STS, 25 de Octubre de 2010

PonenteRAMON TRILLO TORRES
Número de Recurso103/2006
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución25 de Octubre de 2010
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veinticinco de Octubre de dos mil diez.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por la empresa PRECISIONES DE GALICIA, S.L., representada por el Procurador de los Tribunales don Argimiro Vázquez Guillén, contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 17 de noviembre de 2005, dictada en el recurso contencioso-administrativo núm. 1229/2002, relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Ha sido parte recurrida el Abogado del Estado en la representación que legalmente ostenta.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

Con fecha 17 de noviembre de 2005, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literar: "FALLO: Debemos DESESTIMAR y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Vázquez Guillén en nombre y representación de la entidad PRECISIONES DE GALICIA, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 13 de septiembre de 2002, a que las presentes actuaciones se contraen, la cual confirmamos por ser ajustada a Derecho, sin expresa imposición de costas".

SEGUNDO

Notificada la sentencia, se presentó escrito en 30 de diciembre de 2005 por la representación procesal de PRECISIONES DE GALICIA, S.L., interponiendo recurso de casación para la unificación de doctrina, interesando dicte sentencia, por la que, estimando el recurso, case y anule la sentencia recurrida y resuelva, de conformidad a la doctrina jurisprudencial infringida, que la liquidación originariamente recurrida debe ser anulada.

TERCERO

El Abogado del Estado, por escrito presentado en 10 de marzo de 2006, solicitó que se tuviera por formulada su oposición a dicho recurso, interesando lo inadmita o, subsidiariamente, lo desestime.

CUARTO

Recibidas las actuaciones, por providencia de 16 de agosto de 2010 se señaló para votación y fallo el 20 de octubre de 2010, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ramon Trillo Torres,

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se interpone recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 17 de noviembre de 2005 , dictada en el recurso 1229/2002, confirmatoria de resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 13 de septiembre de 2002, que había estimado parcialmente alzada promovida por PRECISIONES DE GALICIA, S.L., contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia, de 25 de febrero de 1999, pronunciada en resolución con liquidación provisional de la Dependencia de Gestión de la Delegación de Vigo practicada a la sociedad recurrente por el concepto de retenciones sobre rendimientos del trabajo personal, ejercicio 1993 y 1994, habiendo consistido la resolución del Tribunal Central en anular exclusivamente la sanción que le había sido impuesta a la entidad recurrente.

SEGUNDO

Siendo el recurso de casación para la unificación de doctrina un remedio excepcional y subsidiario respecto del ordinario, que tiene pro finalidad corregir interpretaciones contrarias al ordenamiento jurídico, pero solo cuando esto sea procesalmente viable por responder a un pronunciamiento contradictorio con los efectuados previamente en otra u otras sentencias invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales (artículo 96 de la Ley de la Jurisdicción ), lo primero que nos corresponde examinar es si en el caso que contemplamos se dan las identidades requeridas entre la sentencia impugnada y las ofrecidas de contraste.

En este punto procede que resolvamos en sentido afirmativo, porque la liquidación que constituye el objeto del proceso responde a que la Administración Tributaria entendió que la sociedad recurrente había practicado retenciones por rendimiento del trabajo personal inferiores a los que corresponderían conforme a los artículos 41 a 60 del Real Decreto 1841/91, de 30 de diciembre , siendo así que, según el criterio de la sociedad, el artículo 46.2.2 del Real Decreto 1841/91 por aquella aplicado carecería de cobertura legal y, por eso, sería nulo de pleno derecho, al ordenar que "se presumirán retribuciones variables previsibles, como mínimo, las obtenidas en el año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva un importe inferior", siendo precisamente esta presunción contenida en el mismo precepto reglamentario y con una misma aplicación la que determinó que la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, en sentencia de 31 de octubre de 2003, dictada en el recurso 7451/1999 , lo considerase nulo, sin que el hecho de que lo impugnado en la sentencia que nos ocupa sea una liquidación, mientras que la citada de contraste se refiere a una sanción tributaria, porque la razón de decidir de ésta no se centra en elementos subjetivos de culpabilidad que pudiesen obstar la legalmente exigida identidad sustancial, sino a la circunstancia objetiva de si era jurídicamente posible imponer la obligación de calcular los rendimientos concernidos conforme a la citada presunción reglamentaria.

