STS, 7 de Abril de 2000

En la indicada fecha de 14 de Marzo de 1995, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 02/0207673/1990, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido: Desestimar el recurso contencioso administrativo formulado por la Letrada Sra. Molina Gómez-Arnau, en nombre y representación de GENERAL MOTORS CORPORATION", contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 25 de Abril de 1990, (Expdte. nº R.G. 4865-89), a que las presentes actuaciones se contraen y confirmar la expresada resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".

Contra la citada sentencia, la representación procesal de GENERAL MOTORS CORPORATION preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido porpreparado, se interpuso en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el ABOGADO DEL ESTADO recurrido su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 29 de Marzo de 2000, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

El 15 de abril de 1983, GENERAL MOTORS CORPORATION (GMC), sociedad con oficinas principales en Detroit (Estados Unidos de América), y GENERAL MOTORS ESPAÑA S.A. (GME), sociedad residente en territorio español, con oficinas principales situadas en el Polígono Industrial Entrerríos, Figueruelas, Zaragoza, suscribieron un acuerdo sobre "la transferencia de tecnología para componentes de vehículos a motor, a cambio de pagos al contado", con el fin de que la segunda entidad pudiera fabricar dichos componentes (del modelo del automóvil Opel 'Corsa') en la planta de Agoncillo, La Rioja, en los siguientes (entre otros) términos y condiciones: 1.- "Trabajo de diseño y desarrollo": 1.1: El trabajo inicial se halla completo. 2.2: De él han resultado diseños completos de los componentes, planos de montaje y planos detallados de las piezas de los componentes. 3.3: Además de dicho trabajo inicial, GMC continuará ocupándose del trabajo de diseño y desarrollo para dotar a los componentes de las modificaciones que puedan ser necesarias. 2.- "Tecnología de componentes a ser transferida a GME": Comprensiva de toda la 'documentación técnica' sobre componentes, incluyendo -no limitativamente- planos de montaje, planos de detalle de piezas, especificaciones de material y procesos, así como 'Know-how' de los componentes. 3.- "Ventas en propiedad": GMC vende a GME el derecho de propiedad irrevocable y no restringido sobre los 'documentos técnicos' y 'know-how' suministrados a GME. 4.- "Precio": Como precio del suministro de la documentación y del know-how y de la venta de los citados derechos de propiedad, GME pagará a GMC el 'precio de mercado' del diseño y desarrollo para la tecnología de los componentes comentados.

El 18 de Marzo de 1987, la Inspección de Hacienda levantó a GMC Acta: AO2, número 00279.581, en la que se hacía constar que el 2 de Marzo de 1987, la Sociedad presentó declaración modelo 210 por el concepto de "Adquisición de Tecnología", período 1985, por un importe de 314.800'67 dólares U.S.A. sin efectuar liquidación por considerar la operación no sujeta, proponiendo la Inspección de Hacienda la práctica de liquidación sobre una base de 40.596.065 pts (cambio 128'958 pts/dólar) al tipo del 20%, conforme a lo previsto en los artículos 4.b) y 7.b) de la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, 17 de la Ley 5/1983, de 29 de junio, artículo 344 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 15 de Octubre de 1983, y artículos 45 y 30 de la Ley 44/1983, de 28 de Diciembre, y artículo 45 de la Ley 21/86, de 23 de Diciembre, ascendiendo la cuota tributaria a 8.119.213 pts, no apreciándose existencia de infracción tributaria.

GMC, en su escrito de alegaciones de 6 de Abril de 1987 -dirigido al Jefe de la Dependencia de Relaciones con los Contribuyentes-, manifestó que : 1º) El contrato entre GMC y GM es de venta del derecho de la propiedad de las informaciones técnicas, comprendidos planos y diseños (Know-How) de componentes de automóvil. 2º) El precio de venta de información técnica no constituye rendimiento del capital o del trabajo.

