STS, 1 de Diciembre de 2000

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLO. En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por EL CORTE INGLES S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de (sic) 9 de julio de 1.991, (Exp. nº 5047-90; R.S. 118-91) a que las presentes actuaciones se contraen y confirmar la expresada resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de las costas".

Esta Sentencia fue notificada a la representación procesal de EL CORTE INGLES S.A., el día 3 de enero de 1.995.

La entidad mercantil EL CORTE INGLES S.A., representada por el Procurador de los Tribunales D. Carlos Andreu Socias, presentó con fecha 12 de enero de 1.995, escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad del recurso.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 31 de enero de 1.995 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala.

La representación procesal de EL CORTE INGLES S.A., presentó escrito deinterposición del recurso de casación, en el que expuso los antecedentes que estimó necesarios, reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló un único motivo casacional, con sus correspondientes fundamentos jurídicos, suplicando a la Sala "dicte Sentencia por la que, estimando el motivo de impugnación, case y anule dicha sentencia, en su lugar, dicte otra en la que se contengan todos y cada uno de los pedimentos formulados en su día por esta parte en el escrito de formalización de la demanda en primera instancia, y en particular la declaración de nulidad de la liquidación practicada."

La ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

Esta Sala Tercera acordó por Providencia de fecha 30 de octubre de 1.995, admitir a trámite el presente recurso de casación.

Dado traslado de todas las actuaciones al Abogado del Estado, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala que "dicte Sentencia declarando la inadmisibilidad del mismo o, subsidiariamente, si entrara a conocer del fondo del asunto, lo desestime, confirmando en su integridad la Sentencia impugnada, con expresa imposición de costas a la sociedad recurrente."

Terminada la sustanciación del recurso de casación se señaló para deliberación, votación y fallo el día 27 de septiembre de 2.000, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Para la mejor comprensión del único motivo casacional y mas acertada resolución del presente recurso es conveniente exponer los hechos y antecedentes mas significativos.

Inspectores Financieros y Tributarios adscritos a la Oficina Nacional de Inspección, de la entonces Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria, incoaron con fecha 20 de febrero de 1.989, Acta de Disconformidad número 0014031-6, a la entidad mercantil EL CORTE INGLES S.A., por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ejercicio 1.985, proponiendo una liquidación por importe de: cuota, 33.967.600 pts., intereses de demora 13.746.263 pts,, y sanción

50.951.400 pts., total, 98.665.263 pts.

Los hechos que consignaron en el Acta fueron textualmente: "a) Que los empleados y personas directamente vinculadas a la Empresa entregaron a ésta, a cambio de un interés, cantidades que EL CORTE INGLES S.A., se compromete a devolver, normalmente, al cabo de dos años. b) Que la operación se formalizó con la entrega por parte de EL CORTE INGLES S.A., de tres pagarés: uno a doce meses por los intereses correspondientes a éste período y dos, uno por los intereses de los doce meses siguientes y otro por la devolución del principal al término de los dos años. c) La presente acta sólo comprende el concepto de constitución de préstamo, Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Real Decreto 3.050/1.980, de 30 de Diciembre (artículos 7.b, 8.d, 10.1.2.k y

11.1.c). d) De las comprobaciones practicadas y de los datos de su contabilidad resulta que por el año 1985 se han constituido entregas (formalizadas por medio de pagarés) por un importe de 3.396.760.000 pts. e) La Empresa, por el concepto indicado, no ha presentado declaración."

Tramitado el expediente administrativo contradictorio, el Jefe de la Oficina Nacional de Inspección dictó con fecha 26 de Septiembre de 1.990, acto administrativo de liquidación, aceptando en sus propios términos las propuestas de los Inspectores Actuarios.

EL CORTE INGLES S.A., representado por D. Anselmo Carlos Martinez Echavarría, presentó reclamación número R.C. 5407- 90 y R.S. 118-91 ante el Tribunal Económico Administrativo Central, el cual acordó con fecha 29 de julio de 1.991, "estimar parcialmente el recurso, anular la liquidación impugnada y ordenar en su lugar se gire otra, en concepto de constitución de préstamo, en iguales términos que la anulada pero con eliminación de la sanción impuesta por importe de 50.951.400 pesetas."

