STS, 17 de Junio de 2010

En el recurso contencioso administrativo nº 227/2003, seguido ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Cantabria, con fecha 11 de junio de 2004, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Que debemos estimar y estimamos parcialmente el recurso contencioso-administrativo promovido por la Procuradora Sra. Ruiz Sierra, en nombre y representación de la COMUNIDAD DE PROPIETARIOS DIRECCION000, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria de fecha 31 de enero de 2003, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la liquidación provisional practicada en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio de 1997 y contra el Acuerdo de la Dependencia de Gestión de la Agencia Tributaria en Cantabria por la que se impone sanción tributaria por sendas infracciones graves.- Que debemos anular y anulamos la sanción tributaria impuesta por vulneración del art. 79.c) de la Ley General Tributaria, confirmando en los restantes extremos la resolución impugnada; sin que proceda hacer mención expresa acerca de las costas procesales causadas, al no haber méritos para su imposición".

Contra dicha sentencia, la representación procesal de la COMUNIDAD DE PROPIETARIOS DIRECCION000, presentó con fecha 13 de septiembre de 2004 escrito de interposición de recurso para la unificación de doctrina, por entender que la sentencia de instancia, respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, había llegado a pronunciamientos distintos a los de las sentencias que aporta de contraste (Sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo 935/1995, de 23 de noviembre de 2000; 4436/1998, de 27 de marzo de 2003; 1232/1995, de 28 de febrero de 1996; 6902/1996, de 28 de octubre de 1997; 3659/1996, de 22 de junio de 2001; 5815/1997, de 19 de julio de 2002; 2327/1997, de 23 de mayo de 1998; 569/1993, de 4 de diciembre de 1998; Sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria 281/2002, de 3 de febrero de 2003 y 797/1999, de 20 de octubre de 2000 ), suplicando a la Sala "estime el presente recurso, y casando la sentencia impugnada, resuelva los debates planteados con pronunciamientos ajustados a Derecho, y modificando las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida, declare nula la liquidación de la que trae causa, así como la sanción recurrida, por no ser conformes al ordenamiento jurídico los actos recurridos, declarando prescrita la deuda reclamada y extinguida por prescripción la acción para sancionar de la administración, y declarando caducado el procedimiento de inspección y/o gestión tributaria y el procedimiento sancionador".

El Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, mediante escrito presentado con fecha 5 de mayo de 2005 formuló oposición al presente recurso, suplicando a la Sala "acuerde la inadmisión del recurso, y subsidiariamente dicte en su día sentencia desestimatoria de todas las pretensiones de la parte actora".

Recibidas las actuaciones, por Providencia de fecha 26 de Marzo de 2010, se señaló para votación y fallo el día 16 de Junio de 2010, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 11 de junio de 2004, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cantabria de 31 de enero de 2003, desestimatoria de la reclamación económico administrativa deducida contra liquidación provisional por IVA ejercicio de 1997 y contra acuerdo de la Dependencia de Gestión de la Agencia Tributaria en Cantabria por la que se impone sanción tributaria por sendas infracciones graves.

La sentencia es parcialmente estimatoria, anulando la sanción tributaria impuesta por vulneración del artº 79.c) de la LGT, confirmando en los restantes extremos la resolución impugnada.

El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV (arts. 96 a 99 ) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas. No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003 ).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97 ).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004, "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta."

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005, señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia (art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1 ), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1 ), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

La primera causa de oposición articulada por el Sr. Abogado del Estado es precisamente la referida falta de las expresadas identidades, lo que nos debe llevar a analizar la concurrencia o no de los requisitos antes referidos.

La sentencia de instancia ante la alegación realizada por la actora de que concluido el período voluntario de pago de la deuda en 30 de enero de 1998, prescribía la acción de la Administración para liquidar en 30 de enero de 2002, por lo que al no haberse notificado la liquidación provisional al Presidente de la Comunidad, sino hasta el día 13 de marzo de 2002, se había producido la prescripción, entra a analizar las consecuencias y el valor de la notificación realizada de quien dice actuar como gestor de la Comunidad. Parte la sentencia de que este presentó escrito de 8 de marzo de 2001, en el que manifiesta su disconformidad con la propuesta de liquidación recibida en 8 de febrero de 2001, cumplimentando el trámite de alegaciones frente a la liquidación provisional de 30 de enero de 2001, y que se dice recibida por el gestor el 8 de febrero de 2001. Considerando la Sala que la puesta en conocimiento del inicio de las actividades de comprobación de fecha 30 de enero de 2001 interrumpe el plazo de prescripción, al haber sido notificada a una persona perfectamente identificada que actúa en beneficio de la Comunidad y dice haber recibido aquella en su nombre, realizando alegaciones a la liquidación provisional que de otra forma hubiera devenido firme; sin que la Comunidad haya acreditado que D. Fermín, aún no ostentando el cargo de Presidente, no desempeñe en la misma el cargo de gestor. En definitiva, el citado actuó en beneficio de la Comunidad formulando oposición a la liquidación provisional, debiendo, por tanto, tener por interrumpida la prescripción al haberse realizado en el seno del expediente una actuación con conocimiento del interesado tendente a liquidar la deuda tributaria, de modo que no habiendo transcurrido cuatro años hasta la siguiente notificación practicada el Presidente de la Comunidad el 13 de marzo de 2002, no cabía la prescripción alegada.