TERCERO

Admitida la procedencia del recurso, nos toca entrar en su resolución, expresando cual es la doctrina que consideramos correcta, a partir del dato de que la propia sentencia recurrida llega a su conclusión favorable a la legalidad del precepto previa cita de nuestra sentencia de 23 de marzo de 2001 , en la que con relación a un texto análogo al afectado por este recurso, contenido en el artículo 78.2 del Reglamento 214/1999 , en la redacción dada por el artículo 8 del Real Decreto 1968/1999 , dijimos, literalmente, que "el inciso hace referencia a las retribuciones variables, computables a efectos de retenciones, manteniendo como criterio general que no podrán ser inferiores a las del año precedente, pero a renglón seguido introduce un mecanismo corrector, lleno de ponderación y prudencia, que permite a los interesados acreditar un montante inferior".

Es este texto el que lleva a la Sala de la Audiencia Nacional a entender corregidos en lo necesario las conclusiones de la sentencia de 19 de mayo de 2000 , que la parte demandante había invocado en favor de su tesis partidaria de la ilegalidad de la presunción.

Cierto es que lo antedicho se cohonesta malamente con la tesis que sostuvimos en la mencionada sentencia de 19 de mayo de 2000 , en la que en referencia al mismo artículo 78.2.1ª sostuvimos la ilegalidad de la presunción en él establecida, argumentando que si bien el artículo 10 de la vieja Ley General Tributaria contenía las diversas materias que debían regularse por Ley, entre ellas no incluía las presunciones legales, sin embargo su artículo 118 disponía de manera especial que las presunciones deberían ser establecidas por Ley, sin que la amplia habilitación concedida por la Ley 40/1998, de 9 de diciembre , para regular reglamentariamente el sistema de retenciones alcanzase a la posibilidad de instaurar presunciones legales en el mero ejercicio de potestades reglamentarias.

CUARTO

La inicial perplejidad ante esas eventuales declaraciones no cohonestables de nuestras citadas sentencias de 19 de mayo de 200 y de 23 de marzo de 2001 , ha sido hoy totalmente despejada por un jurisprudencia clara y terminante en favor de la tesis sostenida por la primera de las sentencias citada y patrocinada por la parte recurrente, que en relación concreta al precepto aplicado en el procedimiento liquidatorio objeto de este proceso, esto es, el artículo 46.2.2º del Reglamento de IRPF de 30 de diciembre de 1991 , haremos visible resumiendo lo que hemos dicho en sentencia de 20 de diciembre de 2009 , en la que decíamos que en este punto "no es posible ignorar la sentencia de esta Sala y Sección de 24 de enero de 2006 (Cuestión de ilegalidad num. 5/2004 ), a propósito precisamente de la cuestión de ilegalidad planteada por la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Aragón con relación al art. 46.Dos.2. párrafo segundo en su último inciso, del Reglamento de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por el Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre , en cuanto estableció con respecto a las cantidades a retener por retribuciones variables, que su <<importe no podrá ser inferior al de las obtenidas durante el año anterior, siempre que no concurran circunstancias que hagan presumir una notoria reducción de las mismas>>.

La cuestión de ilegalidad tuvo su origen en la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, Sección Segunda, de 19 de abril de 2004 , que estimó la nulidad del referido precepto por ser substancialmente idéntico al inciso final del párrafo segundo de la regla primera del apartado Dos del art. 78 del Reglamento del IRPF de 5 de febrero de 1999 , que había sido declarado nulo por la sentencia de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 19 de mayo de 2000 ".

Destacábamos, a continuación, como la sentencia del Tribunal Supremo de 19 de mayo de 2000 había declarado la nulidad del artículo 78, apartado 2, regla 1ª del Real Decreto 214/1999 , en el que se ordenaba que el importe de las retribuciones variables no podría "ser inferior al de las obtenidas durante el año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva un importe inferior", por tratarse de una presunción iuris tantum reservada a la Ley.