No conforme con la resolución anterior, la entidad mercantil EL CORTE INGLES S.A., interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional, alegando en la demanda, al igual que en la vía económico- administrativa, en esencia: 1º) Que de los asientos contables no se deduce de manera indubitada que las operaciones reflejadas en ella sean préstamos. 2º) Que la Inspección de Hacienda ha utilizado simples indicios por lo que ha aplicado la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, infringiendo el artículo 24 de la Ley General Tributaria. 3º)Que la formalización de los pagarés por su naturaleza abstracta de promesa de pago, no ayuda a probar la existencia de un contrato de préstamo. 4º) Que el T.E.A.C., ha desplazado la carga de la prueba, emplazando a la empresa para que acredite que tales movimientos contables son representativos de una relación jurídica diferente a la de préstamos; suplicando a la Sala de instancia que "dicte en su día sentencia por la que se revoque la resolución recurrida y se declare improcedente la liquidación efectuada, en cuanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de prestamos, importe 47.713.863 pesetas."

La ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, se opuso a la demanda, argumentando, en esencia: 1º) Que es necesario acudir al principio de calificación jurídica, contenido en el artículo 25 de la Ley General Tributaria. 2º) Que ha quedado demostrado, incluso por la propia contabilidad de la empresa, que ésta ha recibido dinero, al tiempo que se reconoce la obligación de su restitución, e igualmente figura la obligación de pagar intereses. 3º) Que, en consecuencia, la operación está correctamente calificada como de préstamo, de conformidad con el artículo

1.740 del Código Civil; siendo, por tanto, los actos administrativos impugnados perfectamente ajustados a derecho.

Formulados los escritos de conclusiones sucintas, la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, dictó sentencia, cuya casación se pretende ahora, desestimando el recurso, por argumentos similares a los esgrimidos por la Oficina Técnica de Inspección y por el Tribunal Económico-Administrativo Central.

La Sala debe examinar como cuestión previa, la alegación formulada por el Abogado del Estado, en su contestación al escrito de interposición del recurso de casación, de inadmisibilidad por la inadecuada formalización del mismo, toda vez que la recurrente no hace referencia en su escrito de interposición del recurso de casación al concreto o concretos preceptos normativos o jurisprudencia aplicable que se invoquen como infringidos "limitándose a realizar una crítica general de la sentencia recurrida, por lo que se imposibilita no sólo la oposición a los motivos que deberían haber sido concretados, sino también el enjuiciamiento casacional de la decisión de instancia."

La Sala ya se ha pronunciado en la Sentencia de fecha 9 de Octubre de 2000 (Rec. Casación nº 1818/95, es un asunto igual, también de EL CORTE INGLES, S.A,, pero referido a los ejercicios 1982, 1983 y 1984, por lo que por respeto al principio de unidad de criterio reproducimos a continuación los razonamientos esgrimidos en dicha sentencia: "La Sala no comparte esta alegación de inadmisibilidad, formulada por el Abogado del Estado, porque si bien es cierto que en el escrito de interposición del recurso de casación no se menciona el ordinal del apartado 1, del artículo 95 de la Ley Jurisdiccional, bajo cuyo amparo se articula el recurso de casación, sin embargo, sí se menciona en el escrito de preparación, en el que se dice textualmente: "Cuarto. El recurso se funda en el apartado 4º del punto primero del artículo 95 de la L.J.C.A., por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico, concretamente los artículos 2. 3 y 7 del R.D.L. 3.050/1.980, de 30 de diciembre".

