STS, 30 de Noviembre de 2011

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia estimando en parte el recurso interpuesto por doña Estela , contra la Resolución del TEAC, de fecha 14 de mayo de 2004, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra otra del TEAR de Cataluña, de fecha 13 de julio de 2000, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, y cuantía de 185.537,64 euros.

Notificada dicha sentencia a las partes, por la recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación para la unificación de doctrina, habiendo sido elevados los autos para su tramitación y posterior resolución a este Tribunal Supremo en fecha 8 de enero de 2008 .

Por la recurrente (doña Estela ) se presentó escrito de interposición en fecha 7 de diciembre de 2007, en el cual, tras exponer la doctrina infringida por la sentencia recurrida, terminó por suplicar dicte sentencia apreciando la contradicción alegada, y casando y anulando la sentencia recurrida, dice sentencia estimando el recurso contencioso- administrativo interpuesto.

Por providencia de la Sala de instancia, de fecha 10 de diciembre de 2007, se acordó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 26 de diciembre de 2007, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos, y suplicó a la Sala se dicte sentencia desestimatoria del recurso, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Por providencia de fecha 21 de julio de 2011, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación para unificación de doctrina el día 23 de noviembre siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de esta casación para la unificación de doctrina la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se desestimó, en lo que aquí interesa, el recurso interpuesto por doña Estela contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, desestimatoria del recurso de alzada formulado frente a la del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, en relación con liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Ejercicio 1989, siendo el importe de la regularización el de 14.797.324 pesetas.

El origen del recurso se encuentra en la venta que los socios de la mercantil HEBRÓN S.A., entre los que se encuentra la recurrente, efectuaron en el año 1989 de los derechos de suscripción preferente de las acciones de esa entidad a OTSUKA CHEMICAL CO LIMITED, poniendo de manifiesto, según la Administración Tributaria un incremento de patrimonio gravado por el IRPF. Levantada actas a cada uno de los socios, su tramitación fue paralela, dando lugar a las correspondientes liquidaciones, que fueron recurridas en vía económico-administrativa, y desestimadas, se recurrieron separadamente en vía jurisdiccional, tres ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, y la restante, correspondiente a la liquidación girada a doña Estela ante la de la Audiencia Nacional. Mientras que la sentencia de esta última es desestimatoria, en lo que aquí interesa, de la pretensión de la recurrente, las sentencias dictadas en los otros recursos de fechas 10 de junio de 2005 ( dos ) y 30 de junio de 2005 , son estimatorias, y se presentan ahora como de contraste, si bien las dos primeras estiman el recurso al apreciar la prescripción del derecho de la Administración a liquidar, la última desestima la existencia de prescripción pero estima la pretensión en cuanto al fondo del asunto.

La primera cuestión que plantea la recurrente es la relativa a considerar que la actividad inspectora ha estado interrumpida por tiempo superior a seis meses, ya que determinadas diligencias inspectoras tienen la consideración de "diligencias argucias", y por lo tanto no producen el efecto de interrumpir la prescripción.

La sentencia recurrida razonó en relación con este extremo lo siguiente:

"En el supuesto que se examina hay que partir de que las actuaciones inspectoras respecto de la actora por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, se iniciaron el 5 de octubre de 1994 por lo que al resultar de aplicación al presente supuesto el plazo de prescripción de cinco años (las actuaciones son anteriores al 1 de enero de 1999), desde el ultimo día del plazo para presentar la declaración por el ejercicio 1989, el 20 de junio de 1990 hasta el 5 de octubre de 1994, no ha transcurrido el plazo de cinco años necesario para poder declara la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria.

En cuanto a las supuestas interrupciones, aduce la parte que en la Diligencia de 11 de noviembre de 1994 se hace constar únicamente el examen de las declaraciones de IRPF y Patrimonio aportadas en la Diligencia inicial y sin adoptar ninguna otra medida por lo que la considera una "diligencia argucia" y por ello sin carácter interruptivo de la prescripción. Añade que, en consecuencia desde el 24 de octubre de 1994, en que se iniciaron las actuaciones hasta el 3 de mayo de 1995, fecha de la siguiente diligencia transcurrieron más de seis meses.