El problema en esencia planteado consiste en determinar si la acordada transferencia de tecnología (es decir, según puntualización de GMC, la transferencia de la información y documentación técnica de los componentes del comentado modelo de automóvil -el Know-how-, único punto residualmente controvertido) constituye una transmisión de la propiedad de ambos elementos o conceptos integrantes del Know-how, o sea, una 'venta' de su titularidad dominical, en cuyo caso el precio satisfecho o contraprestación abonada viene a conformar 'un incremento de patrimonio', sujeto, en los Estados Unidos de América (y no en España), al pertinente Impuesto, a cargo de GMC, como propugna dicha parte recurrente, o, por el contrario, la mencionada transferencia de tecnología viene a ser el objeto complejo de lo que se conoce jurídicamente como una cesión del uso o, con más precisión, como un contrato de licencia del Know-how (o como un contrato híbrido o mixto de cesión y licencia del know-how), cuya contraprestación o canon ostenta la naturaleza de 'una renta o un rendimiento', sujeto, en España, por obligación real, al Impuesto sobre Sociedades, a cargo de la entidad extranjera no residente GMC, a tenor de los preceptos antes reseñados de las Leyes 61/1978, 5/1983 y 44/1985, como entienden el TEAP de Zaragoza (en su resolución de 27 de Abril de 1989), el TEAC (en su acuerdo de 25 de Abril de 1990), la sentencia de instancia y el Abogado del Estado.

La solución de tal problema ha requerido (y requiere), pues, decidir si el acuerdo suscrito entre GMC y GME es la plasmación real de un contrato de compraventa del Know-how o de un contrato de cesión del uso o de licencia del citado objeto negocial.

El presente recurso de casación, interpuesto al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción (según la versión entronizada por la Ley 10/1992, de Reforma Procesal Urgente), se funda, en esencia, en el siguiente motivo impugnatorio: Infracción de los artículos 7 y siguientes de la Ley 61/1978 del Impuesto sobre Sociedades (cuya aplicación excluye la tributación en España -según la entidad recurrente- de los pagos realizados por GME como precio de la propiedad adquirida) y de la legislación y doctrina jurisprudencial sobre la interpretación de los contratos, autonomía de la voluntad, concepto de propiedad y demás normativa mercantil y administrativa que resulta aplicable al caso (como, por ejemplo, según se indica en el suplico del recurso, los artículos 19, 306 a 313 y 336 y 337 del Reglamento del mencionado Impuesto sobre sociedades, aprobado por el Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre).

El Abogado del Estado, en su escrito de oposición al recurso, arguye que éste es inadmisible por la inadecuada formalización del mismo (en cuanto no se centra en los preceptos del ordenamiento o en la concreta jurisprudencia que estima vulnerados -limitándose a realizar una exposición, en numerales sucesivos, de la interpretación sobre la naturaleza del contrato celebrado entre GMC y GME-), sin ceñirse estrictamente, como es obligado, a la exposición del aspecto concreto en el que la Sentencia impugnada haya podido infringir los preceptos que se citan en el motivo.

No procede estimar las causas de inadmisión del recurso aducidas por el Abogado del Estado (que, en el estadio actual del procedimiento, darían lugar, en su caso, a la desestimación de aquél), habida cuenta que es cierto que la entidad recurrente centra todo su esfuerzo especulativo en intentar demostrar que el contrato celebrado entre GMC y GME es la plasmación de una compraventa, con la consecuente transmisión de la propiedad de los elementos materiales e inmateriales de lo que, según el criterio de la propia enajenante, integra el objeto del negocio, el denominado Know-how, pero más cierto es que, de todo el conjunto del escrito de formalización del recurso y, en especial, del punto 1.1 de los Antecedentes, del punto 3 sobre los motivos casacionales, de la alegación Cuarta sobre consecuencias fiscales y del propio suplico final, se desprende, con plena claridad, que aquel esfuerzo interpretativo prejudicial civil no tiene otra finalidad que intentar dejar sentado que -según el parecer de la parte recurrente- la contraprestación de la transferencia de tecnología pactada no es una renta o rendimiento sino un incremento de patrimonio sujeto a imposición, a cargo de GMC, en los Estados Unidos de América (y no en España), con lo que la formalidad del recurso, en este supuesto de autos, lejos de toda radicalidad, debe quedar en su segundo plano y no ser llevada a un extremo de exigencia potencialmente determinante de la indefensión de la parte recurrente (cuando, en la realidad, se da la circunstancia de que, a tenor del propio contenido del recurso, la interesada ha expresado razonablemente el motivo o motivos en que se ampara y lo que en definitiva pretende, citando con la suficiente precisión las normas y la jurisprudencia que considera infringidas).

