La entrada en el domicilio de las personas físicas, jurídicas y en los despachos profesionales
| Autor | Aitor Orena Domínguez |
| Cargo del Autor | Profesor Agregado de la Universidad del País Vasco (UPV/EHU) |
| Páginas | 263-295 |
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El presente capítulo tiene por objeto el estudio del régimen jurídico por el que se regulan las entradas y registros domiciliarios realizados por la Administración tributaria. Para ello, se abordará el régimen jurídico previsto en la normativa tributaria y la Constitución española (en adelante CE), toda vez que la inviolabilidad del domicilio es un derecho constitucional.
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Este derecho constitucional que se predica sin discusión alguna respecto de las personas físicas, fue sin embargo discutido respecto de las personas jurídicas, si bien, hoy en día es pacífica su aplicación a éstas, como a determinados ámbitos donde aquéllas desarrollan sus actividades empresariales o profesionales.
Esta evolución ha sido experimentada tanto en los tribunales Superiores de Justicia, como en el tribunal Supremo y en el tribunal Constitucional, tal y como se verá en las siguientes líneas, si bien, adelantamos que la jurisprudencia al respecto es muy escasa.
Por lo demás, señalar que el análisis de este tema ha sido abordado desde el punto de vista jurisprudencial, por así exigirlo el guión y por querer hacer que resulte de aplicación directa en el ejercicio del asesoramiento fiscal.
Téngase en cuenta que muchas de las entradas y registros en los domicilios provocan discusiones con los obligados tributarios, y que los tribunales al tratar de resolver los recursos interpuestos, realizarán una labor de compaginación entre el derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio y el deber constitucional de contribuir al sostenimiento de las cargas gastos públicos.
Antes de adentrarnos en el estudio propiamente dicho de las facultades de la Administración tributaria, debe de señalarse que toda la problemática o discusión sobre la que van a versar las siguientes líneas, radica en la confrontación o equilibrio entre un deber y un derecho:
• El deber de contribuir al «sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio», proclamado por el art. 31 CE.
• La inviolabilidad del domicilio, proclamada en el art. 18 CE.
Los tributos, como medio para recaudar los ingresos necesarios para hacer frente a los gastos públicos, han de estar presididos por los principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad y equidad en la distribución de la carga tributaria. De ahí la necesidad de una actividad inspectora vigilante y eficaz, aunque en ocasiones pueda resultar molesta e incómoda, pues de lo contrario se produciría una distribución injusta en la carga fiscal, ya que los que unos no pagan debiendo pagar, lo tendrán que pagar otros (StC 110/1984, de 26 de noviembre).
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De ahí las importantes facultades que se atribuyen a la Inspección de los tributos para hacer cumplir la obligación constitucional de contribuir prevista en el art. 31 de la Constitución. Este deber tiene reflejo no únicamente en las facultades otorgadas a la Inspección, sino que se traduce en unos deberes a los ciudadanos que, en las condiciones legalmente establecidas, pueden imponerse a ciertos derechos reconocidos en la propia Constitución.
La Administración tributaria, en el seno de los procedimientos de inspección, desempeñando sus funciones de hacer cumplir la normativa tributaria, está dotada de una serie de potestades que se plasman en las siguientes actuaciones:
«1. Las actuaciones inspectoras se realizarán mediante el examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con transcendencia tributaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos relativos a actividades económicas, así como mediante la inspección de bienes, elementos, explotaciones y cualquier otro antecedente o información que deba de facilitarse a la Administración o que sea necesario para la exigencia de las obligaciones tributarias». (Artículo 142LGT (Ley 58/2003) Facultades de la inspección de los tributos).
El problema o cuestión radica en si estas actuaciones, y concretamente la obtención de cuantos elementos sean necesarios para que pueda dictarse la resolución o liquidación que proceda, pueden llevarse a cabo en cualquier lugar, o si por el contrario existen límites en función del lugar dónde se quieran desarrollar.
Por otra parte, no hay que olvidar que el art. 34 LGt recoge como derechos de los obligados tributarios, «k) Derecho a que las actuaciones de la Administración tributaria que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa, siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones tributarias».
