STS, 22 de Marzo de 2002
| Jurisdicción | España |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
| Fecha | 22 Marzo 2002 |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintidós de Marzo de dos mil dos.
Vistos por esta Sección de la Sala Tercera los presentes autos 3/8.993/1996 promovidos por la Administración General del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, contra la sentencia dictada, en 1º de octubre de 1996, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, referencia núm. 2/1001/ 1993, sobre comprobación de valores
Por Don Jose Daniel se promovió recurso de esta clase contra resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 1º de diciembre de 1993, formalizando demanda en la que, tras alegar los hechos e invocar los fundamentos de derecho que estimó del caso, pidió "Sentencia por la que revocando la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central que aquí se impugna, declare la procedencia de la vía económico-administrativa contra la comprobación de valores a que en este recurso se hace referencia".
Conferido traslado de aquella a la Abogacía del Estado, evacuó el trámite de contestación pidiendo que "dicte en su día sentencia por la que desestimando íntegramente el recurso interpuesto, confirme el acto impugnado por ser conforme a Derecho, con imposición de costas procesales a la parte recurrente".
En fecha 1º de octubre de 1996 la Sala de instan-cia dictó sentencia cuya parte dispositiva dice: "Fallamos - En atención a lo expuesto la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha decidido: Estimar El recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Don Jose Daniel contra la resolución de 1 de diciembre de 1993 del Tribunal Económico-Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen, y anular la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho, declarando en su lugar el derecho de la citada recurrente (sic) a impugnar en vía económico administrativa la comprobación de valores practicada como anexo al Acta de Inspección número 0112182.1 a Don Jose Daniel (sic) por el concepto tributario de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Sin expresa imposición de costas".
Contra dicha sentencia se preparó por la Abogacía del Estado recurso de casación que fue admitido y, comparecida recurrente en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, presentó escrito de interposición, suplicando "dicte Sentencia por la que se case, anule y revoque la recurrida confirmando, pues, en su integridad, la resolución administrativa impugnada".
Funda tal pretensión en un único motivo de casación, articulado al amparo del Art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional (en la redacción que le dio la Ley 10/1992, de 30 de abril, aplicable al procedimiento de autos) por infracción del Art. 70.2, en relación con el 61.1, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, así como la doctrina de esta Sala contenida en las sentencias de 3 de octubre de 1988 y 2 de octubre de 1989, que cita. Razona a este respecto que la comprobación de valores realizada en el curso de una inspección tributaria constituye una parte integrante del acta que la contenga y solo puede ser impugnada al tiempo en que se notifique la liquidación derivada de la misma, siendo erróneo el criterio seguido por la Sala de la Audiencia Nacional al aplicar el Art. 121.2 de la Ley General Tributaria, referido a los procedimientos de gestión y no a los de inspección. Mantiene, en suma, que las actas de la Inspección no son, en sí, impugnables por constituir un acto de trámite, pudiendo serlo únicamente el acto administrativo de liquidación tributaria resultante de ellas.
Por la parte recurrida se formuló oposición al recurso de casación, en escrito de 18 de abril de 1997, pidiendo "en su día dicte Sentencia desestimando el recurso de casación interpuesto por el Sr. Representante de la Administración y confirmando en todos sus términos, la sentencia recurrida", para lo cual alega que el Art. 70 del Reglamento General de la Inspección es un precepto de desarrollo y, por tanto, subordinado a los de la Ley General Tributaria que, al ser de rango superior, han de prevalecer sobre aquel, debiéndose aplicar aquí el Art. 121.2 de la Ley (en la redacción anterior a la Ley 25/1995) que permite la impugnación aislada de la comprobación de valores, como corrobora el Art. 165.b) de la misma y se deduce de las sentencias de esta Sala de 8 de febrero de 1988 y 9 de julio de 1990 y de la doctrina científica que transcribe.
Tras lo anterior, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, acto que tuvo lugar el día 20 de marzo de 2002, y
Las cuestiones que se proponen en este recurso no son nuevas para esta Sala, que precedentemente ha tenido ocasión de pronunciarse en torno a ellas, como sucede, en caso idéntico al actual, en la sentencia de 2 de enero de 2002, dictada en el recurso núm. 3/6.095/1996, así como en las más recientes sentencias de 28 de febrero pasado y 1º de marzo actual, referidas a este mismo caso si bien a sujeto pasivo distinto. En virtud del principio de unidad de doctrina, igual habrá de ser la solución a que se llegue en el presente caso.
