STS, 6 de Marzo de 2008

PonenteEMILIO FRIAS PONCE
ECLIES:TS:2008:940
Número de Recurso316/2004
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución 6 de Marzo de 2008
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a seis de Marzo de dos mil ocho.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto por D. Javier, contra la sentencia dictada, con fecha 19 de Febrero de 2004, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, en el recurso contencioso-administrativo núm. 1.382/2001, en asunto relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1990.

Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

D. Javier interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 30 de Noviembre de 2001, por la que se desestima el recurso de alzada promovido por D. Javier contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de 29 de Diciembre de 1998, referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1990, y se estima el recurso de alzada también formulado por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria y, revocando la resolución impugnada, confirma la liquidación derivada del acta de disconformidad levantada en 28 de Diciembre de 1995, por la que se procedió al incremento de la base imponible declarada, al considerar la Inspección que la venta de acciones de la sociedad Aznar, S.A., había producido un incremento patrimonial por importe de 35.853.178 ptas.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, con fecha 19 de Febrero de 2004, dictó sentencia, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que estimando en parte el recurso contencioso- administrativo formulado por la Procuradora, Dª Mª Luisa Sánchez Quero, en nombre y representación de Don Javier, contra la resolución de fecha 30.11.2001, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, debemos declarar y declaramos que dicha resolución es nula en relación con el cálculo de los intereses de demora, siendo conforme a Derecho en todo lo demás, sin hacer mención especial en cuanto a las costas".

SEGUNDO

Contra la citada sentencia, la representación procesal del Sr. Javier interpuso recurso de casación para unificación de doctrina, en cuanto rechazaba sus alegaciones sobre extemporaneidad del recurso de alzada formulado ante el Tribunal Económico Administrativo Central por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, e inadmisión del mismo por no contener los motivos en que se fundaba, contradiciendo lo declarado por la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 21 de Enero de 2002, por lo que se refiere al cómputo del plazo de quince días para interponer el recurso de alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central, y las sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de 28 de Octubre y 15 de Diciembre de 1999, 4 de Febrero, 11 de Mayo, 29 de Junio, 7 de Diciembre de 2000, en cuanto a la imposibilidad de que se anuncie la interposición del recurso de alzada sin indicar los motivos en que se funde.

TERCERO

Conferido traslado al Abogado del Estado para la formalización de la oposición, suplicó sentencia por la que se inadmita el recurso y, en su defecto, se desestime íntegramente, confirmando la sentencia recurrida, con expresa condena en costas a la actora.

CUARTO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 4 de Marzo de 2008, tuvo lugar en dicha fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La sentencia impugnada, objeto del presente recurso de casación para unificación de doctrina, rechazó la extemporaneidad del recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, ante el Tribunal Económico Administrativo Central, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de 29 de Diciembre de 1998, (que había estimado parcialmente la reclamación formulada por el ahora recurrente), por entender que si bien con fecha 2 de Febrero de 1999 tuvo entrada en la Delegación de Hacienda de Madrid la notificación de la resolución del TEAR, la recepción por parte del órgano legitimado para interponer el recurso de alzada, el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria, al amparo de lo dispuesto en el art. 120.1 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativo de 1996, se produjo en fecha 26 de Febrero de 1999, a lo que debía añadirse el plazo del trámite previsto en el art. 103 del citado Reglamento, (remisión en el plazo de cinco días de una copia de la resolución dictada a los órganos legitimados para recurrir cuando los Tribunales Regionales y Locales dicten resoluciones, en única o primera instancia, por las que se estime la reclamación, en todo o en parte), sin que el incumplimiento de los plazos, dentro del régimen interno de la Administración relativos a comunicaciones, produzca los efectos invalidantes que patrocina el recurrente, al amparo de lo establecido en el art. 63.3 de la Ley 30/92.

Por otra parte, desestimó la sentencia la petición de inadmisión del recurso de alzada presentado el 4 de Marzo de 1999 en base a que no contenía los motivos en que se fundaba, siendo en escrito de 14 de Mayo de 1999 cuando se formulan las alegaciones, por considerar que se trataba de un vicio subsanable.

