Resolución nº 00/1093/2006 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 10 de Febrero de 2009

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (10/02/2009) y en el incidente de ejecución que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por D. ... en representación de ..., con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra acuerdo de 31 de enero de 2008 dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., en ejecución de la resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de ... de 2007 (R.G. .../2006), en asunto relativo a un Acuerdo de imposición de sanción del IVA de los ejercicios 1997, 1998, 1999 y 2000, por importe de 120.401,29 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 6 de julio de 2001 se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación cerca del contribuyente con objeto de comprobar, entre otros, el IVA ejercicios 1997 (salvo primer trimestre), 1998, 1999 y 2000. Estas actuaciones concluyen con la extensión de acta de disconformidad nº ... con fecha 11 de diciembre de 2002.

En el acta se propone una liquidación de 240.802,59 euros de cuota de IVA más los correspondientes intereses de demora, sobre el fundamento, desarrollado en el preceptivo informe emitido por el actuario, de que el sujeto pasivo no había declarado sus operaciones como sujetas al Régimen Especial de las Agencias de Viajes (REAV), sino al régimen general, considerando además como exentas por no prestarse en el territorio de aplicación del impuesto una serie de operaciones. En el informe del actuario se recogen las siguientes consideraciones:

"El contribuyente realiza la actividad de agencia de viajes minorista utilizando medios ajenos en la prestación de los servicios a sus clientes. Dado que no existían registros del Impuesto sobre el Valor Añadido necesarios para determinar el margen de las operaciones, tal y como establece la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se procedió a solicitar dichos listados.

En la actuación realizada en las oficinas de la empresa el día 06/11/2001 se recogió en diligencia lo siguiente:

"Que dado que en los listados de facturas emitidas no se identifican los documentos de ventas y adquisiciones que determinan los márgenes registrados se requiere la aportación de unos listados que relacionen las facturas de venta emitidas a los clientes finales y las facturas correspondientes a los proveedores por los servicios facturados".

Hechos comprobados significativos en relación con el Régimen Especial de las Agencias de Viaje del Impuesto sobre el Valor Añadido son:

- No se sigue el sistema de determinación de la base operación por operación, no constando que se solicitase el sistema de determinación global.

- No existe un libro registro de facturas emitidas de las operaciones en régimen especial ni tampoco en un libro de facturas recibidas las anotaciones de las adquisiciones de bienes o servicios efectuadas directamente en interés del viajero que establece el art. 53 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido. Los listados, diligenciados extemporáneamente, y presentados a partir del cambio de representante de la entidad, no suplen la deficiencia inicialmente comprobada y además, se presentan una vez que los datos y listados han sido presentados por la empresa y comprobados por la unidad de inspección actuante.

- Que en las declaraciones presentadas no se ha consignado la base imponible en la casilla correspondiente al régimen especial de las agencias de viaje. Asimismo según lo comprobado no consta que se hayan realizado operaciones en régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, o sea, utilizando medios propios.

- Que existe diferencia entre el margen bruto del Impuesto sobre Sociedades, según declaraciones, y las bases imponibles consignadas en las declaraciones del Impuesto sobre el Valor Añadido".

En relación con las operaciones que la entidad ha considerado exentas del impuesto y no las ha incluido en sus declaraciones, el informe refiere lo siguiente:

"La empresa ha considerado exento de Impuesto sobre el Valor Añadido, y por lo tanto, no las ha consignado en las declaraciones presentadas, las operaciones que se efectúan del siguiente modo:

Agencias de viajes situadas en ... solicitan a la empresa agencia de viajes, con domicilio fiscal en ..., que le preste a determinados viajeros servicios de hotel y/o transporte a realizar en territorio español.

La agencia de viajes española hace la reserva, en el caso de hoteles, que es el servicio más habitual, al cliente cuyos datos le ha remitido la agencia de viajes ... El nombre de dicho usuario figura en la factura emitida por el establecimiento hotelero y le ha sido proporcionado por ...

La empresa hotelera, una vez prestado el servicio al viajero en un establecimiento situado en territorio español, al cual le ha reservado la agencia de viajes española, presenta factura a dicha agencia cobrándole el servicio de ese hotel, IVA incluido, y entregándole un bono emitido por la agencia de viajes ... que el cliente ha entregado al hotel. Fotocopias de dichas facturas emitidas por el hotel y recibidas por el contribuyente se anexaron a la diligencia de fecha 11/7/2002.

