SAN, 22 de Diciembre de 2001
| Ponente | MARIA ASUNCION SALVO TAMBO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2001:7727 |
| Número de Recurso | 924/1999 |
20.6 ley 44/1978 del irpf. determinación del tipo de gravamen.
SENTENCIA
Madrid, a veintidos de diciembre de dos mil uno.
Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo
Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 02/924/1999, se tramita a
instancia de D. Cornelio , representado por el Procurador Sra. Palomares
Quesada, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de junio de
1999 sobre liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1991; y en el
que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del
Estado, siendo la cuantía del mismo 71.346.748 ptas.
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La parte indicada interpuso en fecha 24 de julio de 1999 este recurso respecto de los actos antes aludidos y admitido a trámite, anunciada la interposición del mismo en el Boletín Oficial del Estado, y reclamado el expediente administrativo, se entregó éste a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo, en la que realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo: "que, habiendo por presentado en tiempo y forma este escrito, se sirva admitirlo, tenga por formalizada la demanda y en su día dicte sentencia por la que se estime el presente recurso contencioso-administrativo, en los términos que se deducen del presente escrito de demanda, y, en consecuencia, se revoque el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de junio de 1999 y se anulen las liquidaciones tributarias recurridas".
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De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la contestación a la demanda, en el cual solicitó "Que tenga por contestada la demanda deducida en el presente litigio y, previos los trámites legales, dicte sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho" .
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No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba del recurso, siguió el siguiente trámite de Conclusiones, a través del cual, las partes, por su orden, han concretando sus posiciones y reiterado sus respectivas pretensiones. Por providencia de 5 de noviembre de 2001 se hizo señalamiento para votación yfallo el día 13 de diciembre de 2001, en que efectivamente se deliberó, votó y falló.
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En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las normas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción. Y ha sido Ponente la Presidenta de esta Sección Ilma. Sra. Dª Mª Asunción Salvo Tambo.
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Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución de 24 de junio de 1999 del Tribunal Económico Administrativo Central (R.G. 6261-97; R.S. 32-98) por la que, resolviendo en única instancia la reclamación interpuesta por D. Cornelio -ahora recurrente- contra liquidación practicada por la Oficina Nacional de Inspección, relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1991, se acuerda: "Desestimar la reclamación y confirmar la liquidación practicada".
Los anteriores actos administrativos traen su causa de la incoación, el día 4 de marzo de 1997, por la Inspección de los Tributos de la Oficina Nacional de Inspección en Madrid, de un acta, modelo A02, suscrita en disconformidad por el hoy recurrente, en relación con el concepto impositivo y ejercicio antes reseñados; en el acta se hizo constar, entre otros extremos, la procedencia de incrementar la base imponible declarada de 62.060.0.34 pesetas, ascendiendo la base imponible total a 144.217.325 pesetas. En dicha acta también se consignaba también el carácter previo de la misma con arreglo al artículo 50.2 b) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, así como que la Inspección se había limitado a comprobar "las operaciones de compra realizadas con bonos austriacos", cuyas minusvalías por importe de 85.450.373 pesetas, según declaración del contribuyente, no se entendían compensables, considerándose por la Inspección que la disminución patrimonial producida por esta operación ascendió a 3.293.082 pesetas. En su consecuencia, el Inspector actuario propuso regularizar la situación tributaria del interesado mediante la correspondiente liquidación, comprendiendo cuota por un importe de 45.759.204 pesetas e intereses de demora por 25.587.544 pesetas, sin sanción al calificarse el expediente de rectificación.
Tras la emisión del correspondiente informe por el Inspector actuario, en el que se detallaban los pormenores de la operación en cuestión (que el sujeto pasivo había suscrito el 26 de abril de 1991 una Póliza de Crédito en cuenta corriente con el Banco de Inversiones por importe de 500 millones de pesetas realizando a partir del 29 de abril del mismo una serie de operaciones de compra y posterior venta de bonos emitidos por la República de Austria) así como la presentación de las alegaciones del interesado, la Oficina Nacional de Inspección practicó liquidación provisional por la que se confirmó la referida propuesta del acta, resultando, por tanto, una deuda tributaria total (cuota más intereses de demora) de 71.346.7148 pesetas.