SEGUNDO

Manifiesta el recurrente que la doctrina contenida en la sentencia recurrida, en cuanto al cómputo del plazo de quince días para interponer el recurso de alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central por los Directores Generales viene a contradecir la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de esta Sala de 21 de Enero de 2002, que declaró que el plazo no puede exceder de la suma de cinco días que tienen los Tribunales Económico Administrativos Regionales para remitir, a los órganos legitimados para recurrir, las resoluciones que estimen las pretensiones de los reclamantes o que modifiquen el acto administrativo, más el tiempo en que se recibe la comunicación por el Director General del ramo, más 15 días, siendo esta suma de tiempos improrrogable, pues el incumplimiento de cualquiera de sus fases, no puede perjudicar a los contribuyentes que han obtenido una resolución administrativa declarativa de derechos.

Por otra parte, considera el recurrente que la sentencia se aparta de la doctrina que la misma Sala y Sección estableció sobre la necesidad de incluir en el recurso de alzada las alegaciones, no siendo posible que se presente primero un simple escrito de anuncio de la interposición y, en un momento posterior, la fundamentación (sentencias de 28 de Octubre y 15 de Diciembre de 1999 y 4 de Febrero, 11 de Mayo, 29 de Junio, 7 de Diciembre de 2000 ).

TERCERO

El Abogado del Estado opone, ante todo, la inadmisibilidad del recurso, por entender que en este caso se parte de un error a los efectos de apreciar la identidad de fundamentos entre la sentencia recurrida y las invocadas como contradictorias, en relación con la extemporaneidad alegada por no interposición con las formalidades legales, toda vez, que el artículo 123.1 del Reglamento de las Reclamaciones Económico-Administrativas aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de Marzo, establece con claridad notoria que el escrito de interposición de la alzada deberá estar fundado, excepto en los casos previstos en el art. 122.2, que establece el supuesto de interposición directa ante el Tribunal Central en aplicación del art. 121.2, esto es, cuando se promueva por la propia Administración, a diferencia del viejo Reglamento de 20 de Agosto de 1981, que preveía en su art. 133.1 la necesidad, en todo caso, de motivación del escrito de interposición de la alzada.

Respecto a la sentencia invocada del Tribunal Supremo de 21 de Enero de 2002 tampoco, a juicio de la representación estatal, existe identidad de fundamentos, porque se trataba también de la aplicación del Reglamento de 1981, y además porque en el caso resuelto por este Tribunal la cuestión decisiva consistía en que no constaba la fecha de comunicación de la resolución del Tribunal Económico Provincial a la Administración y fue renuente a comunicarlo tanto al Tribunal Central como a la Sala, por lo que concluye que corresponde a la Administración recurrente acreditar la fecha de la comunicación de la resolución del Tribunal Provincial, siendo la situación muy distinta en el presente caso, al constar en el expediente que el Director del Departamento de la Agencia Tributaria recibió la comunicación de la resolución del Tribunal Regional el 26 de Febrero e interpuso el recurso de alzada el 4 de Marzo siguiente, o sea dentro del plazo que señala la sentencia, es decir 5 días, más el tiempo en que se recibe la comunicación de la resolución estimatoria por el Director General del ramo, más 15 días.

CUARTO

Lleva razón el Abogado del Estado cuando afirma que no existe identidad en relación al cómputo del plazo de quince días para interponer el recurso de alzada ante el TEAC, pues las sentencias parten de supuestos fácticos distintos.

Así, en la recurrida la cuestión a resolver era si el dies a quo empezaba a computarse cuando la resolución estimatoria es recibida por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, o cuando tuvo entrada en el registro general de la Delegación Regional de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, mientras que en la sentencia de contraste no constaba la fecha de comunicación de la resolución del Tribunal Económico al Centro Directivo, lo que motivó la doctrina de la Sala sobre la necesidad de la Administración recurrente de acreditar la fecha de la recepción.

Es cierto que el incumplimiento del plazo de cinco días para la remisión de la resolución estimatoria al órgano competente para recurrir late en las dos sentencias, pero no lo es menos que como declaró esta Sala en la sentencia de 24 de Octubre de 2007, recurso 304/2003, tal circunstancia no fue la determinante para la decisión que recayó con fecha 21 de Enero de 2002, como tampoco lo fue en el caso de la sentencia recurrida, ya que ésta mantuvo, en definitiva, la ineficacia de la notificación practicada en la Delegación Regional de la Agencia Tributaria, computando el plazo desde el momento en que el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, ubicado en distinta sede y domicilio, recibió la comunicación.