La Sala rechaza la inadmisibilidad alegada por el Abogado del Estado.

En relación con la cuestión de cuál es la naturaleza del acuerdo celebrado por GMC y GME, las posturas, como ya se ha apuntado, han quedado reconducidas, en síntesis, a las dos siguientes:

1. En opinión de la parte recurrente:

   Se trata de una compraventa, con transmisión de la titularidad dominical, de las informaciones y documentación técnica (es decir, del Know-how) de los componentes del modelo automovilístico antes citado, con la consecuente consideración de la contraprestación como un incremento de patrimonio sujeto a tributación sólo en los Estados Unidos de América a cargo de GMC, porque:

   a.- Así se expresa en el apartado 3 del propio contrato, como plasmación de la propia voluntad e intencionalidad de las partes intervinientes (artículo 1255 del Código Civil).

   b.- El Decreto 2343/1973, de 21 de septiembre, sobre transferencia de tecnología desde el extranjero, prevé, en su artículo 1, como prestaciones en que puede traducirse dicha transferencia, entre otras, la "transmisión de conocimientos no patentados, planos, ... especificaciones e instrucciones, y, en general, cesiones de conocimientos aplicables a la actividad productiva, acumulados y conservados bajo secreto y propiedad de las empresas que los controlan" y los "servicios de documentación e información técnica", e, incluso, "otras modalidades de asistencia técnica" (modalidades estas últimas cuya contraprestación ha sido considerada en este caso como un rendimiento tributable por GMC en España -extremo aceptado por la propia recurrente-); y el Real Decreto 1750/1987, de 18 de diciembre, por el que se liberaliza la transferencia de tecnología extranjera a empresas españolas, indica, en su artículo 1, que los no residentes pueden "ceder a un residente el derecho de propiedad, explotación o utilización de conocimientos secretos no patentados aplicables a la actividad productora ('Know-how')".De modo y manera que no hay impedimento jurídico alguno para que el Know-how pueda ser objeto de un contrato de venta, con transmisión de su titularidad dominical.

   c.- Los bienes inmateriales o incorporales, como es, en cierto modo, el know-how (o, por lo menos, la parte del mismo integrada por conocimientos o informaciones), pueden ser objeto de un contrato de compraventa; y el precio puede estar determinado, como aquí acontece, perfectamente, con referencia a un módulo habitual, como es el 'precio de mercado', que ha servido y sirve para la determinación de la base imponible en varios de los tributos conformantes del sistema fiscal español, no constituyendo, por tanto, un canon satisfecho por la simple cesión del uso de tales informaciones y documentación técnicas.

2. En opinión de la Administración del Estado recurrida y a tenor de lo declarado en las resoluciones del TEAP de Zaragoza y del TEAC y en la sentencia de instancia:

   Se trata de un contrato o negocio complejo, atípico y mixto en el que se comprende (dejando aparte el aspecto de la 'asistencia técnica en su sentido estricto' -cuya contraprestación ha sido conceptuada por la recurrente como renta gravable en España por el Impuesto sobre Sociedades-) lo que doctrinalmente (y, en cierto modo, también, normativamente -en concreto, como ya se ha indicado antes, en el artículo 1 del Derecho 2343/1973: " b.- ... transmisión de conocimientos no patentados, planos, especificaciones e instrucciones y, en general, cesiones de conocimientos aplicables a la actividad productiva, acumulados y conservados bajo secreto y propiedad de las empresas que los controlan; ... e.- servicios de formación y capacitación de personal relacionados o no con las prestaciones anteriores; f.- servicios de documentación e información técnica o económica; y. g.- otras modalidades de asistencia técnica") se conoce con el nombre de "transferencia de tecnología" (transferencia que, según las facturas emitidas por GMC y demás documentación obrante en el expediente, se refiere a 'ingeniería de producto', 'diseño de utillaje y herramientas especiales', 'análisis de componentes y montaje', 'asistencia técnica de planta' y 'konw-how' -sin que se infiera, de tales elementos de juicio, que se haya efectuado la transmisión del dominio de ninguno de dichos objetos negociales-), habida cuenta que, en síntesis:

