Valoración de los rendimientos de la actividad económica obtenidos en especie en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
| Autor | Domingo Carbajo Vasco |
El art. 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) , define los rendimientos íntegros de las actividades económicas.
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Cuando los rendimientos íntegros de la actividad económica se obtienen en especie , es necesaria su valoración , lo que nos remite al valor de mercado de los mismos.
A ello hace referencia el art. 28.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) que indica:
“Se atenderá al valor normal en el mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad, que el contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso o consumo propio. Asimismo, cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes y servicios, se atenderá a este último.”.
Según la Agencia Tributaria se trata de una presunción legal, que no admite prueba en contrario; sin embargo, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) parte siempre de presunciones iuris tantum, las cuales admiten prueba a contrario, art. 108.1 LGT .
Además, es dudoso que las llamadas presunciones iuris et de iure sean constitucionales, al ir contra el derecho a la defensa, art. 24.1 de la Constitución Española (CE) .
En realidad, este criterio valorativo es el que aplica el IRPF para cualquier renta en especie , art. 43.1 LIRPF , cuyo tenor dice:
“Con carácter general, las rentas en especie se valorarán por su valor normal en el mercado…”
Con una serie de especialidades que, posteriormente, se indican.
| EJEMPLO Un empresario, X, tiene una tienda de zapatos. Para el cumpleaños de su mujer, le regala a ésta unos zapatos de tacón, de suela especial. ¿Cómo se valorará esta entrega? RESPUESTA Se trata de un ingreso más de su actividad empresarial y debe valorarse conforme a su valor de mercado. Éste será el que tengan los mismos zapatos para un comprador cualquiera, sin vinculación con el empresario, que acuda a la tienda a adquirirlos. Si los mismos le cuestan 200 euros, tal será el valor de esa entrega gratuita. |
Los elementos afectos a la actividad económica se exponen en el art. 29 LIRPF :
1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica:a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad. No se consideran afectos los bienes de esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular del titular de la actividad económica.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. En ningún caso tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros.
2. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.
Reglamentariamente se determinarán las condiciones en que, no obstante su utilización para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante, determinados elementos patrimoniales puedan considerarse afectos a una actividad económica.
3. La consideración de elementos patrimoniales afectos lo será con independencia de que la titularidad de éstos, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges.”.
Por su parte, el art. 22 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (RIRPF) desarrolla reglamentariamente esta cuestión:
“1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los...
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