QUINTO

En cambio, y en relación a la otra cuestión suscitada, en contra de lo que mantiene el Abogado del Estado, hay que reconocer que los artículos 121, 122 y 123 del Reglamento de 1 de Marzo de 1996 coinciden sustancialmente con los artículos 131, 132 y 133 del Reglamento de 20 de Agosto de 1981, por lo que la contradicción denunciada por el recurrente entre la sentencia recurrida y las invocadas de contraste es patente, en cuanto a la posibilidad, o no, de que se anuncie la interposición del recurso de alzada sin indicar los motivos en que se funde, debiendo reconocerse, además, que la sentencia impugnada incurre en infracción legal.

En efecto, y como ha tenido ocasión de declarar esta Sala, en la reciente sentencia de 30 de Enero de 2008, rec. de casación para la unificación de doctrina 92/03, "El art. 121.1 del Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-administrativas (R.P.E.A.), dispone que el recurso de alzada se interpondrá ante el Tribunal Regional o Local que hubiera dictado la resolución que se recurra en el plazo improrrogable de quince días, contados desde el siguiente al de su notificación. No obstante --dice el apartado 2--, si el recurso de alzada se promoviera por alguno de los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, "podrá" interponerse el recurso ante el Tribunal Económico-Administrativo Central en el ya indicado plazo de quince días.

El contenido del escrito de interposición del recurso de alzada debe reunir una serie de requisitos. Así, según el art. 123.1 del citado R.P.E.A., de idéntica redacción al art. 133.1 del Real Decreto 1999/1981, en el escrito de interposición de la alzada debe exponer el recurrente los motivos en que se funde y podrá acompañar los documentos que estime pertinentes, sin que en la segunda instancia (la de alzada) sea procedente la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones, salvo en los casos previstos en el apartado 2 del art. 122.

A tenor del art. 122.2, de análoga redacción al art. 132, apartado 2, del R.P.E.A. de 1981, cuando el recurso se interponga directamente ante el Tribunal Central, en virtud de lo previsto en el apartado 2 del artículo anterior --es decir, cuando el recurso de alzada se promueva por alguno de los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda o Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria--, el Secretario General, dentro de un plazo de ocho días, reclamará el expediente con todas las actuaciones al Tribunal Regional o Local correspondiente, al que se enviará el escrito de interposición del recurso, con objeto de que se de vista del mismo, en unión de los expedientes, al reclamante y demás partes interesadas, con puesta de manifiesto de los expedientes durante el plazo de quince días para que en dicho plazo presenten las alegaciones que estimen convenientes (único supuesto de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones en la segunda instancia además del caso de diligencias de prueba practicadas de oficio: art. 124.2 ).

Así pues, a diferencia de la posibilidad de iniciar la reclamación económica administrativa mediante escrito en el que el interesado se limite a pedir que se tenga por interpuesta la reclamación, a la manera de escrito de iniciación del proceso contencioso-administrativo, el escrito de interposición del recurso de alzada ha de contener necesariamente las alegaciones correspondientes (hechos, fundamentos jurídicos y petición que se concrete en el recurso) y los documentos que acompañen al mismo al no haber con posterioridad, en la segunda instancia de la vía económica administrativa, un trámite posterior de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones y por ello no existe la posibilidad de iniciar el recurso de alzada mediante un escrito en el que el interesado se limite a pedir que se tenga por interpuesto el recurso, reservándose la realización de las alegaciones para un momento posterior.

Además, pues, de los requisitos comunes a todo escrito de iniciación de un procedimiento, el recurso de alzada deberá contener, obligatoriamente, los hechos y fundamentos jurídicos que justifiquen la pretensión del recurrente. Y así, el art. 123.2 del Real Decreto 391/1996 (que es transcripción del art. 133.2 del Decreto 1999/1981 ) señala que "después de la presentación del escrito de interposición, no se admitirá documento alguno y el Tribunal mandará devolver de oficio los que se presenten, sin ulterior recurso".