Con posterioridad, la agencia de viajes española cobra de las entidades ... las cantidades recogidas en el cuadrante que se recoge en la diligencia anteriormente citada. La diferencia entre dichos cobros y los pagos efectuados a los hoteles se corresponde con el margen bruto que da lugar a la base imponible en Régimen Especial de las Agencias de Viaje que se recoge en el acta como no declarada.

Vista el acta y el informe ampliatorio del actuario y tenidas en cuenta las alegaciones formuladas por la entidad interesada, el Inspector Jefe dictó acuerdo de liquidación el 6 de marzo de 2003, que se notificó el 12 de marzo de 2003, confirmando la propuesta contenida en el acta y rechazando las alegaciones presentadas por la interesada.

SEGUNDO: El 11 de diciembre de 2002 se notifica el acuerdo de inicio del expediente sancionador derivado de los hechos relatados. En este acuerdo se menciona que de acuerdo con los artículos 34.2 de la Ley 1/1998 y 29.3 del Real Decreto 1930/1998 "quedan incorporados al presente expediente los datos, pruebas o circunstancias obrantes u obtenidos en el expediente instruido en las actuaciones de comprobación e investigación".

El 6 de marzo de 2003 se dicta el acuerdo de imposición de sanción por el Inspector Jefe, sin que el obligado tributario hubiera presentado alegaciones. En este acto se entiende que concurren las circunstancias determinantes de la infracción tributaria grave definida en el artículo 79 a) de la Ley 230/1963, en redacción de la Ley 25/1995, y se determina la aplicación de una sanción de 50 puntos porcentuales, incrementada en 25 puntos por concurrir el elemento agravante de "ocultación", de acuerdo con el artículo 82.1 d) de la Ley 230/1963 y el artículo 20.3 b) del Real Decreto 1930/1998.

Este acuerdo determinaba una sanción total de 180.601,94 euros y fue notificado el 12 de marzo de 2003.

TERCERO: El 27 de marzo de 2003 interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de ... (reclamación número .../2003) en la que solicitaba su anulación por entender que no se ajusta a Derecho. Puesto de manifiesto el expediente, la entidad presentó el 18 de diciembre de 2003 escrito de alegaciones que pueden extractarse como sigue:

Se entiende que el expediente remitido por el órgano gestor no está completo, en el sentido de que no permite a la reclamante conocer, entre otros extremos, "la fecha de autorización para el comienzo del mismo", ni los documentos, hechos o pruebas sobre los que se asienta la propuesta de sanción.

Por otro lado, considera que "la obligación de colaborar con la Administración en un procedimiento de comprobación puede suponer una inadmisible violación del derecho constitucional del administrado a no declarar contra sí mismo y a no confesarse culpable". El hecho de que los dos expedientes -el de comprobación y el sancionador- finalicen el mismo día supone que los actuarios "tienen predeterminada la culpabilidad del sujeto pasivo y, en consecuencia nada importa ya la presunción de inocencia".

El 10 de abril de 2004 se notifica a la entidad reclamante la apertura de un plazo de quince días para que pueda presentar alegaciones, de acuerdo con la Disposición Transitoria Cuarta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en relación con la revisión de sanciones no firmes y la aplicación de la nueva normativa.

CUARTO: El ... de 2005 el TEAR de ... dicta resolución estimatoria anulando la sanción impuesta bajo la siguiente motivación:

"Examinado el expediente administrativo se constata la omisión en el mismo de la preceptiva autorización del Inspector Jefe para la incoación del expediente sancionador.

Pero es más, el artículo 34.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, establece que "cuando en el procedimiento sancionador vayan a ser tenidos en cuenta datos, pruebas o circunstancias que obren o hayan sido obtenidos en el expediente instruido en las actuaciones de comprobación o investigación de la situación tributaria del sujeto infractor o responsable, aquellos deberán incorporarse formalmente al expediente sancionador antes del trámite de audiencia correspondiente a éste último". Esta incorporación formal al expediente sancionador de los antecedentes precisos para juzgar la conducta del reclamante no se han incorporado al expediente sancionador, siendo insuficiente la transcripción parcial de un acta de disconformidad, que es una mera propuesta de regularización.