   a.- Sólo podría constituir la transferencia de tecnología aquí cuestionada el objeto prestacional de un propio contrato de compraventa si recayese sobre un derecho de exclusión jurídicamente protegido o protegible (como sería, en supuestos como el examinado, una patente de invención o introducción, un certificado de adición, una marca, un modelo de utilidad, un modelo o dibujo industrial o artístico, o un nombre comercial); pero ha quedado contrastado que lo transferido ha sido un conjunto de documentaciones o informaciones técnicas o konw-how que o no es patentable o, aun siéndolo, se suele estimar oportuno no patentarlo, manteniéndolo en secreto, quedando, así, fuera del ámbito de la propiedad industrial en sentido amplio.

   b.- En el contrato que aquí se analiza, las prestaciones materializadas bajo los conceptos de 'documentación técnica' y 'konw-how' -que constituyen, en puridad, su objeto- no reúnen las exigencias de determinación y especificación que deben concurrir en el objeto de una relación de propiedad y de un negocio transmisor de una titularidad dominical, como es la compraventa (sino que, más bien, tales prestaciones son un conjunto de derechos industriales en cierto modo indeterminados); y el precio o contraprestación pactado -'el precio de mercado'- carece, asímismo, del requisito de la certeza o determinación, exigido como elemento sine qua non de la compraventa en los artículos 1445 y 1447 a 1449 del Código Civil (sin que conste la utilización del sistema por el que, según el artículo 1447 acabado de citar, una persona distinta de GMC se haya comprometido a intervenir en la fijación del precio mencionado).

A la vista de todos los elementos de juicio de que se dispone, es obvio que procede desestimar el presente recurso de casación y confirmar el fallo de la sentencia de instancia y lo sentado, en síntesis, en las resoluciones del TEAP de Zaragoza y del TEAC, en tanto en cuanto, como esta misma Sección y Sala ha declarado en la sentencia de 2 de octubre de 1999 (relativa a un contrato semejante al aquí examinado, celebrado, en relación con el mismo modelo de automóvil, el Opel Corsa, o con algunas de sus variantes, entre la empresa alemana ADAN OPEL AKTIENGESELLSCHAFT, residente en Alemania, y la empresa española GENERAL MOTORS ESPAÑA S.A., residente en España -GME-), no se está ante la presencia de un contrato de compraventa, a pesar de utilizarse tal vocablo en el artículo o condición III del acuerdo de autos, sino, más bien, dado el objeto de la prestación o prestaciones en que se traduce, ante un contrato atípico y complejo susceptible de ser calificado como un negocio indirecto que, bajo la apariencia formal de una venta de la documentación e información técnica o know-how de los componentes del vehículo mencionado, encubre una operación mixta de licencia de know-how y de cesión o transmisión -no dominical- de su uso (en su aspecto inmaterial -conocimientos secretos- y material -documentación en que los mismos se reflejan o se apoyan o plasman-), determinante de una contraprestación (o precio) conceptuable como rendimiento o renta sujeta en España al Impuesto sobre Sociedades (a cargo de laentidad licenciante o cedente, GMC).

En efecto:

1. El contrato de licencia de know-how es -según la doctrina dominante- un negocio jurídico celebrado entre personas físicas o jurídicas en virtud del cual una de ellas, el licenciante, titular del know-how licenciado, autoriza a su contraparte, el licenciatario o receptor, a explotarlo durante un tiempo determinado, y, con tal fin, se obliga a ponerlo en su efectivo conocimiento; quedando constreñido el licenciatario, por su lado, a satisfacer un precio cierto en dinero o en especie, fijado normalmente en función del volumen de fabricación o ventas de productos o servicios realizados con empleo del know-how licenciado.

   Por su parte, el contrato de cesión de know-how es un negocio jurídico entre personas por el que el cedente, titular del know-how cedido, lo transmite al cesionario o receptor y se obliga, con tal fin, a ponerlo en su efectivo conocimiento; quedando constreñido el cesionario a satisfacer un precio en dinero, normalmente, o en especie.

