SAN, 9 de Mayo de 2005
| Ponente | FELISA ATIENZA RODRIGUEZ |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2005:2221 |
| Número de Recurso | 923/2002 |
JESUS NICOLAS GARCIA PAREDESFELISA ATIENZA RODRIGUEZMARIA DE LA ESPERANZA CORDOBA CASTROVERDEFRANCISCO JOSE NAVARRO SANCHISJESUS MARIA CALDERON GONZALEZ
SENTENCIA
Madrid, a nueve de mayo de dos mil cinco.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 923/02 que ante esta Sala de lo
Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D/Dª FRANCISCO
VELASCO MUÑOZ-CUELLAR en nombre y representación de D. Emilio,
Dª. Susana Y DÑA. Natalia frente a la
Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la Resolución
del Tribunal Económico Administrativo Central de Madrid en materia de Impuesto Sobre la Renta de
las Personas Físicas (que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho) siendo
ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. FELISA ATIENZA RODRÍGUEZ.
La parte indicada interpuso, con fecha de 29 de julio de 2002 el presente recurso contencioso-administrativo que, admitido a trámite y reclamando el expediente administrativo, fue entregado a dicha parte actora para que formalizara la demanda.
En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha de 31 de marzo de 2003 , en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos administrativos impugnados.
De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó a la demanda mediante escrito presentado el 28 de mayo de 2004 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.
No habiéndose solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba se dio traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado y a la parte actora quienes evacuaron en sendos escritos de conclusiones quedando los autos pendientes para votación y fallo.
Mediante providencia de esta Sala de nueve de febrero de dos mil cinco, se señaló para votación y fallo del presente recurso el día veintiocho de abril de dos mil cinco en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.
Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 7 de junio de 2002, estimatoria parcial del recurso de alzada promovido por D. Emilio Y OTROS contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 30 de septiembre de 1998, recaída en el expediente de reclamación nº 08/7129/95 por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondientes al ejercicio 1992 y cuantías de 315.310,33 euros (52.463.224 pts ) y 257.457,31 euros (42.837.126 pts).
La resolución del TEAC, acuerda: "Estimarlo en parte, anulando la liquidación practicada que será sustituida por otra conforme a lo expuesto en el fundamento septimo".
Las anteriores actuaciones administrativas tienen su origen en dos actas de disconformidad que el 21 de diciembre de 1994, la Inspección de los Tributos del Estado de la Delegación de Barcelona incoó a Dª Natalia y a D. Emilio, por el impuesto y ejercicio de referencia al considerar que debía imputarse como rendimiento de capital mobiliario la aportación no dineraria realizada por Dª Natalia del usufructo temporal de cinco años de 204.560 acciones de la sociedad Danone S.A. para suscripción de 22.563 acciones de la sociedad Acceptum realizada el 10 de junio de 1992. Del mismo modo la Inspección consideró la aportación no dineraria realizada por D. Emilio del usufructo temporal de cinco años de 125.406 y 83.604 acciones de la sociedad Danone S.A. para la suscripción de 26.260 acciones de la sociedad Germina In S.L. y 26.375 acciones de la sociedad Germina S.L. efectuadas el 16 de junio de 1992.
Una vez emitidos los Informes del actuario y presentadas las alegaciones por la parte, el Inspector Jefe dictó dos acuerdos de liquidación el 9 de mayo de 1995 por los que ratificaba las propuestas de liquidación, considerando que la constitución a titulo oneroso de un usufructo temporal sobre unas acciones daba lugar a un rendimiento de capital mobiliario, habida cuenta que la contraprestación no tienen otra causa que la cesión de dividendos futuros, suponiendo así el cobro anticipado de tales dividendos y añadiendo que su consideración como rendimiento hace que quede excluida su calificación como incremento de patrimonio.
Frente a los anteriores actos se interpusieron por los interesados reclamaciones económico administrativas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, reclamación que fue desestimada mediante resolución de 30 de septiembre de 1998 al considerar el tribunal regional que los actos impugnados se ajustaban a derecho. Contra dicha resolución se interpuso recurso de alzada que fue estimado parcialmente por el TEAC.
En TEAC, en su resolución de 7 de junio de 2002, confirma la calificación tributaria de la renta obtenida por los reclamantes como rendimiento de capital mobiliario, con la consideración de renta irregular, pero estima la reclamación en el sentido de considerar que debe admitirse la minoración de los gastos amortizables para el calculo del neto patrimonial.