Las consecuencias de la omisión de la autorización para incoar el expediente sancionador y de los documentos del expediente comprobador que van a ser tenidos en cuenta en el procedimiento sancionador, determina una violación del Ordenamiento Jurídico que conduce a la anulación del procedimiento y de la sanción impuesta".

QUINTO: El 29 de julio de 2005 el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT interpone recurso de alzada ordinario frente a la resolución del TEAR de ... en el que, puesto de manifiesto el expediente, alega que en el expediente remitido al TEAR de ... figura una nota que indica que el resto de la documentación se encuentra en el expediente remitido en la reclamación nº .../03, pero que ello supone un error material, ya que debía referirse a la reclamación nº .../03 que es la interpuesta por el contribuyente frente al acto de liquidación por IVA ejercicios 1997 a 2000 de la que trae causa la sanción que se impugna ante el TEAR. Se añade además que en la documentación remitida en el expediente nº .../03 existe una nota que remite a la documentación obrante en el expediente nº .../03 que es el asignado a la reclamación que el contribuyente había interpuesto contra la liquidación por el Impuesto de Sociedades ejercicios 1999/2000 derivada del mismo procedimiento inspector. En este consta toda la documentación del procedimiento y, en particular, la autorización del Inspector jefe para incoar el procedimiento sancionador.

Por último, señala que "aun cuando toda esta documentación ya fue remitida en primera instancia al TEAR en las citadas reclamaciones ... y .../03, se vuelven a aportar de nuevo a fin de que sean valoradas en la resolución del recurso planteado".

Por todo ello, solicita que se anule la resolución del TEAR de ... y se confirme la sanción impuesta.

SEXTO: Puesto de manifiesto el recurso de alzada a la entidad reclamante en primera instancia, ésta presentó escrito de alegaciones el 2 de marzo de 2006 en el que alega que "las pruebas con base en las que ha de quedar probada la comisión de la infracción por parte de administración han de ser pruebas practicadas en el curso del procedimiento sancionador no en el de comprobación e investigación" y añade que los datos, pruebas o circunstancias obtenidos en el expediente de comprobación "no son suficientes para apreciar la comisión de la infracción" sino que constituyen una prueba más, caso de ser incorporada al procedimiento sancionador (y en el presente caso no lo fue). Sostiene, en consecuencia, que no hubo "incorporación formal", como declaró el TEAR de ... Finalmente sostiene que los documentos aportados por el recurrente con motivo de la interposición del recurso de alzada tienen fecha de 31 de mayo de 2005 y "no formaron parte de las pruebas practicadas en su día ni puestas de manifiesto" ante el TEAR de ...

SÉPTIMO: En fecha ... de 2007, este Tribunal Económico-Administrativo Central dicta resolución estimando el recurso de alzada .../2006, si bien entiende que no queda justificada la aplicación del criterio de graduación de la ocultación; asimismo, al no concurrir la ocultación, el artículo 191.2 de la Ley 58/2003 tipifica la infracción como leve. Por tanto, si bien estima las pretensiones del recurrente, ordena la anulación del acuerdo sancionador, debiendo reducirse la sanción impuesta.

Frente a esta resolución la entidad interpone recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional (procedimiento .../2007).

En ejecución de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de ... de 2007, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ... dicta acuerdo el 31 de enero de 2008. En este acuerdo, se cuantifica la nueva sanción en 120.401,29 euros, indicando que deberá ingresarse en el lugar y plazos consignados en el documento de pago adjunto.

OCTAVO: Frente al acuerdo de ejecución anterior, la entidad interpone el presente incidente de ejecución. Así, señala la entidad que se ha infringido el artículo 233.8 de la Ley 58/2003 General Tributaria, por cuanto el acto recurrido se encontraba suspendido en vía económico-administrativa, y dicha suspensión extiende sus efectos a la vía contencioso-administrativa en tanto el Tribunal en cuestión no se pronuncie sobre la suspensión; así, la suspensión del ingreso de la sanción en vía administrativa debe mantenerse hasta la adopción de la decisión judicial, por lo que no procede exigir el ingreso de la nueva sanción calculada.