   Los matices diferenciales de uno y otro contrato radican en la posición ocupada por el titular transmitente respecto a los conocimientos (técnicos -industriales o comerciales- de carácter secreto) licenciados o cedidos: En el contrato de licencia, el licenciante no pierde la titularidad del know-how, ni la posibilidad de en cierto modo explotarlo sin perjuício de las restricciones asumidas a través de pactos que limiten su utilización a determinadas aplicaciones de entre todas las que en teoría son posibles. En el contrato de cesión del uso, el cedente se desprende definitivamente de la titularidad del know-how cedido, no pudiendo explotarlo mientras no se divulgue y pierda su carácter secreto.

   Cabe, sin embargo, como acontece en el presente caso de autos, que se genere, con el ropaje formal de lo que no es más que un negocio indirecto (la apariencia externa de una compraventa), un objeto prestacional determinante, en realidad, de un contrato mixto de licencia y cesión del uso de know-how, en el que lo transferido sea (y es), además del estricto know-how, un conjunto complementario de otras operaciones jurídico-económicas (como un contrato de ingeniería, el suministro de documentación técnica o de especificaciones, la cooperación en la investigación y desarrollo. etc.).

   Solución calificadora, la acabada de arbitrar, que se acomoda a las características de las condiciones o pactos transcritos e implícitos en el contrato de autos, y que traduce, adecuadamente, la intención negocial en realidad pretendida por las partes; sin que sea aplicable, por lo tanto, lo sentado por esta Sección y Sala -con base en la sentencia de la Sala Primera de 27 de septiembre de 1996 y, en cierto modo, también, en la sentencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad Económica Europea de 28 de enero de 1986, caso Pronuptia- en la sentencia, antes mencionada, de 2 de octubre de 1999, pues, si bien la relación jurídica negocial examinada en la misma puede subsumirse, por sus especiales y concretos perfiles, en la figura jurídica del denominado "contrato de franquicia" (susceptible de ser definido, sea 'de servicios' o 'de producción', como aquél que se celebra entre dos partes jurídica y económicamente independientes, en virtud del cual una de ellas, el franquiciador, otorga a la otra, franquiciado, el derecho a utilizar, bajo determinadas condiciones de control, y por un tiempo y zona delimitados, una técnica -es decir, el patrimonio de conocimientos o el know-how o asistencia o metodología de trabajo- en la actividad industrial o comercial o de prestación de servicios del franquiciado, contra entrega por éste de una contraprestación económica), en cambio, la relación negocial objeto, aquí y ahora, de controversia presenta unos matices diferenciadores que obligan a enmarcarla en lo que antes se ha precisado e individualizado como un contrato mixto de licencia y cesión de uso del know-how.

2. No se está, pues, ante la presencia -como pretende la parte recurrente- de un contrato de compraventa de know-how en su aspecto material e inmaterial, pues:

   a.- Su objeto, lo definido genéricamente, en tal contrato, como 'transferencia de tecnología de componentes' de un modelo de automóvil (los conocimientos, información y know-how relativos al mismo -secretos y no patentados-), no es susceptible, por mor de su propia esencia y naturaleza, de integrar el objeto de un contrato traslativo del derecho de propiedad, ya que la posesión de un conjunto de conocimientos secretos que no está amparado por una patente no confiere a su titular protección legal alguna frente a terceros que llegasen, a su vez, a poseerlo, por los más variados procedimientos, y lo utilizasen en su propio beneficio, y no puede, así, cumplirse una de las obligaciones esenciales ex lege propias del contrato de compraventa (y que lo identifican como tal), como es, a tenor del artículo 1474 del Código Civil, el garantizar al adquirente o comprador la 'posesión legal y pacífica de la cosa vendida'.Por otra parte, lo expuesto no resulta enervado por la manifestación de la recurrente relativa a que el propio Código Civil, en su artículo 1464, admite la posibilidad de que los bienes incorporales puedan ser objeto de compraventa, pues, aunque tal manifestación es cierta, más cierto es que, para que dicha posibilidad tenga lugar, es completamente necesario que los referidos bienes estén incorporados o representados por un título que legitime el derecho de su titular; y, en el caso de autos, es obvio que, no producida tal incorporación, al tratarse de conocimientos secretos y no patentados, el titular carece de derecho alguno transmisible dominicalmente desde el punto de vista legal.

