Pago de la deuda tributaria
| Autor | Alberto Palomar (Magistrado de lo contencioso-administrativo) y Javier Fuertes (Magistrado) |
El pago de la deuda tributaria es la forma ordinaria de extinción de la deuda que podrá realizarse, bien en efectivo, bien en especie -cuando una ley tributaria así lo establezca-, bien mediante efectos timbrados en las condiciones que se prevean reglamentariamente ( artículo 60 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) ).
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Contenido
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Conforme dispone el artículo 1156 del Código Civil (CC) el pago (o cumplimiento) es una de las formas de extinción de las obligaciones .
Aunque la LGT no señala nada (de forma expresa) sobre el sujeto que puede realizar el pago el artículo 33.1 RGR dispone que:
Forma de pago de la deuda tributariaPuede efectuar el pago, en período voluntario o período ejecutivo, cualquier persona, tenga o no interés en el cumplimiento de la obligación, ya lo conozca y lo apruebe, ya lo ignore el obligado al pago .El tercero que pague la deuda no estará legitimado para ejercitar ante la Administración los derechos que corresponden al obligado al pago.
En cuanto al ingreso realizado directamente por el contratante (consultante) de la deuda tributaria del ejecutante de la obra en la AEAT, el artículo 33.1 RGR , señala que:
1. Puede efectuar el pago, en periodo voluntario o periodo ejecutivo, cualquier persona, tenga o no interés en el cumplimiento de la obligación, ya lo conozca y lo apruebe, ya lo ignore el obligado al pago .
El tercero que pague la deuda no estará legitimado para ejercitar ante la Administración los derechos que corresponden al obligado al pago .
Conforme a lo anterior, el contratante (consultante) podrá efectuar el pago de la deuda tributaria.
No obstante lo anterior, es necesario señalar que dicho pago por tercero no altera la relación jurídico-tributaria existente entre el obligado tributario y la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 17.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , (BOE de 18), en adelante LGT , que dispone que:
5.Los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas.
En cuanto a los efectos jurídicos producidos al margen de los estrictamente tributarios no puede haber pronunciamiento por este Centro Directivo por exceder del ámbito de sus competencias (Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos 168/2013, de 22 de enero de 2013 [j 1]).
Así, el artículo 33.4 RGR dispone que el pago de las deudas podrá realizarse en efectivo, mediante efectos timbrados y en especie. Y, así se establece que, la normativa tributaria regulará los requisitos y condiciones para que el pago pueda efectuarse utilizando técnicas y medios electrónicos, informáticos o telemáticos.
Pago de la deuda tributaria en efectivoEn cuanto a la forma de pago el artículo 60.1 LGT establece que se efectuará en efectivo y que podrá efectuarse mediante efectos timbrados cuando así se disponga reglamentariamente, pago en efectivo que podrá efectuarse por los medios y en la forma que se determinen reglamentariamente.
Así, el artículo 34.1 RGR dispone que:
Pago de la deuda tributaria mediante efectos timbradosEl pago de las deudas y sanciones tributarias que deba realizarse en efectivo se podrá hacer siempre en dinero de curso legal.Asimismo, se podrá realizar por alguno de los siguientes medios, con los requisitos y condiciones que para cada uno de ellos se establecen en este Reglamento y siguiendo los procedimientos que se dispongan en cada caso:
a) Cheque ( artículo 35 RGR ).b) Tarjeta de crédito y débito ( artículo 36 RGR ).c) Transferencia bancaria ( artículo 37 RGR ).d) Domiciliación bancaria ( artículo 38 RGR ).Será admisible el pago por los medios a los que se refieren los párrafos b), c) y d) en aquellos casos en los que así se establezca expresamente en una norma tributaria.e) Cualesquiera otros que se autoricen por el Ministerio de Economía y Hacienda.
El artículo 60.1 LGT dispone que el pago podrá efectuarse mediante efectos timbrados cuando así se disponga reglamentariamente. El artículo 39 RGR regula el pago mediante efectos timbrados.
Así, el artículo 39.1 RGR dispone que tienen la condición de efectos timbrados:
a) El papel timbrado común.
b) El papel timbrado de pagos al Estado.
c) Los documentos timbrados especiales.
Pago de la deuda tributaria en especied) Los timbres móviles.