La doctrina ha precisado que, aún cuando el art. 123.1 del R.P.E.A. no exige la puesta de manifiesto previa del expediente para poder formular la interposición del recurso, parece evidente que si el recurrente estimase necesario el examen del expediente para fundar debidamente el recurso, tendrá derecho a ello, pudiendo examinar tanto el expediente de gestión para constatar algún dato que estime de interés para articular el recurso como el expediente correspondiente a la primera instancia para verificar cualquier otro extremo. Negar el acceso del recurrente al expediente podría colocarle en situación de indefensión.

La interpretación conjunta de los arts. 121 y 123 del Real Decreto 391/1996, al igual que la de sus homólogos arts. 131 y 133 del Real Decreto 1999/1981, determina, forzosamente, dada la radicalidad de los requisitos formales establecidos en los mismos para la viabilidad del recurso de alzada en vía económico administrativa y para que éste goce de la virtualidad de un acto impugnatorio propiamente dicho, que su escrito de interposición, en el plazo improrrogable de 15 días contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución del TEAR que se intentas impugnar, contenga, ya, como algo ínsito y connatural al mismo, la exposición de los motivos en que se funde en cuanto que --como expresamente se precisa-- no es procedente en la segunda instancia el trámite de puesta de manifiesto del expediente ni habrá periodo de alegaciones, debiendo formularse éstas en el mismo escrito de interposición

De no observarse todos los condicionantes expuestos, no se estaría ante la presencia de un recurso de alzada ordinario en sentido estricto, con todos sus elementos de contraste justificativos, sino ante una virtual pretensión, vacía de contenido.

El cumplimiento de las formalidades y plazos indicados en la interposición del recurso de alzada obliga a todos los intervinientes, sin posibilidad de la concesión de plazos de cortesía o de una interpretación que pueda beneficiar a una de las partes en detrimento del principio de seguridad jurídica (derivado del cumplimiento del indicado plazo y formalidades procedimentales). Como decía esta Sala en su sentencia de 21 de enero de 2002 (rec. de casación num. 7368/1996 ), el TEAC debió tratar al Director General de Tributos como una parte recurrente, sin privilegio procedimental alguno, al igual que si se tratara de un recurso de alzada de un contribuyente.

Esta Sala y Sección, en su sentencia de 18 de septiembre de 2001 (rec. num. 3282/2000 ) ya había establecido que en los procedimientos tramitados con el Real Decreto 1999/1981 el escrito de interposición del recurso debía contener las alegaciones, entendiéndose en caso contrario, es decir, cuando sólo se anunciaba el recurso, que no había verdadera interposición del recurso, ya que únicamente puede entenderse planteado cuando se presentan alegaciones.

La misma sentencia señaló que con los arts. 121, 122 y 123 del Real Decreto 391/1996 la solución era distinta, dando a entender que admitían el desdoblamiento del procedimiento entre anuncia del recurso y alegaciones.

Este criterio debe entenderse superado porque, comparando la redacción del art. 132.2 del Real decreto 1999/1981 con la del art. 122.2 del Real Decreto 391/1996 no se aprecia cambio sustantivo alguno. El primero establecía que se dará "vista del escrito de interposición del recurso" a las "demás partes interesadas" y la novedad introducida por el Real Decreto 391/1996 es que, además de las partes interesadas, se dará vista al "reclamante". El "reclamante" es el sujeto que instó la reclamación en primera instancia, siendo el órgano que interpone la alzada "el recurrente", término acuñado por el apartado 3 del art. 122 del Real Decreto 391/1996, en referencia a quien interpone el recurso.

Item más, si el escrito de interposición del recurso es un mero anuncio, las demás partes interesadas, entre las que se incluye al reclamante a cuyo favor produce efectos la resolución impugnada, desconocerán los motivos de impugnación del órgano directivo, pues el plazo de alegaciones es común de quince días, como prevé el num. 3 del art. 122 del Real Decreto 391/1996, lo que atentaría al derecho del administrado a la defensa y al orden público procesal pues primero debe exponer la parte que acciona y después la parte que ejerce la oposición. En conclusión, ni el Real Decreto 1999/1981 ni el Real Decreto 391/1996 preveían un procedimiento de interposición del recurso de alzada ordinario distinto según que el recurrente fuera el propio reclamante o alguno de los órganos directivos legitimados para su interposición, sino un único procedimiento consistente en la formulación de alegaciones en el mismo escrito de interposición sin admitir posteriormente documento alguno, lo que convierte el anuncio previo en una pretensión vacía de contenido, como decíamos en la sentencia de 18 de septiembre de 2001, impidiendo así tener por planteado el recurso".

