repercutiendo el porcentaje correspondiente en el precio estipulado), comunicando la renuncia de forma fehaciente al adquirente con carácter simultáneo a la entrega del bien." ( STSJ Murcia, de 21 de mayo de 2003)

La Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 10 de junio de 1994, que también se cita en el recurso, tampoco puede servir como sentencia de contraste. Además de haber sido dictada, en asunto civil, por la Sala Primera, se refiere a la valoración de determinadas pruebas, según los preceptos del Código Civil a que hace referencia.

No debe olvidarse a este respecto que la finalidad primera de esta modalidad singular del recurso de casación no es corregir la eventual infracción legal en que pueda haber incurrido la sentencia impugnada -en este particular sería la falta de motivación de la condena en costas-, sino reducir a la unidad criterios judiciales de resolución dispersos y contradictorios, fijando la doctrina legal al hilo de la cuestión controvertida. Consecuentemente, si las sentencias que pretendidamente contradicen la resolución impugnada, son huérfanas del elemento de contraste elemental y sobre el que gira el fallo desestimatorio de la instancia, mal puede depurarse la atonía jurisdiccional si falta el término común denominador sobre el que se denuncia la contradicción y, por ende, ninguna doctrina procede unificar.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA, señala 3.000 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.