La Sala debe precisar que en el recurso de casación se impugna la sentencia, no el acto administrativo objeto del proceso y debe plantearse siguiendo determinadas formalidades, que se justifican en la necesidad de dirigir y centrar la controversia, para que esta aparezca ante el Juzgador, formulada con exquisita corrección dialéctica, y así de una parte aparece la sentencia, cuya casación se pretende, con sus antecedentes de hecho, fundamentos de derecho y fallo, a modo de un completo silogismo, que constituye la tesis, y de otra parte debe formalizarse la antítesis, mediante los argumentos de contrario que esgrime y defiende el recurrente, debidamente enunciados, ordenados y clasificados según lo dispuesto en el artículo 95, apartado 1, de la Ley Jurisdiccional, y por último, si comparece y se persona el recurrido, participará en la controversia, defendiendo la tesis de la sentencia en cuanto le convenga.

Las formalidades exigidas no son puramente rituales, entendiendo este adjetivo como ceremonia, liturgia o adorno del quehacer, sino como reglas del arte de la dialéctica que deben dirigir metódicamente el raciocinio preciso para dirimir la controversia jurídica inherente al recurso de casación.

Sin embargo, la Sala, considera que la imperfección cometida no es causa de inadmisibilidad, porque ha podido superarla, dado que del escrito de preparación, en conjunción con el de interposición se induce el motivo concreto de casación, y su pertenencia al ordinal 4º del artículo 95.1 de la Ley Jurisdiccional, así como los preceptos del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 3.050/1.980, de 30 de diciembre, que se consideran infringidos, que son los articulos 2º.3 y 7º.

La Sala rechaza la alegación de inadmisibilidad planteada por el Abogado del Estado, si bien aclaraque los motivos del recurso de casación deben formularse en el escrito de interposición, en el que se expresarán razonadamente, citando las normas o la jurisprudencia que el recurrente considere infringidas.

A la Sala no le ha pasado inadvertido, como también aconteció en la sentencia citada, que pudiera haber prescrito en parte el derecho de la Administración Pública a liquidar la deuda tributaria del ejercicio 1985, teniendo en cuenta: A) La interpretación que mantiene del artículo 53 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto-Legislativo 3.050/1.980, de 30 de diciembre, aplicable a este caso, consistente en que la presunción "de que la fecha de los contratos privados es la de su presentación, a menos que con anterioridad concurran cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 1.227 del Código Civil (...)", puede ser destruida también mediante otros medios de prueba, que en el caso de autos, serían los propios asientos contables y, en especial, sus fechas respectivas, que han sido aceptadas por la Inspección de Hacienda, lo cual llevaría consigo, tomar como "dies a quo" de iniciación del período de prescripción, de conformidad con el artículo 65 de la Ley General Tributaria, según la nueva redacción dada a dicho artículo, de la Ley General Tributaria, por la Ley 10/1.985, de 26 de abril, el día siguiente al de finalización del plazo de 30 días de presentación de las correspondientes declaraciones por cada operación de préstamo; y B) La interpretación mantenida por esta Sala Tercera del apartado 4 del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1.986, de 25 de abril, dada la paralización de las actuaciones inspectoras, desde la presentación del escrito de alegaciones de EL CORTE INGLES S.A., (14 de marzo de 1.989), hasta la Diligencia practicada por la Inspección de Hacienda el 19 de abril de 1.990, e incluso hasta la fecha de resolución del expediente el 6 de julio de 1.990, que fue notificada el 28 de Septiembre de 1990 fecha con trascendencia sobre el "dies ad quem"

Sin embargo, la Sala debe destacar que, así como mantuvo doctrina reiterada y consolidada, consistente en admitir en el anterior recurso de apelación, que debía plantear "ex officio" la prescripción, aunque no la hubieren alegado el recurrente o el recurrido, dado que en aquél recurso se examinaba no sólo la sentencia apelada, sino también los actos administrativos impugnados, y era indiscutible que en la instancia la Sala de lo Contencioso-Administrativo de las Audiencias Territoriales y después de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional estaban obligadas a examinar si se había producido la prescripción, en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 67 de la Ley General Tributaria, insistimos, aunque no se hubiera alegado por las partes, por el contrario en el actual recurso de casación, ello no es posible, porque la Sala sólo enjuicia la sentencia, cuya casación se pretende, dentro de los límites dialécticos o sea de los motivos casacionales que plantea el recurrente, estando vedado a la Sala salirse de los estrictos márgenes de discusión que articula y formula el recurrente, por ello la Sala ha considerado que debía precisar y aclarar esta cuestión procesal, dado que EL CORTE INGLES S.A., no ha alegado la prescripción.