Hemos de partir de que la Sala estima que las actuaciones inspectoras deben considerarse iniciadas el 5 de octubre de 1994 y no el día 24 de octubre como sostiene la parte, y ello porque consta en el expediente como el día 5 de octubre de 1994, se personó una agente tributaria en el domicilio de la recurrente para notificarle dicho inicio conforme al acuerdo del Inspector de 4 de octubre al tiempo que se le citaba para comparecer el siguiente día 24 de octubre. Consta en dicha Diligencia que tanto el portero de la finca como la empleada de hogar se negaron a identificarse así como a firmar la notificación, si bien finalmente dicha documentación fue recogida por el portero de la finca. El representante autorizado de la recurrente compareció en las dependencias de la Inspección el día 24, día señalado para la citación, por lo que hay que entender que la citación del día 5 tiene validez al haber producido su eficacia que no es otra que llegar al conocimiento de la parte.

Por otro lado, y aún negando validez interruptora a la Diligencia de 11 de noviembre de 1994, pues en ella efectivamente se limitan a devolver al representante autorizado las declaraciones del IRPF y de Patrimonio de la recurrente, la siguiente Diligencia de 3 de mayo de 1995, tiene un contenido concreto pues en ella se requiere a los sujetos pasivos para que el siguiente día de visita indiquen a la Inspección la forma en que cobraron el importe de la cesión de derechos de suscripción de acciones de Hebron S.A. y si otorgaron alguna garantía personal o real en relación con ello. Por ello, computando desde el 20 de junio de 1990 hasta el 3 de mayo de 1995, no ha transcurrido el plazo de cinco años para declarar la prescripción.

Además, sostiene la parte que tampoco las Diligencias aportadas con el escrito de demanda como documentos nº 5 y 6 tienen efecto interruptivo y las denomina Diligencias argucia, si bien en su escrito de demanda no explica las razones en que fundamenta su afirmación.

Pues bien, examinadas dichas Diligencias, en primer lugar , la aportada a la demanda como documento nº 5 es una Diligencia de 16 de octubre de 1995 en que comparece el representante autorizado y manifiesta en contestación a lo requerido en el punto 1º de la Diligencia de 3 de mayo, que no se otorgó ninguna garantía. La Sala entiende que dicha Diligencia tiene un concreto contenido tendente a la regularización por cuanto el representante da cumplimiento a un requerimiento de la Inspección.

Por lo que se refiere a la Diligencia de 11 de abril de 1996, aportada como documento nº 6, se trata aquí de una comparecencia del representante en que manifiesta que está recopilando lo que se le requiere por la Inspección y que podrá aportarlo en breve. Por tanto, dicha Diligencia, aún cuando se pudiera opinar que carece de contenido concreto tendente a la comprobación, resulta obvio, que en este caso, dicha dilación en ningún caso sería imputable a la Administración, sino a la parte pues es el representante de esta quien afirma que no puede aportar los datos requeridos pues los está "recopilando", y se compromete a aportarlos en breve. De hecho dichos documentos se aportaron en la siguiente Diligencia de 25 de septiembre de 1996.

De la relación expuesta, se evidencia que en ningún momento las actuaciones inspectoras han permanecido interrumpidas por plazo superior a seis meses (ya que dicha interrupción no lo ha sido por causas no imputables al obligado tributario), por lo que en consecuencia no procede la aplicación de las consecuencias previstas en el art. 31.4 del RGI , lo que conlleva la desestimación de este motivo de impugnación".

Por su parte, las dos sentencias de contraste de 10 de junio de 2005 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña , contienen un mismo fundamento en el que se dice:

"La parte recurrente sostiene que las citadas diligencia 2, 3, 4, 5 y 6 son diligencias argucia que se han llevado a cabo para interrumpir la prescripción, y que desde la fecha en que comenzaron las actuaciones inspectoras (24 de octubre de 1994) y la fecha de la última diligencia, de 25 de septiembre de 1996, han transcurrido en exceso los seis meses a que alude el artículo 31.3 del RGIT .

Hemos de compartir con la parte recurrente que la diligencia número 2 de fecha 4 de noviembre de 1994 en la que consta que "se han examinado las declaraciones de renta y patrimonio", la diligencia número 3 de fecha 11 de noviembre de 1994 en la que se devuelven al contribuyente las declaraciones aportadas anteriormente, la diligencia número 4 de tres de mayo de 1995 en la que se requiere al sujeto pasivo para que conteste a dos preguntas y la diligencia número 5 que no tuvo lugar sino hasta el 16 de octubre de 1995 en la que el contribuyente se limita a señalar que no se otorgó ninguna garantía ni real ni personal no tienen la eficacia interruptiva que pretende la Administración, pudiendo ser calificadas como diligencias argucia, por lo que desde la fecha de iniciación de las actuaciones (24 de octubre de 1994) hasta el 16 de octubre de 1995 han transcurrido los seis meses del citado artículo 31 y que, por ende, el ejercicio objeto de controversia ha quedado prescrito; sin que pueda estimarse como razón justificativa de la interrupción que tuvo lugar entre el 3 de mayo de 1995 y el 16 de octubre de 1995 que "el lapso de tiempo transcurrido pudo deberse tanto al acuerdo mutuo entre el actuario y el representante como a la tardanza de éste o de sus representantes en facilitar la información requerida".

