Cuestión Vinculante nº V0827-06 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos Patrimoniales y Tasas y Precios Públicos, 27 de Abril de 2006
| Fecha | 27 Abril 2006 |
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
Primero: Tributación de la constitución de un usufructo sobre participaciones a título lucrativo.
En primer lugar, cabe indicar que a pesar de que, según manifiesta el consultante, en la constitución del usufructo de las participaciones a favor de su madre, no se especificó si era temporal o vitalicio, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 513, apartado 1º, del Código Civil ("El usufructo se extingue: 1º Por muerte del usufructuario"), en cualquier caso, dicho usufructo se extinguió por la muerte de la usufructuaria, acaecida en enero de este año, produciéndose en ese momento la consolidación en el consultante del dominio desmembrado cuando se adquirieron las participaciones. En este sentido, la jurisprudencia del Tribunal Supremo (sentencias de 1 de octubre de 1919 y de 2 de julio de 1952) tiene establecido que "el usufructo es un derecho eminentemente personal por su naturaleza, extinguible por la muerte del usufructuario, a no ser que, por excepción, el título constitutivo autorice su transmisión a otras personas". Consecuencia de lo anterior es que la consolidación del dominio en el consultante se produce por la extinción del usufructo y no por adquisición "mortis causa".
En cuanto a la tributación de esta operación, el artículo 3.1b) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987), dispone que "Constituye el hecho imponible: … b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos". Además, el artículo 26 establece diversas reglas especiales referentes al usufructo; en concreto, las letras a) y c) de dicho precepto determinan que "Serán de aplicación las normas contenidas en los apartados siguientes a la tributación del derecho de usufructo, tanto a la constitución como a la extinción, de las sustituciones, reservas, fideicomisos e instituciones sucesorias forales:
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El valor del usufructo temporal se reputará proporcional al valor total de los bienes, en razón del 2 por 100 por cada período de un año, sin exceder del 70 por 100.
En los usufructos vitalicios se estimará que el valor es igual al 70 por 100 del valor total de los bienes cuando el usufructuario cuente menos de veinte años, minorando a medida que aumenta la edad, en la proporción de un 1 por 100 menos por cada año más con el límite...
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