Interpuesta contra la referida liquidación reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Central por el hoy recurrente, a través de la cual manifestaba su desacuerdo con la liquidación en cuestión, tanto en lo relativo a la procedencia de tener en consideración la disminución patrimonial que consideraba originada por la compra y posterior venta de los bonos austriacos, como en cuanto al tratamiento de los rendimientos obtenidos de los citados bonos conforme al Convenio entre España y Austria, así como también en relación al cálculo del tipo medio de gravamen, es resuelta por el Tribunal Económico Administrativo Central en el sentido desestimatorio, como más arriba se indicó, mediante la resolución que constituye el objeto de la presente impugnación.
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La cuestión fundamental a resolver aquí y ahora es la relativa a determinar si existe, o no, una disminución patrimonial en la enajenación de bonos emitidos por el Estado Austríaco, cuya adquisición tuvo lugar con anterioridad al vencimiento de los cupones por intereses y su enajenación inmediatamente antes del vencimiento de los referidos cupones y, en consecuencia, si el actor puede compensar dicha disminución patrimonial con los incrementos patrimoniales obtenidos al enajenar otros activos en el mismo período impositivo.
La Administración demandada sostiene que el artículo 20.6 de la Ley 44/1978, vigente en el momento de realización del hecho imponible, debe ser interpretado en el sentido de que en el valor de adquisición a que se refiere dicho precepto deben distinguirse dos componentes, que son, uno de ellos, el correspondiente al capital adquirido y, el otro, el valor del derecho a percibir el próximo cupón, con la finalidad de evitar absurdos resultados tales como la aparición de minusvalías que nada tienen que ver con la realidad, si bien dicha diferenciación en la práctica, fuera de supuestos especiales como el del hoy recurrente, sería excesivamente trabajosa para la carga administrativa, por lo que carece de sentido, según la resolución impugnada, en contribuyentes no empresarios. Sin embargo, tratándose de empresarios la Norma de Valoración 8ª del Plan General de Contabilidad (aplicable obligatoriamente a todas las empresas individuales o societarias) aprobado por Real Decreto 1.643/1990, de 20 de diciembre, distingue del importetotal satisfecho el correspondiente a los intereses devengados o intereses explícitos devengados y no vencidos en el momento de la compra, que no formarán parte del precio de adquisición.
El recurrente entiende que, en primer término, resulta de aplicación el Convenio para evitar la Doble Imposición suscrito entre España y Austria; en segundo término, que la operación realizada generadora de la, a su juicio, minusvalía en ningún caso se ha instrumentado a través de negocio jurídico anómalo alguno (simulación o fraude de Ley tributaria) que pudieran dar lugar a unas consecuencias tributarias distintas de las aplicadas por el sujeto pasivo; en tercer término, que la operación de compra y posterior venta de bonos austriacos determinó una alteración patrimonial que generó, a su entender, una minusvalía cuya cuantía (extremo sobre el cuál discrepan las partes) debía determinarse conforme a la normativa interna española y, más concretamente, conforme al artículo 20 de la Ley 44/1978. Más en concreto, se alega en la demanda, que con arreglo al artículo 11.3 de la Convenio Hispano-Austriaco los intereses de la Deuda Pública de un Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en ese Estado, lo que en el supuesto de actual referencia, por tratarse de "bonos austríacos", sólo podía someterse a imposición en el Estado austriaco que los declaraba exentos en aquél momento; la interpretación de las normas tributarias permite utilizar lo que en la doctrina se denomina "economía de opción", sin que ello suponga incurrir ni en fraude de Ley ni en negocios jurídicos anómalos; También se aduce que existió una verdadera y propia disminución patrimonial porque, con arreglo al artículo 20.6 de la Ley 44/48 el valor de adquisición fue el "importe real" por el que se compraron los correspondientes bonos que fue lo único que realmente se adquirió mediante los oportunos contratos de compraventa, siendo así que el valor de enajenación, tras la percepción de los intereses de los cupones, fue inferior; que, asimismo entiende el...
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