   A mayor abundamiento, no debe olvidarse que, aun cuando la parte recurrente aduce que se está ante la presencia de una venta de cosa presente (el know-how inicial ya completado) y de una venta de cosa futura (el know-how todavía no actualizado), lo que en realidad se dice en el contrato es que GMC continuará ocupándose del diseño y desarrollo de los componentes del automóvil para dotar a los mismos de las modificaciones que puedan ser necesarias para cumplir los requisitos legales futuros y/o las preferencias de los consumidores, y tal cláusula implica, por tanto, que no ha habido una transmisión de la íntegra propiedad de los planos, diseños, especificaciones, documentación y conocimientos integrantes del know-how -ni siquiera- inicial, como sería lo propio y lo lógico en caso de tratarse de un contrato de compraventa, sino que el licenciante o cedente del uso se ha reservado la posibilidad de seguir perfeccionando y completando esos elementos materiales e inmateriales conformantes del know-how (y, aunque esas nuevas y adicionales mejoras puedan ser cedidas después, a medida que se vayan obteniendo, a GME, parece evidente que GMC ha podido continuar disponiendo -en contra de lo que sería esencial en una compraventa- de la titularidad de los distintos elementos conformantes del know-how que se dice fué el objeto inicial de la venta aquí cuestionada).

   b.- Como 'precio de contrato' se fija el 'valor de mercado' que tengan los conocimientos que se transmiten o ceden, pero dicho sistema sólo lo admite el Códico Civil, en caso de compraventa, respecto de las cosas consumibles (pues, efectivamente, su artículo 1448 establece que "también se tendrá por cierto el precio en la venta de valores, granos, líquidos y demás cosas fungibles cuando se señale el que la cosa vendida tuviera en determinado día, bolsa o mercado ... "), y evidente es, en el caso que nos ocupa, no sólo que el conjunto de conocimientos que integran el know-how no es, en puridad técnico jurídica, una cosa fungible, e, incluso, aun admitiendo que lo sea, sería necesario, en todo caso, que existiera un 'mercado' o un módulo comparativo o de contraste del mismo bien que se cede o transmite, y tal circunstancia, en el supuesto que se analiza, no se produce, porque el know-how proporciona una información y unos conocimientos que son secretos y este hecho impide la existencia del citado 'mercado' o módulo comparativo de contraste.

   No hay, pues, en este caso, un precio cierto y determinado (y, por lo tanto, no hay tampoco compraventa).

En consecuencia, hemos de llegar a la misma conclusión sentada en las resoluciones del TEAP y del TEAC y de la sentencia de instancia (con la modulación que hemos venido efectuando de los fundamentos jurídicos de las mismas), y afirmar que la contraprestación de la cesión y transmisión objeto del contrato celebrado entre las partes constituye, no un incremento de patrimonio, calificable de 'adquisición de un elemento del inmovilizado', contabilizable en el activo del balance, y sujeto, por tanto, en el país de residencia de la recurrente al Impuesto que sea el pertinentemente aplicable, sino una renta o un rendimiento susceptible de ser gravado, en España, a cargo de dicha citada entidad -GMC-, con el Impuesto de Sociedades (tipo de gravamen del 20% -extremo no cuestionado por la obligada tributaria-), en cumplimiento de lo dispuesto, para supuestos como el de autos, en los artículos 4.b) y 7.b) de la Ley 61/1978, 19.b), 113 y 333 del Real Decreto 2631/1982, 17 de la Ley 5/1983, 30 de la Ley 44/1983 y 45 de la Ley 21/86, de 23 de Diciembre.

Procediendo, como se ha venido razonando, la desestimación del presente recurso de casación y la confirmación de fallo de la sentencia de instancia, así como de las resoluciones del TEAP de Zaragoza y del TEAC y de la liquidación objeto de controversia; con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso a la parte recurrente, a tenor de lo al efecto prescrito en el artículo 102.3 de la Ley de esta Jurisdicción (versión de 1992).

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,