SAN, 27 de Diciembre de 2001
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2001:7782 |
SENTENCIA
Madrid, a veintisiete de diciembre de dos mil uno.
Vistos por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia
Nacional el recurso contencioso-administrativo 02/891/1998 en el que interviene como demandante
la entidad HOTEL EL PATAS, S. A., representada por el Procurador D. Federico Pinilla Peco y
asistida por el Letrado D. Jesús Bustos Fernández, y como Administración demandada la
ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO (TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO
CENTRAL -TEAC-), representada y asistida por el Abogado del Estado, versando sobre Impuesto
sobre Sociedades, siendo de 7.009.533 pesetas la cuantía del recurso y habiéndose seguido el
procedimiento ordinario.
Por Resolución del Inspector Jefe de la Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal Tributaria del Estado de Toledo, fue aprobada liquidación tributaria en la que figuraba como obligado tributario la entidad recurrente, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1992 y por importe total de 7.009.533 pesetas (3.909.000 de cuota, 1.458.753 de intereses de demora y 1.641.780 de sanción); resolución por la que se confirmaba la liquidación que se contenía en el Acta de Conformidad A01 nº 13461135 extendida, en fecha de 1 de agosto de 1996, por la expresada Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal Tributaria del Estado, en relación con el expresado Impuesto y ejercicio.
Formulada, en fecha de 17 de septiembre de 1996, por la entidad recurrente, Reclamación Económico Administrativa contra la anterior Resolución del Inspector Jefe de la Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal Tributaria del Estado de Toledo, fue la misma desestimada por Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) de Castilla La Mancha, de fecha de 23 de mayo de 1997, confirmando el acto administrativo impugnado por su adecuación a derecho.
Interpuesto por la entidad recurrente recurso de alzada (contra la Resolución del TEAR de Castilla La Mancha de 23 de mayo de 1997) fue el mismo desestimado por Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (Sala Primera, Vocalía Segunda) de fecha 16 de abril de 1998, que confirmó la Resolución y liquidación impugnada.
La representación de la entidad recurrente interpuso Recurso Contencioso Administrativo contra la citada Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (Sala Primera, Vocalía Segunda) de fecha 16 de abril de 1998, formalizando demanda con la súplica de que se dicte sentencia por la que se anule la resolución impugnada por ser improcedente adoptándose al propio tiempo las medidas provisionales oportunas para el efectivo cumplimiento del derecho de quien suscribe.
La Administración demandada contestó a la demanda, oponiéndose a ella e interesando una sentencia por la que se desestime el recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho.
Practicada la prueba declarada pertinente, las partes, por su respectivo orden, formularon conclusiones en las que concretaron y reiteraron las posiciones mantenidas en los escritos de demanda y contestación.
Señalado día para votación y fallo el 20 de diciembre de 2001, tuvo lugar la reunión del Tribunal en el designado al efecto, procediéndose a su deliberación y votación.
Aparecen observadas las formalidades de tramitación.
VISTOS, siendo ponente el Ilmo. Sr. D. Rafael Fernández Valverde.
VISTOS, los preceptos legales citados por las partes y los que son de general aplicación.
Constituye el objeto del presente recurso la pretensión formulada por la entidad recurrente, y concretada en el suplico de su demanda, mediante la que se impugna, desde una perspectiva de legalidad, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central por la que fue desestimado el recurso de alzada interpuesto por la misma entidad recurrente contra anterior Resolución del TEAR de Castilla La Mancha, de fecha de 16 de abril de 1998, por el que, a su vez, fue desestimada la Reclamación Económico Administrativa formulada por la entidad recurrente contra la anterior Resolución del Inspector Jefe de la Dependencia de Inspección de la Agencia Estatal Tributaria del Estado de Toledo por la que fue aprobada liquidación tributaria en la que figuraba como obligado tributario la entidad recurrente, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1992 y por importe total de 7.009.533 pesetas (3.909.000 de cuota, 1.458.753 de intereses de demora y 1.641.780 de sanción).