Son hechos probados, según la sentencia de instancia, cuya casación se pretende, que empleados y personas directamente vinculadas a EL CORTE INGLES S.A., le entregaron determinadas cantidades de dinero, y que éste emitía y les entregaba tres pagarés, uno por los intereses devengados en los doce meses siguientes, otro por los intereses del siguiente plazo de otros doce meses y un tercer pagaré devolviéndoles el importe del principal, una vez transcurridos los dos años.

Estos hechos ya no pueden discutirse en el presente recurso de casación, pero sí su calificación jurídica, como resultado de la aplicación del artículo 25 de la Ley General Tributaria, que llevó a la sentencia de instancia a sostener que tales operaciones eran préstamos mutuos (artículo 1.740 del Código Civil), sujetos al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de "transmisiones onerosas-préstamos".

Es de general conocimiento, que ciertas empresas, que siguen modelos de gestión muy perfeccionados y con un elevado sentido social, de auténtica colaboración y concordia entre la empresa y sus directivos, empleados y trabajadores, han ofrecido a éstos la posibilidad de invertir (en sentido económico amplio) sus recursos disponibles en la propia empresa, con destino a la financiación de ésta, consiguiendo así intereses superiores a los propios de las colocaciones tradicionales en cuentas corrientes, a plazo, de ahorro, etc., en entidades de crédito, y a la vez la propia empresa consigue la fidelización de su personal y unos recursos, que aunque no son muy significativos, sobre todo en las grandes empresas, implican unos gastos financieros mas reducidos que los derivados de créditos obtenidos de las entidades de crédito o que los propios de los mercados financieros.

La conducta seguida por EL CORTE INGLES S.A. sigue este modelo y es a todas luces loable.

Sin embargo, las leyes fiscales no tienen las mas de las veces la adecuada respuesta, para tantas y tantas modalidades que conforman lo que se llama "balance social" de las empresas, pero la Sala debeatenerse rigurosamente a la Ley.

El apartado 2, del artículo 25 de la Ley General Tributaria, según su redacción original dispone: " Cuando el hecho imponible consista en un acto o negocio jurídico se calificará conforme a su verdadera naturaleza jurídica, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados, prescindiendo de los defectos intrínsecos o de forma que pudieran afectar a su validez".

Este precepto, contiene dos principios jurídicos: el de calificación jurídica a efectos de determinar la producción del hecho imponible concreto, y el de marginación de los vicios de invalidez o ineficacia de los actos y contratos.

La Ley General Tributaria no hizo sino recoger con carácter general, es decir, respecto de todo el Sistema Tributario, los principios anteriores que habían sido establecidos desde tiempo inmemorial en el Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisión de Bienes, en el artículo 34 del Reglamento provisional para la administración del Impuesto de Derechos Reales y Transmisiones de Bienes de 31 de Diciembre de 1881, que fue reproducido en los Reglamentos de 1886, 1905, 1927, 1947, 1959, Ley General Tributaria de 1963 y siguientes Textos refundidos de 1967, 1980 y 1993.

Interesa reproducir los preceptos vigentes en los años a que se reconducen las liquidaciones impugnadas, a que se refieren estos autos, que son: el artículo 2º.1 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto-Legislativo

3.050/1.980, de 30 de diciembre, que dispone: 1. El Impuesto que regula esta Ley se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia", y artículo 2.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 3.494/1.981, de 29 de diciembre, con igual texto, que han sido los preceptos utilizados por la Sentencia de instancia, para deducir en virtud del principio de calificación jurídica, que las operaciones realizadas entre, de una parte los directivos, empleados y trabajadores de El Corte Inglés, y de otra ésta empresa, eran préstamos sujetos al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de "trasmisiones onerosas."