La actora funda su pretensión impugnatoria en el presente recurso contencioso administrativo en las siguientes cuestiones: 1º) Improcedencia de las liquidaciones impugnadas: tributación de la aportación del derecho de usufructo como incremento de patrimonio irregular; 2º) Ad cautelam, improcedencia de la resolución impugnada al haber considerado la aportación del usufructo de acciones como rendimiento de capital mobiliario y no haber tenido en cuenta en la regularización los ingresos a cuenta.
Para el correcto enjuiciamiento de la cuestión debatida, hemos de partir de los siguientes datos fácticos:
- La entidad Germina Inc S.L. se constituyó el 6 de diciembre de 1985 bajo la denominación social de Germina S.A. por D. Emilio, su esposa y Dª Nieves. El 16 de junio de 1992 en Junta General Extraordinaria se acuerda la transformación de la compañía en sociedad de responsabilidad limitada, siendo la distribución de las participaciones en un 40% de D. Emilio, 10,81 de su esposa, 48,99% de su hija y 0,13% de su madre.
- La mercantil Germina S.L. se constituye el 21 de enero de 1988 bajo la denominación social de Germina S.A. por D. Emilio, su esposa y su hija. El 16 de junio de 1992 la Junta General Extraordinaria acuerda la transformación de la compañía en sociedad de responsabilidad limitada, siendo la distribución de participaciones, en un 30,92% del D. Emilio, 20,08% de su esposa y 49,00% de su hija.
- Acceptum S.L., fue constituida el 30 de septiembre de 1991 por D. Luis Miguel y D. José, actuando este ultimo en nombre de la sociedad Crijoferi S.A. El capital social se fija en 500.000 pts dividido en cien participaciones de 5.000 pts. De la declaración del Impuesto de Sociedades del ejercicio 1991 resulta que la entidad no tuvo ingreso ni gato consistiendo su activo en gastos de establecimiento y tesoreria.
- El 10 de junio de 1992, Natalia adquiere el 100% de las participaciones en el capital de Acceptum por un importe de 500.000 pts y ese mismo día en Junta General Extraordinaria Universal se acuerda aceptar la dimisión del anterior administrador de la sociedad y nombrar como administradores solidarios a Dª Natalia y a D. Emilio, así como ampliar el capital social en la cuantía de 112.815.000 pts mediante la emisión de 22.563 participaciones de 5000 pts de valor nominal siendo suscritas en su totalidad por Dª Natalia.
- El mismo día, 10 de junio y en el mismo acto se constituye usufructo temporal por un plazo de cinco años sobre 204.560 acciones al portador de la mercantil Danone haciendo efectiva la suscripción anterior mediante su aportación por Dª Natalia. Como condición del usufructo se estable que la cualidad de socio reside en el nudo propietario, teniendo derecho el usufructuario únicamente a lo dividendos acordados por la sociedad durante la vigencia del usufructo.
- El 16 de junio de 1992 se acuerdan sendas ampliaciones de capital de Germina IN S.L y en Germina S.L.. El total importe de la ampliación, capital más prima fue suscrito en ambas entidades por D. Emilio. En el mismo acto el sujeto pasivo constituye usufructo temporal por el plazo de cinco años sobre un número de acciones de Danone haciendo efectiva la suscripción anterior mediante su aportación. Como condición del usufructo se establece que la cualidad de socio reside en el nudo propietario, teniendo derecho el usufructuario, únicamente, a los dividendos acordados por la sociedad durante la vigencia del usufructo.
- Por las anteriores operaciones los sujetos pasivos declararon un incremento de patrimonio irregular reducido de 50.188.007 pts por el concepto cesión de usufructo de acciones de Danone S.A. con un valor de enajenación determinado en el 10% del valor teórico de las acciones de Danone S.A. a 31 de diciembre de 1990 calculado por el contribuyente, un valor de adquisición cuantificado en el 10% del valor de adquisición de los títulos cuyo usufructo se aporta, reduciéndose la diferencia entre los valores anteriores por los porcentajes previstos en el art. 45.dos de la ley 18/1991.
La cuestión nodular planteada en el presente litigio consiste en la calificación tributaria de la renta obtenida por los recurrentes por la constitución y aportación a una sociedad del derecho de usufructo...
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STS 19/1991, 4 de Noviembre de 2010
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