La entidad recurrente fundamenta, en síntesis, su pretensión anulatoria en una doble argumentación:
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La ausencia en el Acta de Conformidad de que trae causa la liquidación aprobada de los requisitos legalmente establecidos, citando tanto el artículo 145 LGT como el 49 RGIT, señalando la omisión de cualquier referencia a la situación de la contabilidad, y cuestionando el origen de los datos que figuran en el Acta en relación con los ajustes que se proponen de la base imponible, así como con las ventas y gastos deducibles, dudando de que la Inspección haya expresado todos los hechos y circunstancias que le llevaron a los ajustes que propone de la base imponible, así como las diligencias donde consten. Y concluye reiterando la ambigüedad e inconcreción del Acta, que le impide, según manifiesta, impugnarla por el único motivo por el que podría hacerlo, esto es, probando el manifiesto error al aceptar los hechos en el Acta consignados.
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En relación con la sanción impuesta, tras afirmar que la misma es del 59.5% y señalar los criterios de graduación utilizados (sanción mínima 50%, ocultación de datos 10% y reducción por conformidad 30%), expone que existe indeterminación de la infracción cometida, que provoca indefensión, así como ausencia de culpabilidad por parte de la recurrente; y concluye apelando a la existencia del error de derecho como causa exonerante de la responsabilidad por infracción tributaria, lo que obliga, según manifiesta, a los órganos administrativos competente a llevar a cabo algún tipo de actividad de comprobación del elemento subjetivo del injusto.
El artículo 144 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (LGT) señala que "las actuaciones de la Inspección de Tributos, en cuanto hayan de tener alguna trascendencia económica para los sujetos pasivos, se documentarán en diligencias, comunicaciones y actas previas o definitivas"; elementos a los que el artículo 44 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril (RGIT), añade los informes.
Por su parte el artículo 49.1 RGIT dispone que "son actas aquellos documentos que extiende la Inspección de los Tributos con el fin de recoger los resultados de sus actuaciones de comprobación e investigación, proponiendo, en todo caso, la regularización que estime procedente de la situación tributaria del sujeto o retenedor o bien declarando correcta la misma"; la naturaleza de las actas es concretada en el mismo precepto reglamentario al señalar que "son documentos directamente preparatorios de las liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, incorporando una propuesta de tales liquidaciones".
La jurisprudencia las ha calificado de "soporte de las liquidaciones impugnadas" (STS 27 noviembre 1999), y, como tales actas, en sí mismas consideradas, "no son recurribles, como actos de mero trámite que son, ni administrativa ni jurisdiccionalmente" (STS 3 Octubre 1988, 5 Septiembre 1991, 22 Enero 1993, etc.). En consecuencia, el Acta no es un acto administrativo definitivo, sino un acto de trámite en el que se contiene la propuesta de regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo, según lo dispuesto en el art. 49.1 RGIT, y conforme establece el art. 145 LGT.
Varios son los aspectos de las Actas de la Inspección que, desde una perspectiva jurisprudencial, procede clarificar antes del examen concreto de los hechos determinantes del presente litigio; tales aspectos son los relativos al contenido esencial de las Actas, al valor probatorio de su contenido, así como, en tercer lugar, al grado de vinculación, para el sujeto obligado, con el contenido de las denominadas Actas de conformidad y su posibilidad de impugnación o recurso:
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En relación con el contenido de las Actas tanto la LGT como el RGIT coinciden, entre otros aspectos, en una circunstancia esencial consistente en la consignación, en las mismas, de "los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo o retenedor" (145.b LGT), expresión a la que el 49.2.d) RGIT añade "... con expresión de los hechos y circunstancias con trascendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras o referencia a las diligencias donde se hayan hecho constar". La concurrencia de éste imprescindible y esencial elemento en las Actas -aspecto en el que luego se insistirá- es una cuestión puramente de derecho y, por lo mismo, susceptible de ser revisada aunque el Acta sea de conformidad.
En la medida que tales normas hablan de "elementos esenciales", están contemplando, también, la posible existencia de "elementos naturales" y de "elementos accidentales". De esta forma, elementos esenciales serán aquellos sin los que el hecho imponible no puede darse; naturales, los que cada hecho imponible lleva normalmente consigo, salvo que específicamente hayan sido excluidos, y accidentales los que solo existen cuando expresamente sean agregados al hecho imponible.
En concreto, en cuanto a las liquidaciones, que...
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