El principio de calificación jurídica se sustenta en la posibilidad que se confiere a efectos tributarios a las Oficinas Gestoras para determinar la existencia del verdadero hecho imponible y su concreción, superando el tipo de acto o contrato formalmente utilizado o su denominación, o como en el caso de autos, la negación de la existencia de un contrato, como negocio causal justificativo de la percepción por parte de EL CORTE INGLES S.A., de determinadas cantidades entregadas por sus directivos y empleados y la correspondiente emisión de pagarés para su retribución (intereses) y para la devolución del principal.

La calificación jurídica de los actos y contratos, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, consiste esencialmente en determinar la verdadera naturaleza jurídica de los mismos, partiendo de las prestaciones y contraprestaciones realizadas por las partes, subsumiéndolas en el tipo de negocio jurídico que conforme a su causa y de acuerdo con nuestro Derecho Civil, Mercantil, Laboral, etc., responda con más idoneidad a las mismas.

La prestación esencial realizada por los directivos y empleados es la entrega de determinadas cantidades de dinero a su empresa EL CORTE INGLES S.A., y la contraprestación de ésta es el pago de intereses y la devolución de la cantidad recibida, en el plazo de dos años, incorporando estas obligaciones a titulos-valores, concretamente pagarés nominativos, emitidos por EL CORTE INGLES.

La calificación jurídica de estas prestaciones y contraprestaciones mas plausible es, sin duda alguna, la de que constituyen un préstamo mutuo, contrato típico definido en el artículo 1.740 del Código Civil, como el contrato por el cual "una de las partes entrega a la otra (...) o dinero u otra cosa fungible, con condición de devolver otro tanto de la misma especie y calidad, en cuyo caso conserva simplemente el nombre de préstamo (...) El simple préstamo puede ser gratuito o con pacto de pago de intereses".

La parte recurrente EL CORTE INGLES S.A., alega que ha existido una "desviación del "iter" probatorio, que ya se puso de manifiesto en instancias anteriores, siempre con el ánimo de que órganos administrativos y tribunales no aceptaran los movimientos de cuentas de tesorería y de acreedores como evidencia cierta de una relación jurídica de préstamo, cuando, per se, únicamente evidenciaban una obligación con terceros, y el pago de la misma, evidencias predicables de un sin fin de relaciones económicas empresariales.""

Como hemos indicado son hechos esenciales probados, en la instancia, los siguientes:1.- Ingresos de determinadas cantidades en Cuentas de Tesorería de EL CORTE INGLES S.A., entregadas por directivos y empleados, según cargo de "Cuentas Financieras-Tesorería". El asiendo contable no expresa ni aclara el origen o causa de estos ingresos.

2. - Emisión de pagarés, por la misma cantidad recibida por el principal, mediante abono a la Cuenta de Pasivo "pagarés"; para la devolución en su día de las cantidades recibidas.

3. - Abono en el Pasivo, en Cuenta de Acreedores, por los intereses correspondientes al primer y segundo año, con cargo a la Cuenta de Ajustes por periodificación. Emisión de pagarés para el pago de los intereses.

4. - Cargo en la Cuenta de Gastos Financieros, de los intereses correspondientes a cada ejercicio.

5. - Pago de los pagarés, tanto los correspondientes al principal, como a los intereses.

Estos son puros hechos que se deducen de la propia contabilidad de EL CORTE INGLES S.A., la sentencia de instancia ha considerado probados estos hechos y los calificó juridicamente como constitutivos de contratos de préstamo simple. Esta Sala Tercera ha partido, como no podía ser menos, tratándose de un recurso de casación, de estos mismos hechos, calificándolos jurídicamente con absoluta libertad dialéctica y llegando a la misma conclusión que la sentencia de instancia, luego no ha habido ni desviación del "iter" probatorio, ni inversión de la carga de la prueba.

