La transparencia fiscal y las sociedades patrimoniales
| Autor | Concha Carballo Casado |
| Cargo | Economista y abogado |
| Páginas | 75-92 |
En el último artículo que escribí sobre este tema se estaba hablando de unas próximas medidas fiscales entre las cuales, al parecer, podría estar la modificación del tratamiento fiscal de las ganancias patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y del régimen de transparencia fiscal. Y cuando escribo éste, ya podemos decir que, en enero del 2003, se modifica el régimen fiscal de las sociedades en régimen de transparencia fiscal, por lo que, para una buena planificación fiscal, conviene retomar el tema y reflexionar una vez más sobre la conveniencia o no de seguir manteniendo estas sociedades, de constituirlas o, incluso, de, sin coste aparente, disolverlas.
-
CONCEPTO DE TRANSPARENCIA FISCAL
La transparencia fiscal es un régimen tributario por el que algunas entidades, aun cuando tributan por el Impuesto sobre Sociedades (en adelante, IS), imputan sus bases imponibles positivas a sus socios residentes en territorio español. Estos socios las integran en su correspondiente base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) o del IS, hayan sido o no distribuidos los beneficios correspondientes a las bases imponibles imputadas, deduciéndose los socios el IS satisfecho por la entidad transparente, que incluso puede dar lugar a devolución a los socios.
El régimen de transparencia fiscal se reguló por primera vez en las leyes nacidas de la reforma de 1978.
Esta normativa pretendía evitar que se constituyeran sociedades para evadir el impuesto (transparencia necesaria) y que se dejaran de constituir sociedades para evitar la doble imposición (transparencia voluntaria).
Justificaban la existencia de este régimen dos finalidades:
-
La transparencia obligatoria trataba de evitar la creación de sociedades interpuestas con el fin de eludir la progresividad de la tarifa del IRPF y tributando por el IS, acogerse a su tipo, lo cual suponía un importante ahorro a partir de que el tipo medio del IRPF fuese superior al tipo del IS. En estos casos, tributando únicamente por el IS, resulta preferible someter las rentas al IS, mediante la interposición de una sociedad entre el socio persona física, que seguirá siendo el verdadero titular de la renta. Para conseguir la elusión del impuesto es preciso que la entidad retenga la mayor parte posible de los beneficios obtenidos, de manera que las rentas no se puedan considerar atribuidas a los socios y, en consecuencia, no tributen en el IRPF. La transparencia obligatoria elimina esta alternativa al imputar las bases imponibles de la entidad en transparencia fiscal a los impuestos personales de los socios, tributando por consiguiente en las rentas de éstos.
-
La transparencia voluntaria pretendía corregir el problema de la doble imposición del beneficio. Se permitía la opción de tributar en régimen general del IS o en el régimen de transparencia fiscal, lo cual era ventajoso al poder planificar el menor coste fiscal, que variaba según el tipo medio de las rentas de los socios y la política que se llevara en cuanto al reparto de dividendos.
La solución que se dio a estas sociedades fue la aplicación del principio de transparencia, lo cual supone considerar como distribuido la totalidad del beneficio de determinadas sociedades. Es lo que se denomina levantamiento del velo de la personalidad jurídica, que consiste en delimitar el hecho imponible del impuesto de forma que la carga tributaria sea la misma que si la sociedad no existiese, como si la renta se hubiese obtenido directamente por el socio.
-
-
NORMATIVA REGULADORA (HASTA 31-12-2002)
La transparencia fiscal se regula en la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), dentro de los regímenes especiales, en los arts. 75 a 77 y en la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, LIRPF) en los arts. 35, 65 y 72 a 74.
A nivel reglamentario se regula en el art. 50 del RD 537/1997, de 14 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.
-
ENTIDADES SOMETIDAS A TRANSPARENCIA (ART. 75 LIS)
El régimen de transparencia es obligatorio para las entidades que tienen la consideración de transparentes, según la Ley. Ha desaparecido la anterior transparencia voluntaria. Además, se aplica también, aunque con algunas peculiaridades, a las uniones temporales de empresas (UTEs), a las agrupaciones de interés económico (AIE) y a las agrupaciones europeas de interés económico (AIEE).
Según la LIS tienen la consideración de entidades trasparentes los siguientes tipos de sociedades:
- Las sociedades de mera tenencia de bienes.