Alega, asimismo, que en las reclamaciones interpuestas frente a las liquidaciones por Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1997, 1998, 1999 y 2000 (reclamaciones .../2003, .../2003 y .../2003, tramitadas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ...) se solicitó la suspensión, si bien no fue acordada en vía económico-administrativa; la entidad interpuso frente a este acuerdo recurso contencioso-administrativo (recurso .../2006, tramitado ante el Tribunal Superior de Justicia de ...) , sin que haya recaído resolución al respecto; por ello, mientras no haya un pronunciamiento al respecto en sede del Tribunal Superior de Justicia de ... en relación con las medidas cautelares (la suspensión) no debe procederse a la ejecución de las liquidaciones ni de los procedimientos sancionadores.

NOVENO: Este Tribunal ha tenido conocimiento de la Sentencia de fecha ... de 2008, dictada por la Audiencia Nacional resolviendo el recurso .../2007, quien ha estimado las pretensiones de ... por entender que en su conducta concurre una interpretación racional de la norma, lo que excluye la culpabilidad y, por tanto, la posibilidad de sancionarla por la Administración Tributaria.

Frente a dicha Sentencia la Administración interpuso recurso de casación ante el Tribunal Supremo (recurso .../2008), pero mediante Auto de fecha ... de 2008 dicho Tribunal ha declarado desierto el recurso, lo que hace que la Sentencia de la Audiencia Nacional sea firme.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer el presente incidente de ejecución de conformidad con lo establecido en la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, y el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa.

SEGUNDO: Si bien es cierto que el acuerdo de ejecución aquí impugnado fue dictado para llevar a efecto la Resolución TEAC de ... de 2007, ésta ha quedado anulada por el fallo de la Sentencia de ... de 2008 de la Audiencia Nacional, que estima el recurso interpuesto contra ella por lo que, al haberse anulado la Resolución de ... de 2007, no cabe dictar actos de ejecución de la misma, sino que lo procedente será la ejecución de esta nueva Sentencia de la Audiencia Nacional.

La potestad de hacer ejecutar las Sentencias compete al órgano que conociera del asunto, según expresa el artículo 103.1 de la Ley29/1998 de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa cuando indica que:

"Artículo 103. Competencia y obligaciones de las partes

1. La potestad de hacer ejecutar las sentencias y demás resoluciones judiciales corresponde exclusivamente a los Juzgados y Tribunales de este orden jurisdiccional, y su ejercicio compete al que haya conocido del asunto en primera o única instancia".

Por tanto, al haberse situado la controversia en el plano judicial al elevarse por medio del recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional, y al haber triunfado la pretensión instada por el interesado ante dicha instancia, el presente Tribunal se vería privado de la competencia para el conocimiento del incidente que había planteado la ejecución de la Resolución cuyo vigor ha sido menoscabado.

Así, no se puede entrar a conocer de dicho incidente de ejecución, pero incluso cabe añadir que este acto de ejecución de la Resolución del TEAC carece de validez, puesto que la Resolución de ... de 2007 ha quedado anulada por el fallo de la Audiencia Nacional, y no cabe ejecución alguna de un acto anulado.

En este momento procesal, tras el conocimiento de la Sentencia de la Audiencia Nacional antes citada, queda al presente Tribunal tan sólo la remoción de los obstáculos que pudieran impedir la plena eficacia de su contenido. Corresponde por tanto a la presente instancia decretar la anulación del Acuerdo de ejecución impugnado, en tanto que la Resolución del TEAC llevada a ejecución ha quedado privada de eficacia por haberse estimado el recurso contencioso-administrativo contra ella interpuesto.

Por ello debe decretarse la estimación del incidente interpuesto, debiendo anularse el acuerdo dictado en ejecución de la Resolución del TEAC, en cumplimiento de la Sentencia de la Audiencia Nacional, de acuerdo con la normativa reguladora del procedimiento contencioso-administrativo (artículos 103 y siguientes de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa de 13 de julio de 1998).

Por lo expuesto,

ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el incidente de ejecución interpuesto por ..., con NIF: ..., contra acuerdo de 31 de enero de 2008 dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., en ejecución de la resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de ... de 2007 (R.G. .../2006), en asunto relativo a un Acuerdo de imposición de sanción del IVA de los ejercicios 1997, 1998, 1999 y 2000, ACUERDA: estimar el presente incidente de ejecución, anulando el acuerdo impugnado.