El régimen fiscal de las sociedades de profesionales en la normativa actual
| Autor | Concha Carballo Casado |
| Cargo | Economista y Abogado |
| Páginas | 109 - 130 |
En este artículo vamos a tratar de la tributación de las sociedades de profesionales, civiles y mercantiles, a la espera de que se modifique el régimen de transparencia fiscal obligatorio para este tipo de sociedades, cuando concurran la circunstancias exigidas en la norma.
Las SOCIEDADES PROFESIONALES se constituyen para llevar a cabo el ejercicio en común de actividades profesionales.
Deben distinguirse las sociedades profesionales -aquellas en las que los profesionales son socios- de las sociedades con objeto profesional, que son aquéllas constituidas para llevar a cabo la prestación de servicios profesionales, a través de la contratación de profesionales, vinculados con la sociedad mediante una contrato laboral o de prestación de servicios, no vinculándose la condición de socio a la de profesional ni a que éstos -los socios- presten sus servicios profesionales a través de la sociedad.
Las sociedades profesionales pueden adoptar cualquier fórmula asociativa, civil o mercantil. A falta distinción legal entre sociedad civil y mercantil, tradicionalmente se definen las sociedades civiles como sociedades dedicadas a actividades no mercantiles.
Respecto a su tributación
En el ordenamiento tributario español, los impuestos se dividen en dos grandes grupos, los impuestos directos e indirectos. A continuación expondremos la tributación directa de las sociedades de profesionales, mercantiles y civiles, analizando:
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) La tributación de las rentas obtenidas por las citadas sociedades, según sean de aplicación las normas del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
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) La tributación del «patrimonio profesional» y participaciones en sociedades profesionales en el Impuesto sobre el Patrimonio, y
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) La tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en la transmisión del «patrimonio profesional» y participaciones en sociedades profesionales.
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TRIBUTACIÓN DE LAS RENTAS OBTENIDAS POR LAS SOCIEDADES, SEGÚN SEAN DE APLICACIÓN LAS NORMAS DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES O LAS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS
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Las sociedades mercantiles están sujetas al IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
Expondremos en primer lugar la tributación en régimen de transparencia fiscal que es aplicable a la mayor parte de las sociedades de profesionales.
La Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades establece:
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- La tributación de las Sociedades Transparentes (ST) en el Impuesto sobre Sociedades (IS) desde el 1 de Enero de 1996.
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- La imputación a los socios residentes de la base imponible, deducciones, bonificaciones, retenciones y pagos fraccionados, así como de las cuotas satisfechas por las sociedades transparentes.
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- La desaparición de la doble transparencia.
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- La exclusión de este régimen a las sociedades en que todos sus socios son personas jurídicas, no sujetas a su vez al régimen de transparencia fiscal.
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- La elevación a más de 90 días el plazo de concurrencia de los requisitos que determinan la aplicación del régimen de transparencia fiscal.
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- La sanción e infracción tributaria simple por incumplimiento de que los títulos sean nominativos se establece en la cantidad de 25.000 a 1.000.000 por cada período en que se incumpla.
En cuanto al concepto de transparencia fiscal, se trata de un régimen tributario por el cual determinadas entidades, que tributan por el Impuesto sobre Sociedades (como cualquier otro sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades), imputan las bases imponibles positivas a sus socios residentes en territorio español. Los socios deberán integrar la base imponible imputada en su impuesto personal (IRPF o IS según sea persona física o jurídica). También se imputan a los socios las deducciones y bonificaciones a que tenga derecho la sociedad transparente; las retenciones, ingresos a cuenta, pagos fraccionados y la cuota del impuesto satisfecho por la sociedad.
En cuanto al ámbito subjetivo de la transparencia fiscal, dicho régimen es de aplicación obligatoria a las sociedades que cumplan los requisitos para ser consideradas como saciedades transparentes.
Son sociedades transparentes:
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- Por la composición de su activo y accionariado: las sociedades patrimoniales son:
1.1. De cartera
1.2. De mera tenencia de bienes
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- Por su actividad:
2.1. Las sociedades de profesionales
2.2. Las sociedades de actividades artísticas o deportistas.
Quedan excluidos de este régimen:
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- Los entes del artículo 33 de la LGT, que tributan en régimen de atribución de rentas(1).
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- Las sociedades en que todos sus socios sean personas jurídicas no transparentes.
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- Las sociedades cuyos valores estén admitidos a negociación en cualquiera de los mercados secundarios oficiales de valores.
En este estudio, nos referiremos únicamente a las sociedades de profesionales.