El problema será pues, el encontrar el equilibrio entre las facultades que ostenta la Inspección para hacer cumplir con el deber de los ciudadanos a contribuir que prevé el art. 31 CE y los derechos que el propio texto constitucional les otorga en sus relaciones con la Administración tributaria.
La facultad inspectora de entrada y reconocimiento de fiscas se regula en los arts. 113 y 142.2 LGt y 172 RD 1065/2007.
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Esta facultad se refiere tanto al acceso o entrada en fincas como a su reconocimiento o examen de los lugares a los que se accede. Ambas facultades están estrechamente unidas. La finalidad de acceder a determinados lugares es para poder examinar los medios de prueba que en ellos pueden encontrarse, como documentos (libros, facturas, registros, etc.), documentos informáticos (programas, bases de datos, ficheros informáticos, etc.) o la inspección o reconocimiento de bienes, elementos, instalaciones y explotaciones.
Tal y como hemos señalados, el art. 142 LGt señala dónde pueden desarrollarse las actuaciones inspectoras:
«2. Cuando las actuaciones inspectoras lo requieran, los funcionarios que desarrollen funciones de inspección de los tributos podrán entrar, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, en las fincas, locales de negocio y demás establecimientos o lugares en que se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, existan bienes sujetos a tributación, se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho de las obligaciones tributarias o exista alguna prueba de los mismos». (Artículo 142LGT (Ley 58/2003) Facultades de la inspección de los tributos).
Como puede apreciarse, el art. 142 LGt hace referencia a las «actuaciones inspectoras», por lo que las potestades que dicho artículo otorga a la Administración tributaria, lo hace a unos órganos y actuaciones concretas, las desarrollas por la Inspección de los tributos, quedando al margen las actuaciones que puedan llevar a cabo otros órganos en otros procedimientos legalmente establecidos.
El art. 142.2 LGt establece que los funcionarios de la Inspección podrán entrar en los locales del obligado tributario «cuando las actuaciones lo requieran», y el art. 151.1 señala que las actuaciones de comprobación e investigación «podrán desarrollarse indistintamente, según determine la inspección». De modo que el lugar donde se desarrollen las actuaciones lo eligen los funcionarios de la inspección, tal y como establece el art. 180.2 RD 1065/2007: «2. La dirección de las actuaciones inspectoras corresponde a los órganos de inspección. Los funcionarios que tramiten el procedimiento decidirán el lugar, día y hora en que dichas actuaciones deban realizarse», salvo para algunos documentos como por ejemplo los libros de contabilidad que han de examinarse en el propio local del obligado tributario.
Conforme establece el art. 151.1 LGt, son varios los lugares en los que pueden desarrollarse indistintamente, según determine la Inspección, las actuaciones inspectoras:
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En el lugar donde el obligado tributario tenga su domicilio fiscal, o en aquel donde su representante tenga su domicilio, despacho u oficina.
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En el lugar donde se realicen total o parcialmente las actividades gravadas.
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En el lugar donde exista alguna prueba, al menos parcial, del hecho imponible o del presupuesto de hecho de la obligación tributaria.
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En las oficinas de la Administración tributaria, cuando los elementos sobre los que hayan de realizarse las actuaciones puedan ser examinados en ellas.
Como condición de entrada, en principio, cuando las actuaciones se desarrollen en los locales del interesado, se debe respetar la jornada laboral de oficina o de la actividad que se realice en las mismas, salvo que pueda actuarse de común acuerdo en otras horas o días (art. 152.3 LGt).
Esta facultad sólo puede ejercitarse cumpliendo los requisitos legales y en las condiciones reglamentariamente establecidas. Ahora bien, estos requisitos y condiciones difieren en función del grado de protección jurídica del lugar al que se pretenda acceder, por lo que a estos efectos, debe distinguirse entre domicilios constitucionalmente protegidos y resto de lugares a los que puede acceder la Inspección.
Dicho esto, se plantea el interrogante de si es o no libre la entrada en dichos lugares. La respuesta es negativa. tal y como recoge el art. 142 LGt, en función del lugar al que el funcionario de la inspección quiera acceder necesitará, salvo consentimiento, o bien...
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