La sentencia que la recurrente ofrece de contraste, es la del Tribunal Supremo de 23 de noviembre de 2000, que sienta la doctrina de que la presentación de una declaración tributaria por un tercero mandatario, carece de la eficacia interruptiva de la prescripción.

Las diferencias son patentes, en este caso se pronuncia sobre la falta de eficacia interruptiva de la prescripción por la declaración tributaria realizada por Gestor Administrativo, que no era apoderado, sin poner en conocimiento dicho acto del sujeto pasivo. En el caso de la sentencia de instancia, no se trata de ninguna declaración tributaria, sino de la puesta en conocimiento de las actividades de comprobación a una persona perfectamente identificada que actúa en beneficio de la Comunidad y dice haber recibido aquella en su nombre, que realiza alegaciones a la liquidación provisional, considerando la sentencia que las actuaciones llevadas a cabo en el seno del expediente, se realizaron con conocimiento del interesado.

Como se ha indicado el principio a proteger dentro del recurso de casación para unificación de doctrina es el de seguridad jurídica, evitando que respecto de una misma situación jurídica se realicen enjuiciamientos diferentes; sólo concurriendo estos presupuestos, también, se da satisfacción al principio de legalidad, pero siempre que concurra las exigidas identidades, puesto que en otro caso, tal y como quedó expuesto, la ilegalidad de la sentencia de instancia resulta intranscendente. Debiéndose recordar que ha de partirse de los hechos tenidos en cuenta en la sentencia de instancia para la aplicación de la doctrina que consideró correcta, sin que quepa en el recurso de casación para unificación de doctrina cuestionar u oponerse a los hechos tenidos en cuenta en la sentencia de instancia, que en este supuesto concreto se desenvuelve en el sentido de considerar que las actuaciones del gestor en el procedimiento, se realizaron con conocimiento de la Comunidad, mientras que en la sentencia de contraste, el sujeto pasivo no tuvo conocimiento formal de la presentación de la declaración.

La siguiente cuestión que se plantea por la recurrente es la de la caducidad del expediente tributario; tras un larga exposición sobre la base de sentencias del Tribunal Supremo sobre qué ha de entenderse por actuaciones inspectoras, y concluir que la función de practicar las liquidaciones derivadas de las actividades de comprobación e investigación es actividad de la Inspección de Tributos, y que desde 1 de enero de 1986 es una actuación de la Inspección de los Tributos, por lo que ha de rechazarse la conclusión de la sentencia de instancia en cuanto considera que es procedimiento de gestión el llevado a cabo, lo que conduce a la aplicación del artº 29 de la Ley 1/1998, y arts. 31. 3 y 4 del RGIT, por lo que debió de declararse caducado el procedimiento y por no interrumpida la prescripción, dado que la duración del procedimiento se extiende desde su apertura, 30 de enero de 2001, a 13 de marzo de 2002, por lo que ha superado con creces los doce meses señalados; ofreciendo como sentencias de contrastes las del Tribunal Supremo de 28 de febrero de 1996 y 28 de octubre de 1997, que delimitan el concepto de actuaciones inspectoras, y de 28 de febrero de 1996 ; añadiendo que de acoger la tesis de la sentencia de instancia de considerar que no es procedimiento de inspección, sino de gestión tributaria, serían de aplicación los arts. 23 y 29 de la Ley 1/1998, que establecen plazos máximos de duración de los procedimientos, seis meses para el de gestión y doce meses para el de comprobación, investigación y liquidación, entrando en contradicción la sentencia con la del Tribunal Supremo de 4 de diciembre de 1998 .

La cuestión de la caducidad tal y como se plantea por la parte recurrente debe matizarse en los términos siguientes, siguiendo al respecto una consolidada jurisprudencia. Debiendo advertir, que no cabe duda de que estamos ante un procedimiento de gestión, por lo que sin perjuicio de que se entre a analizar la caducidad instada, tanto respecto del actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, como de los procedimientos de gestión, en última instancia el debate y su solución debe girar en torno al procedimiento de gestión realmente tramitado.