La entidad recurrente alega que el pagaré es un título valor abstracto que no exterioriza en si mismo la causa de su existencia, de manera que de la emisión de los pagarés referidos no puede deducirse cual es su causa.

Aún admitiendo, en este caso, que los pagarés, de naturaleza a la orden, se conciben como títulos valores abstractos, tanto en su regulación según el Código de Comercio (art. 531 a 533) como según la Ley 19/1.985, de 16 de julio, Cambiaria y del Cheque (arts. 94 a 97), es lo cierto que cumplen funciones comerciales y financieras, de ahí que puedan ser el instrumento para conceder créditos o financiación a corto plazo o para operaciones comerciales, pues el comprador puede obligarse a pagar en una determinada fecha o en varias (a plazos) mediante la emisión de pagarés, dada su enorme semejanza con las letras de cambio. Ahora bien, la Sala de instancia no se basó para la calificación jurídica que hizo, en la emisión de los pagarés, porque de este hecho no habría deducido nada, sino del conjunto fáctico que hemos expuesto, calificación jurídica que coincide con la realizada por esta Sala.

En cambio, es indiscutible que EL CORTE INGLES S.A., sí conocía perfectamente la causa jurídica de la emisión de los pagarés, de modo que, sin que ello constituyera inversión de la carga probatoria, pues los hechos no se han discutido en ningún momento, pudo oponerse a la calificación jurídica hecha primero por la Administración Tributaria, y luego por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, declarando la causa jurídica de las operaciones referidas (entrega de dinero por los directivos y empleados y su posterior devolución, con intereses), pero no lo hizo, por lo que la conclusión es que la calificación jurídica de tales hechos era plenamente correcta

Por último, la parte recurrente afirma que ha existido extensión del hecho imponible, como consecuencia de una interpretación analógica realizada por la Sala de instancia.

La Sala no comparte este argumento, porque la sentencia impugnada no ha llevado a cabo una interpretación analógica para mantener como conclusión que los hechos eran constitutivos de prestamos simples.

El concepto de interpretación analógica aparece claramente definido en el artículo 4º, apartado 1, del Código Civil, que dice: "Procederá la aplicación analógica de las normas cuando éstas no contemplan un supuesto específico, pero regulan otro semejante entre los que se aprecie identidad de razón".

El procedimiento interpretativo analógico pasa por las siguientes fases lógicas: La primera, que actúa como premisa, es un pronunciamiento indubitado de que un determinado hecho se halla contemplado por la norma jurídica, bien, porque lo mencione expresamente, bien porque mediante un razonamiento correcto se llega a dicha conclusión. La segunda es un juicio de semejanza ("a simili") entre el hecho incluido en la norma y el hecho objeto de la interpretación analógica, que debe llegar a la conclusión de que en lo sustancial son semejantes, y sólo difieren en los elementos accidentales o accesorios. La tercera fase lógica, que es la mas difícil, consiste en determinar si existe identidad de razón ("eadem ratio") parasubsumir, por este camino indirecto, a este hecho en la norma jurídica de que se trate.

De acuerdo con lo anterior existiría interpretación analógica si la sentencia, cuya casación se pretende, hubiera llegado a la conclusión de que los hechos referidos son prestamos por su semejanza con otros hechos concretos, mencionados en las normas tributarias aplicables, que sí lo eran, procedimiento interpretativo que no ha seguido en absoluto la sentencia.

La Sala desestima el presente recurso de casación.

Desestimado el presente recurso de casación, procede, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1.992, de 30 de abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, imponer las costas causadas en este recurso de casación a la entidad mercantil "EL CORTE INGLES S.A.", parte recurrente.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey, y, por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución,

Desestimar el recurso de casación número 1818/1.995, interpuesto por EL CORTE INGLES S.A., contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 29 de Noviembre de 1.994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-administrativo número 02/1759/1991, interpuesto por la misma entidad.

Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la empresa EL CORTE INGLES S.A., por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.