Dejando de lado la Diligencia de 11 de noviembre de 1994, en que las sentencias de contraste y la recurrida, están conformes en considerarla como "Diligencia argucia", la cuestión se circunscribe al examen de las Diligencias de 3 de mayo de 1995 y la de 16 de octubre de 1995 , únicas que son examinadas por ambas Salas, pues la de 4 de noviembre de 1994 a la que se refieren las de contraste no es contemplada por la sentencia recurrida, y ésta examina la de 11 de abril de 1996 , sobre la que no se pronuncian aquéllas.

La Diligencia de 3 de mayo de 1995 expresa lo siguiente:

"1º.- Se requiere a los sujetos pasivos para que el próximo día de visite indique a la Inspección la forma en que cobraron el importe de la cesión de derechos de suscripción de acciones de HEBRON, S.A., y si otorgaron alguna garantía personal o real en relación con ello.

2. - Las actuaciones del día de hoy han dado comienzo a las 10'15 horas, finalizando a las 10'30 horas y suspendiéndose hasta el momento y lugar que la Inspección comunicará."

   Resulta claro que en la diligencia se contiene un requerimiento que es decisivo a los efectos del tributo que se inspecciona, pues investigándose en el procedimiento inspector el incremento patrimonial derivado de la cesión del derecho de suscripción preferente efectuado a OTSUKA CHEMICAL CO LIMITED, la determinación del valor de enajenación es fundamental para verificar si se ha producido incremento, valor que debe verificar la Inspección atendiendo a una series de circunstancias que extraerá de los documentos, informes y pericias existentes o que se realicen, con el fin de contrastarla con el manifestado por el sujeto pasivo.

   La Diligencia de 16 de octubre de 1995 expresa lo siguiente:

   "1º.- El compareciente manifiesta en contestación a lo requerido en el punto 1º de la diligencia de fecha 3 de mayo de 1.995 que no se otorgó ninguna garantía personal ni real.

2. - Las actuaciones de hoy han dado comienzo a las 13 horas finalizando a las 13'15 horas y suspendiéndose hasta el momento y lugar que comunique la Inspección."

   Esta diligencia está en conexión con la anteriormente examinada. Supone la recepción por la Inspección de parte de la información que solicitó al sujeto pasivo en la diligencia anterior. Es cierto que esa posición receptora, no supone una propia actividad positiva de la Inspección, pero ésta permanece a la espera de que el sujeto pasivo le suministre lo restante que le ha pedido, por lo que si hay paralización del procedimiento inspector sólo a éste le es imputable.

   No se da, en consecuencia la interrupción injustificada del procedimiento por tiempo superior a seis meses, que señala el artículo 31.3 del Reglamento de la Inspección de Tributos , y, de aquí que el plazo de prescripción de cinco años no haya sido superado, pues la diligencia de 3 de mayo de 1995 se dicta antes de los cinco años del plazo de prescripción, y las posteriores diligencias se dictan antes de que transcurran los seis meses del mencionado artículo, siendo la de 11 de abril de 1996 (se dice en ella que " el compareciente manifiesta que está recopilando lo que se requiere por la Inspección y que podrá aportarlo en breve") suficientemente expresiva de que la paralización del procedimiento es imputable al sujeto pasivo.

La segunda cuestión plateada por la parte recurrente es la de la incongruencia omisiva en que ha incurrido la sentencia recurrida respecto de la cuestión de fondo referente a la divergencia existente en relación a la forma de cálculo del incremento patrimonial.

Como acertadamente señala el Abogado del Estado este motivo debe declararse inadmisible, pues siendo el objeto de la casación para la unificación de doctrina un medio para corregir desviaciones entre pronunciamientos contradictorios basados en doctrinas contrapuestas, dicha misión no puede alcanzar a supuestos en que por la sentencia recurrida no contenga doctrina alguna. Así lo ha expresado esta Sala en reiteradas sentencias de la que es exponente la de 8 de mayo de 2006 en la que se expresa:

"El art. 96 de la ley jurisdiccional dispone en su apartado 1 ) que el recurso de casación para la unificación de doctrina se da exclusivamente cuando existan pronunciamientos distintos entre las sentencias de contraste y la recurrida respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación, y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.