La cuestión queda suficientemente aclarada por la doctrina jurisprudencial emanada en torno a esta cuestión.

" Esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada, consistente en que de conformidad con lo dispuesto en el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, de Modificación de Determinados Procedimientos Tributarios, que excepciona del plazo de seis meses a los procedimientos «regulados en el Reglamento General de la Inspección de los Tributos»; y estos, al no tener plazo máximo de resolución, no estaban sometidos obviamente a la caducidad".

El efecto de entender por no producida la interrupción del cómputo de la prescripción, como consecuencia del inicio de las actuaciones inspectoras, por la mencionada paralización injustificada de las mismas por más de seis meses, fue una creación "ex novo" del Reglamento de la Inspección de 1986, producida con la cobertura legal que le daba el texto del apartado c) del art. 140.1 LGT en la redacción introducida por la precitada Ley 10/1985, que expresamente reconoció como competencia de la Inspección la de "practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan". Hay que tener presente que, antes que esta disposición reglamentaria, ningún precepto de los procedimientos tributarios de gestión señalaba plazos de duración máxima. La Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, en su art. 61, señalaba el plazo máximo de seis meses de duración de un procedimiento administrativo, contados desde su iniciación hasta el día en que se dictara la resolución correspondiente. Pero, además de que el incumplimiento de este plazo no atribuía al interesado --ap. 2 de dicho precepto-- otro derecho que el de hacerlo constar así al interponer los recursos procedentes y a efectos de la posible responsabilidad disciplinaria del funcionario responsable --y lo mismo, prácticamente, se desprende del art. 42 de la Ley 30/1992, antes y después de su reforma por la 4/1999, de 13 de enero --, la Ley Procedimental de 1958 no era aplicable, directamente, a "los procedimientos de liquidación, inspección, investigación y gestión de los diferentes impuestos y contribuciones" --art. 1º, núm. 91, del Decreto de 10 de octubre de 1958, en relación con el art. 1º de la Ley de 1958, acabada de citar--. A lo más, por tanto, que podía llegarse es a su aplicación subsidiaria.

La Sala no ignora que la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común estableció, a diferencia de la Ley de 17 de julio de 1958 anterior, la caducidad o perención, por paralización de los procedimientos por culpa de la Administración, y así el artículo 43, apartado 4, de la nueva Ley 30/1992, dispuso "4 . Cuando se trate de procedimientos iniciados de oficio no susceptibles de producir efectos favorables para los ciudadanos, se entenderán caducados y se procederá al archivo de las actuaciones, a solicitud de cualquier interesado o de oficio por el propio órgano competente para dictar la resolución, en el plazo de treinta días desde el vencimiento del plazo en que debió ser dictada, excepto en los casos en que el procedimiento se hubiera paralizado por causa imputable al interesado, en los que se interrumpirá el cómputo del plazo para resolver el procedimiento"; sin embargo, la Sala tampoco ignora que la Disposición Adicional Quinta . "Procedimiento Administrativo en materia tributaria", dispone: "1. Los procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán por su normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley", precepto que nos remite al art. 105 de la Ley General Tributaria, en su versión original de 28 de diciembre de 1963 que dispone: "1. En la reglamentación de la gestión tributaria se señalarán los plazos a los que habrá de ajustarse la realización de los respectivos trámites. 2. La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja". La Ley 4/1999, de 13 de enero, ha añadido un nuevo párrafo 2º en ese ap. 1 de la Disposición Adicional Quinta, según el cual, "los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efecto de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria".

Es incuestionable que dentro del genérico concepto de gestión tributaria que menciona este art. 105 se halla el procedimiento de inspección de los tributos, como se deduce del art. 101 de dicha Ley, que incluye los procedimientos iniciados de oficio y por actuaciones investigadoras de los órganos administrativos, de manera que la paralización o la inobservancia de estos procedimientos no lleva consigo la caducidad de los mismos, aunque, y esto es importante, tuviera un plazo de resolución establecido, que no es el caso del procedimiento inspector.