- Las sociedades de cartera.
- Las sociedades de profesionales.
- Las sociedades de actividades artísticas o deportivas.
Son requisitos comunes a todas ellas para su tributación en transparencia:
-
Que las participaciones en la sociedad no estén admitidas a negociación en cualquiera de los mercados secundarios oficiales de valores; si lo están, el régimen no es aplicable en el período impositivo correspondiente.
-
Que todos los socios de la entidad no sean personas jurídicas. Si la totalidad de los mismos fuesen personas jurídicas, siempre que éstas no sean a su vez, entidades transparentes, no procede la tributación en régimen de transparencia y, al mismo tiempo, la sociedad filial no tiene la consideración de entidad transparente, ya que carecería de sentido cuando todos los socios son sujetos pasivos del IS, al quedar sujetos a la misma tributación.
Las sociedades transparentes que sean a su vez socios de otra sometida también a transparencia, tributan en régimen de transparencia fiscal con la única particularidad de que las imputaciones a esos socios se realizan en la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad transparente participada. Con anterioridad al 1-1-96, las sociedades transparentes socios de otra transparentes quedaban excluidas de este régimen, tributando por el IS de acuerdo con la normativa común del impuesto, pero aplicando un tipo de gravamen igual al máximo marginal de la escala del IRPF. Este tipo gravaba la totalidad de la base imponible que obtenía la entidad con independencia del grado en que participaba en la sociedad transparente y de los resultados de esta última.
-
Que las circunstancias que las definen concurran más de 90 días del ejercicio social, con independencia del tiempo que dichas circunstancias hayan concurrido en el ejercicio anterior y con independencia de su carácter continuado o alterno a lo largo del ejercicio social.
-
Sociedades de mera tenencia de bienes
La denominación utilizada para definir a las sociedades de mera tenencia de bienes es bastante gráfica y pone de manifiesto que la única finalidad de estas sociedades es la tenencia de elementos patrimoniales, presumiéndose que la ubicación de tales activos en una sociedad responde al deseo de los socios de no introducirlos en el tráfico mercantil.
Comúnmente son conocidas como sociedades patrimoniales (se incluyen en esta denominación las sociedades de valores).
Se definen como aquellas en las que más de la mitad de su activo(1) no está afecto a actividades empresariales o profesionales(2) y se dé alguna de las circunstancias del artículo 75.1.a LIS.
- que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos, que éste está constituido por personas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive(3).
- que más del 50 por 100 del capital social pertenezca a 10 o menos socios(4).
Para eliminar la transparencia sobrevenida, se considera que un elemento está afecto a actividades empresariales si su precio de adquisición es inferior a los beneficios obtenidos por la actividad económica de la entidad, el ejercicio en curso y los diez ejercicios anteriores. Es decir, si el elemento se ha financiado con beneficios producidos por la propia actividad empresarial de la entidad.
El arrendamiento o compraventa de inmuebles se considera actividad económica, únicamente, cuando concurren las siguientes circunstancias(5):
-
Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
-
Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
A tales efectos, no es actividad empresarial cuando el cobro de alquileres y la administración se realizan por un administrador de fincas profesional. Es decir, la organización empresarial debe trascender al exterior(6).
Para determinar la afectación o no de un elemento a la actividad hay que estar a lo indicado con carácter general en el artículo 27 LIRPF.
Se consideran elementos patrimoniales afectos a una actividad económica:
-
los inmuebles en que se desarrolla la actividad del contribuyente;
-
los destinados a servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad(7); y
-
en general, todos los que sean necesarios para obtener los respectivos rendimientos(8).
No se encuentran afectos los bienes utilizados de forma simultánea para actividades económicas y para necesidades privadas. Existen dos excepciones establecidas legalmente:
- Cuando se trate de bienes divisibles, se entenderán afectos en la parte que realmente se utilice en la actividad(9).
- Cuando se utilicen en necesidades privadas de forma accesoria o notoriamente irrelevante. Ello se produce cuando se destinen al uso personal en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de la actividad. Esta excepción no se aplica a los automóviles de turismo(10) y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, embarcaciones y aeronaves, salvo los siguientes:
- Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
- Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
- Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza...
-
-
Para continuar leyendo
Solicita tu prueba