En resumen, este régimen de tributación se caracteriza por «transparentar» la base imponible de la sociedad, integrándola en la base imponible de los socios, de tal forma que la base imponible -obtenida según las normas del Impuesto sobre Sociedades- se imputa -en proporción a su participación en la sociedad- a los socios-personas físicas -sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas-, y a los socios-personas jurídicas -sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades-, excepto, por la parte de la base imponible imputable a los socios no residentes, por la cual la sociedad transparente sí es sujeto pasivo del IS, de tal forma que la «transparencia fiscal» queda circunscrita al ámbito de los socios residentes.
La norma del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas hace referencia a la Ley del Impuesto sobre Sociedades en este sentido(2), el régimen de transparencia fiscal se concibe como un régimen tributario especial del Impuesto sobre Sociedades, por lo que la correlativa imputación de bases, en la renta de los socios, es obligatoria para aquellas sociedades en las que concurran determinadas circunstancias; por lo tanto, antes de analizar la integración de las bases en el IRPF, analizaremos qué circunstancias deben darse en las sociedades que nos ocupan -las sociedades que prestan servicios profesionales- para que su régimen de tributación no sea el régimen general del Impuesto sobre Sociedades, sino que sea el régimen especial de transparencia fiscal:
La Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), incluye en el régimen de transparencia fiscal a las sociedades de profesionales en las que más del 75% de sus ingresos procedan de la realización de actividades profesionales, siempre que los socios -profesionales personas físicas- estén vinculados directa o indirectamente al desarrollo de estas actividades y tengan derecho a participar, por sí solos o conjuntamente con sus familiares hasta el cuarto grado inclusive, en, al menos, el 50 por 100 de los beneficios de la sociedad(3).
El Código Civil no incluye al cónyuge en el concepto de pariente, no obstante la DGT estima que forma parte del grupo familiar, apoyándose en el artículo 143 del Código Civil que le incluye entre los parientes que tienen obligación de alimentos.
La LIS no exige que los profesionales o sus familiares participen en el capital social de la sociedad en más del 50%, sino que por cualquier medio tengan derecho a participar en, al menos, el 50% de los beneficios. Este cualquier medio puede ser, por ejemplo, porque participen en sociedades que a su vez participen en la sociedad transparente. Estas circunstancias deben concurrir durante más de 90 días del ejercicio económico.
Las sociedades sujetas al régimen de transparencia fiscal satisfarán, como Impuesto a Cuenta, el 35% de la Base Imponible obtenida en el ejercicio económico(4).
Si resultase, en la renta del socio profesional como consecuencia de la imputación del Impuesto satisfecho por la Sociedad, cuota a devolver, procederá tal devolución. Éste es el único logro que se consiguió en la nueva Ley del IRPF para la tributación de las sociedades profesionales, fracasando el intento de eliminar la transparencia fiscal obligatoria para este tipo de sociedades.
Pues bien, como hemos señalado, la LIS prevé que las sociedades transparentes tributen por este impuesto, ingresando la cuota correspondiente, en las mismas condiciones que cualquier otro sujeto pasivo. Esta importante novedad, con respecto al régimen que regía antes de la Ley 43/1995, viene a corregir el decalage de un año que se producía en el ingreso a la Hacienda Pública, al integrar en la base del IRPF de un determinado ejercicio la base imponible imputada del ejercicio inmediato anterior (último ejercicio aprobado). Esta cuota será objeto de imputación a los socios, quienes la deducirán de la cuota íntegra en su impuesto personal.
Es decir:
¿QUÉ SE IMPUTA el socio de la sociedad transparente?
La base imponible que se imputan los socios (residentes), y que es objeto de gravamen por el IRPF, es la que resulta de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sociedades. No obstante, sólo son objeto de imputación las bases imponibles positivas, las bases imponibles negativas en ningún caso se imputan a los socios, y pueden ser compensadas con las bases imponibles positivas que la entidad transparente obtenga en los períodos impositivos que concluyan en los 10 años siguientes(5).
Primera imputación al socio: La base imponible positiva obtenida por la sociedad transparente, con independencia de que sea objeto de reparto o no entre los socios, se integrará en la parte general de la base imponible de los socios residentes, en proporción a su participación en la sociedad.
Otras imputaciones(6):
De la misma forma que se imputan las bases imponibles de la sociedad transparente, los socios tienen derecho a imputarse las deducciones y bonificaciones en la cuota a que tuviera derecho la sociedad.
Segunda imputación al socio: las deducciones y bonificaciones a que tiene derecho la sociedad.
También se imputan las retenciones soportadas y pagos efectuados.
Tercera imputación al socio: las retenciones...
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