No puede extrañar que el art. 105, apartados 1 y 2, rechace la caducidad de estos procedimientos porque tiene una justificación y es que el retraso o incuria de la Administración Tributaria debe dar lugar al recurso de queja y a la responsabilidad de los funcionarios culpables, pero no debe perjudicar a la Hacienda Pública, entendida ésta como el "procomun" o sea el patrimonio de todos los españoles, y así lo reconoce el propio Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, en cuya Exposición de Motivos se dice "Tanto en materia de plazos como en lo relativo a los efectos desestimatorios de la falta de resolución expresa, se ha llevado a cabo un esfuerzo al objeto de que las diferencias existentes respecto de los principios generales previstos por la Ley 30/1992 se produzcan únicamente en aquellos casos en que la aplicación de estos últimos pudiera producir perjuicios de entidad a los intereses de la Hacienda Pública, cuya finalidad es la de posibilitar la efectiva realización del deber constitucional de contribuir". Por otra parte, tanto en el procedimiento administrativo común como en los procedimientos tributarios --arts. 99.2 de la Ley Procedimental de 1958, art. 92 de la Ley 30/1992 y arts. 105 y 106 LGT --, al incumplimiento de los plazos de resolución o de duración de los expedientes por la Administración no puede anudarse, sin mas, el efecto de caducidad de los mismos, ni, por tanto, el de que los procedimientos caducados no interrumpen la prescripción. Pero es más, el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, de Modificación de determinados procedimientos tributarios, que se dictó para adaptarlos a las normas de la Ley 30/1992, contempla en su Anexo 3 los procedimientos de comprobación e investigación tributaria previstos en los arts. 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, como "procedimientos que no tienen plazo prefijado para su determinación", de modo que mal puede hablarse de caducidad de un procedimiento si no tiene plazo establecido ni directa ni subsidiariamente. La institución de la "caducidad" tiene su razón de ser en la previa fijación de un plazo, al que queda supeditada la actuación a que se refiere, en el que inicio y finalización de dicha actuación aparecen fatalmente unidas. En consecuencia, ante la inexistencia de la fijación de la duración del plazo para los procedimientos de comprobación e investigación por disposición legal, no procede la aplicación de la caducidad a los mismos, sin que ello sea óbice a la aplicación de la prescripción.

La Ley 25/1995, de 20 de julio, de Reforma Parcial de la Ley General Tributaria, dictada, entre otras razones, para recoger los principios y normas esenciales de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de R.J

.A.P. y P.A.C., pese a ello no modificó los apartados 1 y 2 del art. 105 de la Ley General Tributaria .

La Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, dispuso en su art. 22, apartado 1, que el plazo máximo de resolución de los procedimientos de gestión tributaria será de seis meses, salvo que la normativa aplicable fije un plazo distinto", pero continuó con la línea habitual de la Ley General Tributaria y no reconoció la caducidad o perención como efecto del incumplimiento culpable de los plazos por la Administración Tributaria.

No obstante, en su art. 29 . "Plazo", estableció que: "Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberá concluir en el plazo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas", pero le faltó dar el paso decisivo consistente en disponer que el incumplimiento de este plazo por culpa de la Administración llevaría consigo la caducidad del procedimiento, al margen de lo preceptuado sobre la no interrupción de la prescripción (apartado 3 del mismo artículo) por paralización de las "actuaciones inspectoras" por mas de seis meses.

El Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, por el que se desarrolló parcialmente la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, elude la caducidad.

Ha sido, por fin, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la que en su art. 104 "Plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa", ha regulado la caducidad o perención, de carácter general, en su apartado 4, en términos similares a los de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, lo cual demuestra que con anterioridad no existía. Hay que tener en cuenta, no obstante, lo que dispone el art. 150 de esta nueva Ley, que regula el plazo de las actuaciones inspectoras y el efecto de su incumplimiento.

La doctrina expuesta se manifiesta en las sentencias de 27 de septiembre de 2002, 17 de septiembre de 2003, 5 de marzo de 2004, 6 de octubre de 2006, 31 de octubre de 2006 y 28 de marzo de 2007 .

Dicho lo anterior, en cambio, no puede mantenerse las conclusiones a las que llega la sentencia de instancia, pues compartiendo con la misma el criterio de que, sin duda, estamos ante un procedimiento de gestión estricto, no resulte aplicable, en el sentido y extensión que a continuación diremos, la regulación prevista para el procedimiento de inspección de comprobación e investigación; resultando contradictorio que se afirme que el procedimiento no estuvo paralizado por período superior a seis meses, puesto que iniciado en 30 de enero de 2001, finaliza con la liquidación provisional practicada en 23 de abril de 2001, pero no notificada sino hasta el 13 de marzo de 2002, en tanto que esta es la fecha a computar como dies ad quem, puesto que la liquidación carece de efecto hasta su puesta en conocimiento del sujeto pasivo.

Partiendo de estos presupuestos, basta con seguir la doctrina desarrollada por este Tribunal para llegar a consecuencias distintas a las de la sentencia de instancia.