Decíamos en tales sentencias que, como recientemente puso de relieve esta Sala - sentencia de 19 de diciembre de 2001, recurso de casación 6.110/96- resolviendo un supuesto similar, pese a la brillantez contenida en los razonamientos de la sentencia de instancia, ha de abundarse en los argumentos de la impugnación articulada por la representación del Estado, habida cuenta de que, como también se ha sentado por la Sala en dos sentencias de 30 de abril de 1999, dictadas en asuntos también dimanantes de la aplicación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, debe puntualizarse que, aunque un acto de comprobación de valores, como todos los dirigidos a valorar el hecho imponible o alguno de los elementos del tributo, es un acto de trámite necesario para determinar la base imponible y facilitar, así, la práctica de la liquidación, puede ser considerado, también, un "acto separable", que debe ser notificado previa e independientemente del acto liquidatorio y que puede ser impugnado en reposición potestativa y reclamado en vía económico-administrativa, conforme establece el Art. 165. b) de la Ley General Tributaria. Pero hay que añadir, a renglón seguido, que no todos los actos de comprobación de valores son susceptibles de esa impugnación previa e independiente del acto de liquidación, sino solo aquellos respecto de los que exista una previsión legal de esa impugnación, como ocurre en el supuesto contemplado en el Art. 52.2 de la Ley General Tributaria, según la redacción dada por la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, a propósito de la tasación pericial contradictoria, en que se reconoce el derecho a promoverla, aparte de, en todo caso, a los sujetos pasivos en corrección de los demás procedimientos de comprobación fiscal dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación, "cuando así estuviere previsto, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado", o, como sucede en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, en que los valores catastrales determinados por las ponencias deben ser notificados individualmente a los sujetos pasivos y pueden ser impugnados en vía económico administrativa y luego, en su caso, en la jurisdiccional (ex Art. 70 70.4 de la Ley de Haciendas Locales), puesto que, en los demás casos, en que la valoración forma parte de tales actuaciones y se incorpora al acta como elemento imprescindible para la propuesta de liquidación, un ordenado régimen de impugnación exige el seguimiento al efecto previsto en el antes citado Art. 70.2 del Reglamento de la Inspección, que se revela así no como rectificador de preceptos generales contenidos en la Ley General Tributaria -Arts. 121.2 y 165.b-, sino como lógico corolario de una correcta y, vuelve a repetirse, ordenada oposición a dicha valoración y, además, sin indefensión alguna para el interesado, porque, en todo caso, siempre queda a salvo su derecho a impugnar la liquidación, precisamente, por haber sido incorrectamente valorada o calculada la base impositiva. Téngase en cuenta, además, que la oposición del sujeto pasivo al acta y las alegaciones que, con ocasión de ese trámite, pueda producir -Art. 60.3, párrafo 2º, del Reglamento- no suspenden el procedimiento ni impiden el acto liquidatorio una vez transcurrido el plazo de quince días para hacerlas. Entonces, si se permitiera la impugnación independiente de los valores considerados en la propuesta de liquidación, podría suceder que esta última, con o sin rectificaciones, fuera elevada a definitiva y cupiera, en su contra lógicamente, formular las correspondientes reclamaciones o recursos estando pendiente una impugnación separada de los tan repetidos valores. No podría sostenerse, pues, la corrección y lógica de tan caótico y desordenado sistema, que, en la mayor parte de las ocasiones, podría dar lugar a soluciones contradictorias.
En consecuencia, puede observarse que existen dos posibles modalidades de impugnación del acto de comprobación de valores: una, la general, con ocasión del acto liquidatorio y como uno de los posibles motivos impugnatorios, y otra, que permite la impugnación previa y separada del acto de comprobación cuando así esté previsto legalmente, que es, cuando, en términos generales, la Hacienda notifica el acto de comprobación con propia sustantividad e independencia.
Además de cuanto se lleva expuesto -sigue diciendo la sentencia que transcribimos-, ha de resaltarse igualmente que el Art. 2 del Reglamento de la Inspección atribuye a esta, entre otras facultades, la de "integración definitiva de las bases tributarias mediante el análisis de aquellas en sus distintos regímenes de determinación" y la de "comprobación del valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos del hecho imponible", y no solo eso, sino también la de resolver lo pertinente, dictando en unidad de acto las correspondientes liquidaciones- Arts. 60 y 61, según se trate de actas de conformidad o disconformidad-, de tal modo que, siendo el Inspector Actuario quien debe realizar dichas funciones, si no tuviera los conocimientos y la titulación idóneos para llevarlas a cabo, deberá recabar del funcionario técnico competente la práctica de la correspondiente valoración, al objeto de incorporarla al acta como anexo (conforme ocurrió en el supuesto de autos). Sólo así, a través del acto de liquidación, podrá ser recurrida la comprobación de valores, incluso aun en el caso de que la controversia resultara planteada sólo respecto de aquella.
Por las razones expuestas, se está en el caso de estimar el recurso y de resolver la cuestión en los términos en que hubiere quedado planteado el debate, conforme después se determinará en el fallo. Y todo ello sin la imposición de costas que deriva del mandato contenido en el Art. 102.2 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo, nos concede la Constitución,
Haber lugar al recurso de casación formulado por la Administración General del Estado contra la sentencia de la Sala de esta Jurisdicción, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, de fecha 1 de octubre de 1996, recaída en el recurso contencioso- administrativo al principio reseñado, sentencia esta que se casa y anula. Todo ello con desestimación del citado recurso contencioso-administrativo, con declaración de conformidad a derecho de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central que aquella anuló y sin hacer imposición de costas, tanto las de la instancia como las de este recurso.
Así por esta nuestra sentencia, que en su caso, se publicará en el Boletín Oficial del Estado e insertará en la Colección de Jurisprudencia de este Tribunal que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando constituida la Sala en audiencia pública, lo que como Secretario de la misma certifico. Madrid a 22 de marzo de 2002.
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