Reducción de sanciones por la prestación de conformidad en sede de regularización
| Autor | Cristina Pérez-Piaya Moreno |
| Cargo | Doctora en Derecho Departamento de Derecho Financiero y Tributario - Universidad de Granada |
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La pretensión de estas líneas no es otra que poner de relieve ciertas incoherencias que siguen subsistiendo en nuestro panorama normativa, en este caso, en la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre. En el ánimo de hallar propuestas de perfeccionamiento del Derecho financiero y tributario, y en este caso concreto, de la regulación de los procedimientos de aplicación de los tributos en relación con el procedimiento sancionador tributario, es preciso hacer un análisis de la conformidad prestada a la propuesta de regularización, en tanto en cuanto, de ella se desprenden unos efectos potenciales que sólo se tornarán reales en el caso de que se termine imponiendo una sanción al contribuyente.
La LGT prevé esta controvertida figura en su art. 187.1.d), cuya dicción literal es la que sigue: "Cuando concurra esta circunstancia -la muestra de la conformidad-, la sanción que resulte de aplicación de los criterios previstos en las letras anteriores de este apartado se reducirá de acuerdo con lo dispuesto en el artículo siguiente"; seguidamente, su regulación se halla en el art. 188.1, apartadoPage 24 b), precepto que dispone que la reducción será de un 30 por 100.
Como resulta sabido, cuando se habla de conformidad se deben distinguir tres aspectos distintos: el contenido del acta firmada en conformidad, el objeto de la conformidad y los efectos que produce la misma1.
Por lo que se refiere a los efectos, la reducción establecida resulta compatible con la prevista para los casos en que el importe de la sanción sea satisfecho dentro del plazo voluntario sin haber presentado solicitud de aplazamiento o fraccionamiento de pago, siempre que no se interponga recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción; en estos casos, el sancionado tendrá derecho a otra reducción, esta vez, del 25 por 100, con lo que la reducción total podrá ascender a un 47,5 por 100 del montante de la sanción inicialmente impuesta.
Una primera delimitación que tendríamos que hacer al efecto excluye de su ámbito de aplicación las sanciones no pecuniarias, cuya naturaleza es incompatible con la con-Page 25donación que se posibilita. Además, es evidente que sólo tendrá cabida esta reducción en el caso de las infracciones reguladas en los arts. 191 a 197, ya que la conformidad atiende a una propuesta de regularización que se redacta tras la comprobación de la obligación tributaria principal. Únicamente podrá tener lugar en el caso de las infracciones generadoras de un perjuicio económico, que son cuantificadas de forma proporcional a la cuantía dejada de ingresar, a la cantidad obtenida o solicitada indebidamente o a las cantidades determinadas, acreditadas o imputadas incorrectamente, dependiendo del tipo de infracción ante el que nos encontremos. Por lo expuesto, las sanciones que devengan de la comisión de las infracciones tipificadas en los arts. 198 a 206, no podrán ser objeto de la reducción por conformidad.
La evolución normativa que ha experimentado esta figura, si bien arranca con las actas de invitación en la primera mitad del siglo XX2, se consolida en 1963, con la promulgación de la Ley General Tributaria, cuyo art. 88 preveía una condonación automática del 50 por 100 de la sanción cuando el sujeto pasivo prestase su conformidad a la propuesta de liquidación. Se trataba aquella medida de una condonación automática, como expresamente se podía leer en la ley, y no de un criterio de graduación, con lo que se aplicaba a la totalidad de la sanción ya calculada,Page 26 habiendo sido tenidos en cuenta previamente los criterios de graduación.
En un momento posterior, la Ley 10/1985, se refería en su art. 82.h) a este tipo de conformidad como un criterio de graduación, sin citar en ningún momento la condonación automática; de este modo el sustraendo que implicaba el 50 por 100 se aplicaba sumado a los demás criterios de graduación que entrasen en juego al calcular la sanción. Son varios los autores que ven más acertada la opción de que la conformidad adquiera la naturaleza de un criterio de graduación en lugar de constituir una causa objetiva de condonación automática, aun suponiendo dicha opción un agravamiento cuantitativo de la sanción que finalmente se imponga3.
La Ley 25/1995 nos devuelve a la situación originaria, ya que su art. 82.3 hizo uso de una redacción similar a laPage 27 que se recogía en el art. 88.2 de la LGT de 1963; la reducción, ahora de un 30 por 100, no se aplicaba como un criterio más de graduación sino como una auténtica condonación automática4.