SEXTO

No desconoce, si embargo, la Sala, como se señalaba en la citada sentencia de 30 de Enero de 2008, que "el nuevo régimen del recurso de alzada ordinario constituido por el art. 241 de la nueva Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre, y por el art. 61.2 del "Reglamento General de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa" (RGRVA), aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, (RGRVA) ofrece algunos aspectos de interés en la tramitación del recurso de alzada ordinario.

Se amplia el plazo de interposición a un mes, en lugar de los quince días que regían en el régimen anterior. El plazo obliga igualmente a los órganos administrativos legitimados para recurrir.

En cuanto al órgano al que debe dirigirse el recurso, éste se interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Central y se dirige al Tribunal que hubiese dictado la resolución recurrida, que, en el plazo de un mes, lo remitirá junto con el expediente de aplicación de los tributos y el de la reclamación al Tribunal Económico-Administrativo Central (art. 61.2, párrafo 1 del RGRVA).

El procedimiento a seguir es distinto según que el legitimado para recurrir hubiera estado personado o no en el procedimiento en primera instancia:

  1. Cuando el recurrente hubiera estado personado en el procedimiento en primera instancia, el escrito de interposición --dice el art. 241.2 de la Ley 58/2003 -- deberá contener las alegaciones y adjuntará las pruebas oportunas, resultando admisibles únicamente las pruebas que no hayan podido aportarse en primera instancia.

  2. Cuando el legitimado para recurrir no hubiera estado personado en el procedimiento en primera instancia, dice el art. 61.2, párrafo 2º, del RGRVA que el tribunal económico-administrativo regional o local le pondrá de manifiesto el doble expediente --el de aplicación de los tributos y el de la reclamación-- para que pueda formular alegaciones en el plazo de un mes, contado a partir del día siguiente al de la notificación y, a continuación, dará traslado de ellas al reclamante en primera instancia y a los demás personados para que en el plazo de otro mes, contado a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, puedan formular las alegaciones que estimen convenientes. (En total, dos meses para que las partes --las que se personaron y las que no-- efectúen alegaciones). Una vez completados estos trámites, los expedientes se remitirán al Tribunal Económico-Administrativo Central.

Así pues, la Ley 58/2003 y su RGRVA de 13 de mayo de 2005 han introducido un cambio en la normativa reglamentaria anterior (Real Decreto 1999/1981 y Real Decreto 391/1996 ) al imponer el procedimiento de interposición con alegaciones sólo cuando el recurrente haya comparecido en la reclamación en primera instancia. Cuando el recurrente en alzada no hubiera comparecido en la reclamación, el procedimiento en alzada se desdobla en dos fases: simple anuncio y posterior formulación de alegaciones, tal como desarrolla el art. 61 del RGRVA."

SÉPTIMO

Estimado el recurso de casación, procede casar la sentencia recurrida, y por las mismas razones ha de estimarse el recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC de 30 de Noviembre de 2001, con anulación de la misma, en cuanto admitió indebidamente el recurso de alzada formulado por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria, entrando a resolver el fondo, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de este recurso.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que debemos estimar, y estimamos, el recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto por D. Javier, contra la sentencia dictada, con fecha 19 de Febrero de 2004, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, sentencia que se casa y anula y, en su lugar, estimamos el recurso contencioso- administrativo interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 30 de Noviembre de 2001, declarando su disconformidad con el ordenamiento jurídico, en cuanto admitió indebidamente el recurso de alzada interpuesto y, en consecuencia, debemos confirmar y confirmamos la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de 29 de Diciembre de 1998, sin hacer pronunciamiento en las costas.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando,, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. Rafael Fernández Montalvo Manuel Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. EMILIO FRÍAS PONCE, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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