La esencia del Recurso de Casación para la unificación de doctrina tal y como aparece regulado en los artículos 96 y siguientes de la ley jurisdiccional, exige que la sentencia recurrida siente una doctrina que entre en contradicción con la establecida en las sentencias de contraste. El propio "nomen iuris" del recurso así lo impone y de su finalidad también se deriva, ya que de lo que se trata es de evitar que prospere una interpretación jurídica contraria a la que se ha consolidado en anteriores sentencias dictadas en idénticas situaciones, en mérito a hechos, fundamentos de derecho y pretensiones sustancialmente iguales. Para ello es preciso que el Tribunal "a quo" declare expresamente la doctrina, cuya errónea aplicación se trata de corregir a través de este recurso y por tanto es esencial que se justifiquen no sólo las identidades entre la Sentencia impugnada y las sentencias que se citan de contraste, sino también que se exponga la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida, como fundamento de la pretensión impugnatoria.

CUARTO.- El presente recurso de casación para unificación de doctrina debe ser desestimado, al faltar un presupuesto esencial para su viabilidad, cual es la identidad sustancial entre la cuestión resuelta en la sentencia impugnada y aquellas que se contemplan y resuelven en las sentencias alegadas como de contraste. En efecto, en ambas sentencias de contraste las respectivas salas sentenciadoras entiende que es procedente la indemnización por daños morales, en supuesto de traslados forzosos de militar y policía nacional respectivamente, que posteriormente fueron anulados, si bien en cada una de las sentencias de contraste se fija un criterio diferente a la hora de cuantificar la indemnización, así mientras en un supuesto se fija una cantidad a tanto alzado por los daños morales, en otra la indemnización se señala con referencia a un tanto por ciento del importe de las dietas por residencial eventual.

Sin embrago, la sentencia recurrida, pese a que el actor reclamaba una indemnización por daños morales y solo como criterio orientativo para su cuantificación, se refería a las dietas previstas en el Real Decreto 236/1988 , el Tribunal "a quo" incurriendo en una clara incongruencia omisiva, no hace ninguna consideración sobre si son o no indemnizables los daños morales, que se reclamaban por el traslado forzoso ulteriormente anulado y únicamente en los términos que se han transcrito, se hace mención a la improcedencia de aplicar analógicamente el Real Decreto 236/1988 , omitiendo razonamiento alguno sobre si había o no daños morales, derivados de dicho traslado forzoso ulteriormente anulado, y si de existir estos, eran o no indemnizables y cuál sería el criterio procedente para, en su caso, fijar la indemnización.

Así las cosas, es evidente que no concurre el presupuesto de sustancial identidad necesaria para la viabilidad del recurso de casación para unificación de doctrina, pues mientras en las sentencias de contraste se razona sobre la procedencia de indemnizar daños morales, en supuestos de traslados forzosos anulados, por el contrario, la sentencia de instancia no hace referencia alguna a posibles daños morales, que se hubieran causado al actor, ni precisa si los mismos, de haber concurrido, serían o no indemnizables.

Aun cuando ninguna duda hay que al omitir pronunciarse sobre tal extremo, respecto al que se formuló la petición en la demanda, la sentencia de instancia incurre en una clara incongruencia omisiva, esta no puede ser examinada en el estrecho cauce del recurso de casación para unificación de doctrina, a cuya naturaleza y presupuesto necesarios para su viabilidad, según lo establecido en los arts. 96 y 97, de la Ley jurisdiccional, nos hemos antes referido.

Por lo expuesto y hallándonos en el limitado marco de este recurso, que nos obliga a examinar los presupuestos para su viabilidad y en especial y muy particularmente el relativo a la sustancial identidad, entre el caso de autos y los contemplados en las sentencias de contraste, debe concluirse por las razones expuestas, que tal identidad no existe, y no siendo posible abordar en el presente cauce procesal la posible incongruencia de la sentencia de instancia, debe concluirse con la desestimación del recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto".

La aplicación de la doctrina expuesta comporta la desestimación del Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina que decidimos, con expresa imposición de costas al recurrente, si bien, en uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la Ley Jurisdiccional, se limita su importe a 3.000 euros.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,