Finalmente, la Ley 58/2003, conserva el mismo espíritu que la última reforma de 1995, ya que la conformidad sigue operando como una verdadera condonación automática. Si bien es cierto que el art. 187.1.d) ha querido englobar la conformidad entre los distintos criterios de graduación5, calificándola expresamente con dicho término, del último inciso de esta letra, se extrae la conclusión opuesta, pues la reducción del 30 por 100 se aplicará a la totalidad de la sanción, es decir, a la que resulte de la aplicación de los criterios de graduación recogidos en las letras anteriores del art. 187.16.
En este punto, una aproximación al concepto de «condonación» será útil para desvelar las implicaciones que este precepto conlleva. Del art. 69 de la derogada LGT dePage 28 19637 y del art. 75 de la LGT actualmente vigente, así como de su ubicación sistemática8, se desprende que la condonación ha sido vista tradicionalmente como una forma de extinción de la deuda tributaria; sin embargo, la regulación del procedimiento sancionador tributario, asume como propia esta figura, y lo hace, con toda probabilidad, como consecuencia de la consideración por parte de nuestra LGT de la sanción como parte intrínseca de la deuda. En la actualidad, a pesar de que la LGT de 2003 ha pretendido extraer del concepto de deuda tributaria las sanciones pecuniarias, y aunque el art. 190 de la LGT alude a la condonación como forma de extinción de la sanción tributaria en particular, el mismo precepto advierte que su regulación será la prevista para las formas de extinción de la deuda tributaria, lo que en nuestra opinión pone en tela de juicio la técnica legislativa utilizada en la normativa vigente.
Una vez comenzado el análisis de este tipo de conformidad, la cuestión que a nuestro juicio es imprescindible comentar gravita sobre su objeto: que sea prestada a la «propuesta de regularización» traerá consigo consecuencias que merece la pena sean siquiera advertidas. La con-Page 29formidad manifestada lo es a la propuesta hecha por la Administración contenedora de la regularización de la cuota tributaria, recargos e intereses de demora, pero no implica que se esté conforme con la sanción a imponer9, más aún cuando el contribuyente no puede saber en ese momento si se le va a instruir un expediente sancionador. En dicha propuesta no tiene cabida aún la sanción, ya que desde la Ley 1/1998, LDGC, la imposición de sanciones tributarias se realizará, imperativamente, y salvo excepciones, mediante un expediente distinto e independiente del que se instruye para la comprobación e investigación.
La existencia de dos procedimientos separados, uno encargado de regularizar la situación tributaria del contribuyente y otro responsable de la imposición de sanciones tributarias, desemboca en el hecho de que la conformidad prestada a la propuesta de regularización y no a una propuesta de resolución sancionadora, no parezca la técnica más apropiada para condonar precisamente la sanción tributaria10. Esta conformidad está produciendo unos efectos de todo punto irreconciliables con la exigencia del procedimiento separado, pues se trata de unosPage 30 efectos más propios del orden penal que del orden administrativo en que se desenvuelve su causa. Esto se traduce en la instrumentalización del régimen tributario sancionador en favor de una optimización en la recaudación de los tributos, desnaturalizando, en palabras de Fúster Asencio, el "papel de la potestad administrativa sancionadora"11.
Por el contrario, la conformidad prestada a la propuesta de resolución en la sede sancionadora, en lugar de provocar una reducción en la cuantía de la sanción, sanción con la que el interesado ha demostrado estar conforme, se traduce en una simplificación de los trámites preceptivos para la imposición de la sanción12.
Visto lo expuesto, nos encontramos en presencia de dos tipos de conformidad emitidas en dos procedimientosPage 31 independientes que persiguen fines absolutamente distintos, cuyos resultados se hallan cruzados. Esta confusión de consecuencias a que ha dado lugar nuestro legislador debiera ser reparada, produciendo cada tipo de conformidad los efectos que parecen serles inherentes, en particular, dando lugar la conformidad a la propuesta de regularización, en todo caso, a una tramitación abreviada de un hipotético y futuro expediente sancionador.
En otro orden de cosas es preciso hacer referencia a cómo afecta la conformidad prestada en sede de regularización a los derechos de defensa, a los derechos a no autoinculparse y a no declarar contra sí mismo y al derecho a la tutela judicial efectiva, derechos todos ellos de corte tradicionalmente penal, pero de aplicación a toda manifestación del "Ius Puniendi estatal"13.
En cuanto al derecho de defensa del que es acreedor el presunto infractor en virtud del art. 24.1 de la CE, una de sus vertientes sin cuya virtualidad el sujeto vería hartamente disminuidas sus posibilidades de defensa, es el de-Pa...
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