Competencia para tramitar y resolver las solicitudes de devolución de ingresos de recargo anulado por el tribunal constitucional
| Autor | Pilar Cancer Minchot |
| Cargo | Abogado del Estado en el Ministerio de Hacienda |
| Páginas | 439-447 |
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Informe elaborado en diciembre de 2001 por doña Pilar Cancer Minchot, Abogado del Estado en el Ministerio de Hacienda.
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I. El presente informe versa sobre la competencia para tramitar la solicitud del contribuyente por la cual se insta la devolución de un recargo pagado al amparo del artículo 61.2 de la Ley General Tributaria, recargo que devino firme; solicitud amparada en la declaración de inconstitucionalidad que la STC 276/2000, de 16 de noviembre, ha hecho respecto de dicho precepto, al considerarlo un supuesto de sanción.
La determinación de dicha competencia tiene como presupuesto la calificación del procedimiento como un caso de responsabilidad patrimonial (tal y como señala el informe de la AEAT), o bien su reconducción a un supuesto de revisión incardinable en la devolución de ingresos indebidos (como propone la Subdirección remitente): en el primer caso, la competencia es del Ministerio de Hacienda como tal; en el segundo, lo es de la propia Entidad que dictó el acto sometido a revisión (como reconoce el informe del Servicio Jurídico de la AEAT); en este caso la propia AEAT.
Debe señalarse que la calificación del procedimiento no prejuzga la existencia del derecho a la indemnización o devolución en el caso concreto, lo cual no constituye objeto del presente informe.
II. Para responder a la cuestión, parece conveniente señalar resumidamente cuál es el criterio doctrinal sobre los efectos que tiene la declaración de inconstitucionalidad de una norma con rango de Ley sobre los actos ad- Page 440ministrativos tributarios firmes dictados al amparo de la misma que generaron una obligación tributaria para el contribuyente (prescindiendo, de momento, de la referencia a que dichos actos fueran sancionadores o no):
1. La Jurisprudencia tradicional ha negado, en principio, que estos supuestos se incardinasen en el concepto y procedimiento propio de la devolución de ingresos indebidos regulada por Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre; a esta conclusión se llegaba mediante el análisis de la Disposición Adicional 2.a de dicho Real Decreto:
No serán objeto de devolución los ingresos tributarios efectuados en virtud de actos administrativos que hayan adquirido firmeza.
No obstante, los obligados tributarios podrán solicitar la devolución de ingresos efectuados en el Tesoro, instando la revisión de aquellos actos dictados en vía de gestión tributaria que hubiesen incurrido en motivo de nulidad de pleno derecho, que infringiesen manifiestamente la Ley o que se encontrasen en cualquier otro supuesto análogo recogido en los artículos 153, 154 y 171 de la Ley General Tributaria y en las leyes o disposiciones especiales
.
Y tal Jurisprudencia consideraba, a la vista de tal precepto, que el contribuyente sólo podía obtener la devolución si había recurrido en tiempo y forma el acto tributario (o había pedido en plazo la rectificación de su autoliquidación), alegando en su caso la ilegalidad o inconstitucionalidad del precepto aplicado (aunque el Tribunal Constitucional no se hubiera pronunciado aún sobre la misma). Y no podía el contribuyente, por el contrario, acudir a la Disposición Adicional 2.a precitada, puesto que los artículos 154, 155 y 171 de la Ley General Tributaria no contemplan específicamente la declaración de nulidad de la norma que sustenta el acto como motivo de nulidad sobrevenida del propio acto.
Así, la STS de 25 de enero de 1999 señala: «Y, en este caso, la subsistencia de los actos tributarios que dieron cobertura a los ingresos cuya devolución se reclama se erige en obstáculo insalvable para obtener la restitución de los mismos.
Y es que en lo que se refiere a la posibilidad de devolución de ingresos llevados a cabo en virtud de actos firmes, posibilidad arbitrada por la disposición adicional segunda del Real Decreto 1163/1990, es preciso hacer constar que la misma ha de ser interpretada a través de la modulación que introducen los principios de seguridad jurídica y la aplicación del artículo 120.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, en las nulidades de actos amparados en disposiciones administrativas declaradas, a su vez, nulas.
Es decir, si no se quiere desvirtuar la consolidada doctrina jurisprudencial sentada por esta Sala y expuesta con anterioridad, ante la naturaleza especial que encierra la nulidad de disposiciones administrativas, ha-Page 441brá que interpretar la referida disposición adicional en el sentido de que sólo los motivos de nulidad, entre los que les afecten, que pudieran reconducirse a alguno de los casos previstos en los preceptos de la Ley General Tributaria los tasados en los artículos 153, 154 y 171-, serán susceptibles de generar el derecho del obligado tributario a solicitar la devolución de ingresos efectuada en el Tesoro instando la revisión de los actos correspondientes adoptados en la vía de gestión, motivos, por lo ya dicho, de imposible apreciación en el supuesto de autos.
En definitiva, la disposición adicional segunda del Real Decreto 1163/1990 no puede ir contra lo sentado en el artículo 120.1 de la Ley Procedimental de 1958 (y art. 73 LJCA 29/1998), de modo que la liquidación, firme, debe considerarse incontestable e inatacable; y no cabe su revisión, en el plazo de cinco años, a través de la vía prevista en dicha disposición, cuando, además, se da la circunstancia de que los actos administrativos liquidatorios aquí cuestionados no incurren, en sí mismos considerados, por mucho que lo intente matizar la recurrente, en ninguno de los supuestos previstos en esa disposición adicional y en los demás artículos que en ella se citan.
Recapitulando, podemos decir que las liquidaciones practicadas antes de que se declare la nulidad de la norma en cuya virtud se giran corresponden a "ingresos debidos", que pueden, sin embargo, ser impugnadas, dentro de plazo, para que no se lleguen a convertir en firmes o consentidas, lo mismo en vía administrativa que en vía judicial, y que son susceptibles, asimismo, de la revisión prevista en la disposición adicional segunda comentada en los excepcionales casos, exclusivamente, de "directa" invalidez, en sí mismas consideradas, de las propias exacciones.
En cambio, las liquidaciones practicadas después de anulada la disposición general reglamentaria pasan a ser "ingresos indebidos", provenientes de liquidaciones nulas de pleno derecho, con nulidad radical "indirecta" (por mor de la nulidad de la disposición en que se han basado) que debe ser apreciada como tal por cualquier órgano administrativo o judicial ante el que se pretenda que surtan efectos».
Si bien la sentencia antedicha se refiere sólo a la declaración de nulidad de una norma reglamentaria por los Tribunales de Justicia, la STS de 30 de enero de 1999 extiende la misma doctrina a los supuestos...
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