En el caso resuelto por esta Sección en su sentencia de 4 de abril de 2006 (recurso de casación en interés de la ley num. 22/2004 ), la cuestión que se planteó en el proceso de instancia y que resolvió la sentencia se refería a la correcta interpretación del art. 31.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, en cuanto establecía que "la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones".

Se planteó el problema de si el art. 31.4 .a) resultaba aplicable a las actuaciones inspectoras, pero no a las actuaciones de gestión tributaria, el criterio que mantuvo esta Sala en la sentencia de 4 de abril de 2006 fue el siguiente:

"Aunque el procedimiento de liquidación por las Oficinas Gestoras no era un procedimiento de inspección tributaria, entendiendo por tal aquél mediante el cual se ejercían las funciones establecidas en el art. 140 de la Ley General de 1963, sí existían algunos aspectos comunes o similares, en orden a la tramitación, en cuanto se le confería la posibilidad de efectuar actuaciones de comprobación abreviada, por lo que nada impedía aplicar analógicamente el Reglamento General de la Inspección en estos casos, y más concretamente el efecto de la interrupción injustificada de las actuaciones, dadas las características del procedimiento y la necesidad de homogeneizar el actuar administrativo en esta materia, como ha venido a reconocer la nueva Ley General Tributaria, que tras establecer plazos de resolución y los efectos de su incumplimiento en el apartado 1 del art. 104, en la línea del art. 23.3 de la Ley de Defensa y Garantías de los Contribuyentes, consagra la caducidad en el apartado 4, como forma de terminación de los procedimientos, señalando en el apartado 5 que la caducidad no producirá, por si sola, la prescripción de los derechos de la Administración Tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción.

Debe recordarse que, con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 1/1998, eran notorias las carencias que provocaba la ausencia de normativa específica que fijara plazos máximos de duración de los procedimientos. En aquel contexto la única norma de ordenación temporal que realmente suponía una garantía para los particulares operaba en el ámbito de las actuaciones de inspección, al consagrar el art.

31.4 del Reglamento que la interrupción injustificada de las actuaciones superior a seis meses eliminaba el efecto de interrupción de la prescripción. No cabía hablar de la caducidad del expediente pero si de anulación del efecto interruptivo de la prescripción.

Pues bien, como consecuencia de la nueva regulación, a partir de la modificación de la Ley General Tributaria por la Ley de 20 de Julio de 1995, que viene a recoger la normativa sectorial existente hasta la fecha, de las denominadas liquidaciones provisionales de oficio, art. 121 y 123, con la consiguiente ampliación del campo de actuación por los órganos de gestión tributaria, adentrándose en ámbitos reservados hasta el momento a otros órganos de la Administración, en donde se previó unas "actuaciones de comprobación abreviada", que se podían efectuar con anterioridad a la práctica de las liquidaciones, desde la perspectiva de los derechos de los contribuyentes, aunque el legislador en aquella época no abordó con criterios unificadores todos los procedimientos, hay que concluir que por analogía l a regla del antiguo art. 31.4 del Reglamento de Inspección podía jugar también en los procedimientos de los órganos de gestión tributaria, pues carecería de sentido que esta garantía no se tuviese en cuenta en estos casos, por el simple hecho de que las actuaciones se practicaran por la Inspección, a pesar de concurrir los presupuestos".

A la vista del contenido de la sentencia transcrita, ha de convenirse que iniciadas las actuaciones en 30 de enero de 2001, presentado escrito por el sujeto pasivo, como ya se ha dejado constancia pacificando la cuestión litigiosa de la representación, en 8 de marzo de 2001, a la fecha de notificación en 13 de marzo de 2002, de la liquidación provisional de 23 de abril de 2001, transcurrió el plazo de seis meses. Por lo que las fechas a computar a efectos de la prescripción son de 30 de enero de 1998, fecha de pago en período voluntario, a 13 de marzo de 2002; habiendo, pues, transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años.

Lo que antecede lleva a la Sala a considerar la procedencia de la estimación en este punto el recurso de casación del que nos venimos ocupando, haciendo innecesario entrar sobre le resto de cuestiones planteadas. Sin que proceda la condena en costas, ni en este recurso, ni en la instancia.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación para unificación de doctrina, contra sentencia de 11 de junio de 2004, del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, la que anulamos y casamos, en referencia a la liquidación de la que trae causa.

Estimar el recurso de casación contra la resolución del TEAR de Cantabria, de fecha 31 de marzo de 2003, que anulamos, así como la liquidación de la que trae causa.

Sin imposición de costas, ni en el presente recurso, ni en la instancia.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.