Seguía la sentencia de 20 de diciembre de 2009 señalando que "Decía la sentencia de 24 de enero de 2006 que aunque el precepto anulado por la sentencia de 19 de mayo de 2000 no es el mismo que el que ahora se cuestiona, ha de reconocerse, como ya indicaba este Tribunal al examinar la evolución legislativa de la norma impugnada, que el Reglamento de 1999 seguía las normas anteriores, en esta cuestión concreta, por lo que, si no existían diferencias sustanciales, habrá que concluir que el inciso del art. 46 del anterior Reglamento del Impuesto adolecía de la misma nulidad que el precepto que le sustituyó, en cuanto establecía también una presunción sin el suficiente apoyo legal, porque la habilitación concedida por el art. 98 de la Ley 18/91, de 6 de Junio , para regular reglamentariamente el sistema de retenciones no alcanzaba a establecer presunciones legales, como la cuestionada.

Así lo ha entendido esta Sala también en sus sentencias de 31 de Enero y 11 de Noviembre de 2003 , analizando supuestos en los que se aplicó el art. 149.1.d) del Reglamento 2384/81, de 3 de Agosto , con idéntica redacción al art. 46 ahora cuestionado, en las que reitera el criterio de la sentencia de 19 de Mayo de 2000 , reconociendo que no existió infracción tributaria alguna y que si la entidad recurrente hubiera impugnado en casación la liquidación por diferencias de cuotas en concepto de retención la Sala le hubiera estimado el motivo.

Frente a lo anterior, no caben aceptar las alegaciones del Abogado del Estado. Es cierto, como señala dicha representación estatal, que en la nueva Ley General Tributaria sólo rige el principio de reserva legal para las presunciones iure et de iure, pero no lo es menos que en la anterior normativa, aplicable al presente caso "ratione temporis", aunque el art. 10 de la Ley de 1963 , que contenía las diversas materias que debían regularse por Ley, no incluía las presunciones legales, sin embargo el art. 118 de la misma Ley disponía de manera especial que las presunciones debían ser establecidas por Ley por la sencilla razón de que alteran la carga de la prueba, con la trascendencia procedimental y procesal que ello lleva consigo en relación a las posibilidades de defensa de los contribuyentes; de ahí la conclusión a que llegó esta Sala en relación con el art. 78.2 del Reglamento de 5 de febrero de 1999 , que ha de afectar también al texto del real Decreto de 30 de diciembre de 1991 , al no existir diferencias sustanciales en el contenido.

Para la sentencia de 24 de enero de 2006 , la consecuencia de cuanto queda expuesto fue la estimación de la cuestión de ilegalidad planteada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, declarando la nulidad de pleno derecho del último inciso del párrafo segundo del apartado dos.2 del art. 46 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre , que establecía, con respecto a las cantidades a retener por retribuciones variables, que su importe no podrá ser inferior al de las obtenidas durante el año anterior, siempre que no concurran circunstancias que hagan presumir una notoria reducción de las mismas".

Procede por eso que estimemos el recurso de casación sobre el que nos pronunciamos y que, en consecuencia, estimemos el recurso contencioso de que el mismo trae causa.

QUINTO

No ha lugar a hacer especial pronunciamiento sobre las costas, tanto de la instancia como de este recurso de casación (artículo 139.2 L.J.C.A .).

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,

FALLAMOS

Primero , estimar el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por PRECISIONES DE GALICIA, S.L., contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 17 de noviembre de 2005 , dictada en el recurso 1229/2002, que casamos.

Segundo , estimar el recurso contencioso-administrativo seguido en el anteriormente citado proceso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 13 de septiembre de 2002, que anulamos, así como la liquidación practicada a la recurrente el 21 de julio de 2007 por el concepto de retenciones a cuenta del IRPF, ejercicios 1993 y 1994,

Tercero , no hacer especial declaración en cuanto a las costas, ni de la instancia ni del recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Ramon Trillo Torres, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.

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