El artículo 60.2 LGT establece que podrá admitirse el pago en especie de la deuda tributaria en período voluntario o ejecutivo cuando una Ley lo disponga expresamente y en los términos y condiciones que se prevean reglamentariamente. Mediante previsiones que desarrolla el artículo 40 RGR .
Y no podrá admitirse el pago en especie en aquellos supuestos en los que, de acuerdo con el artículo 65.2 LGT las deudas tributarias tengan la condición de inaplazables, siendo inadmitidas las solicitudes que se realicen en estos casos.
El artículo 40 RGR regula el pago en especie, estableciendo que quien pretenda utilizar el pago en especie como medio para satisfacer deudas a la Administración deberá solicitarlo al órgano de recaudación que tenga atribuida la competencia en la correspondiente norma de organización específica. El artículo 40 RGR contiene:
- Los datos y requisitos que habrá de contener la solicitud de pago en especie (apartado 1), así como los supuestos de subsanación (apartado 3).
La pretensión del recurrente consiste en la entrega de bienes del Patrimonio Histórico Español para saldar la deuda tributaria . El recurrente pretende con ello sufragar las deudas tributarias pendientes y aplazadas . Pero, en cualquier caso, para que pueda ser aceptado este medio de pago, que conforme al art 60.2 LGT es admisible, al tratarse de bienes del Patrimonio Histórico Español se exige que estén inscritos en el Inventario General de Bienes Muebles o en el Registro General de Bienes de Interés Cultural y se debe acompañar, conforme exige el art. 40 RGR ( RD 939/2005 ) una valoración de los bienes y el informe sobre el interés de aceptar esta forma de pago emitidos por el órgano que corresponda del Ministerio de Cultura, y por supuesto el justificante de haberlo solicitado si no se cuenta con tales informes, y dicha solicitud se efectuó el 1 noviembre 2013 (Sentencia de la Audiencia Nacional de 5 de noviembre de 2018, recurso 497/2017 [j 2]).
- Los casos en los que procederá la inadmisión de la solicitud de pago en especie (apartado 2).
- El procedimiento para la tramitación de la solicitud del pago en especie (apartados 4, 5 y 6).
El acuerdo denegatorio no recoge una valoración de esta documentación, ni siquiera ha requerido a la parte actora la subsanación del expediente si faltaban ciertos documentos necesarios para resolver sobre la pretensión. Lo cual nos conduce a estimar el recurso contencioso administrativo , y a ordenar que se retrotraiga el procedimiento al momento anterior a dictarse la resolución denegatorio de manera que se proceda a subsanar el expediente administrativo requiriendo al actor la presentación de la documentación que falte y sea necesaria para después resolver los procedente (Sentencia de la Audiencia Nacional de 5 de noviembre de 2018, recurso 497/2017 [j 3]).
Pero el acto objeto de este recurso, no está constituido por el acuerdo de la Comisión de Calificación, sino por el acuerdo del Director del Departamento de Recaudación, que formalmente es conforme a derecho, sin que necesite mayor motivación que la ya hecha, pues según el informe vinculante del órgano encargado de emitirlo, con facultades discrecionales al respecto, los cuadros ofrecidos en pago no tienen suficiente interés para las colecciones del Estado; motivación que, aunque evidentemente escueta, se considera suficiente a los efectos en debate, sin que sea preceptiva mayor explicación sobre tal conclusión, debiendo significarse que en cualquier caso no consta que los bienes ofrecidos estén inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural o incluídos en el Inventario General (Sentencia de la Audiencia Nacional de 4 de febrero de 2013, recurso 542/2011 [j 4]).
- Los efectos de la denegación del pago en especie (apartado 7).
- La forma de satisfacción de la deuda en caso de aceptación (apartados 6 y 8).
- La aplicación, en lo no previsto en el artículo 40 , en cuanto que los efectos de esta forma de pago serán los establecidos en la legislación civil para la dación en pago (apartado 9).
El Tribunal Supremo ha establecido que del mencionado régimen legal y reglamentario cabe extraer los elementos esenciales configuradores del pago en especie (Sentencia del Tribunal Supremo de 7 de marzo de 2017, recurso 461/2016 [j 5]):
a) El pago en especie de las deudas tributarias no es una alternativa en manos del contribuyente en lugar del pago en efectivo. Se trata de una modalidad...
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