Delimitación negativa del hecho imponible
| Autor | Eduardo Berché Moreno |
| Cargo del Autor | Catedrático de Derecho Financiero y Tributario, Facultad de Derecho de ESADE-URL |
| Páginas | 184-194 |
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No todas las rentas que percibe una persona física están sujetas al IRPF. La LIRPF no dedica un artículo determinado a las rentas no sujetas, como sí hace la Ley del IVA, sino que se van enumerando a lo largo del articulado del texto legal. Así, a título enunciativo, son rentas no sujetas al IRPF las siguientes:
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Los incrementos de patrimonio sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (art. 6.4 LIRPF)
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Las siguientes ganancias o pérdidas patrimoniales (art. 33.3 LIRPF)
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Las transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente (la denominada «plusvalía del muerto»).
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Las derivadas de las adjudicaciones de bienes a los cónyuges producidas por la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, cuando por imposición legal o resolución judicial se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges (que tiene una tributación específica, ya que tributa como rendimiento del trabajo por quien la recibe y reduce la base imponible de quien la satisface).
Este artículo pretende salvaguardar de tributación la adjudicación de aquellos bienes cuya titularidad no se ha modificado antes y durante el matrimonio.
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Las derivadas de las reducciones de capital, salvo en los casos de devolución de aportaciones en las que el exceso sobre el valor de adquisición de las participaciones que se devuelva al socio tributará como rendimiento del capital mobiliario. Este concepto se explicará más detenidamente en el capítulo relativo al rendimiento del capital mobiliario.
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Las siguientes pérdidas patrimoniales (art. 33.5 LIRPF)
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Las no justificadas
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Las debidas al consumo
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Las debidas a transmisiones lucrativas por actos «inter-vivos» o liberalidades
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Las debidas a pérdidas de juego
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Las derivadas de las transmisiones de elementos patrimoniales, cuando el transmitente vuelva a adquirirlos dentro del año siguiente a la fecha de dicha transmisión.
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Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones. La justificación de esta norma parece ser la de no permitir la integración de pérdidas patrimoniales en tanto el patrimonio del contribuyente permanezca constante, de tal forma que la desinversión que conlleva la transmisión de un elemento patrimonial vuelva a recuperarse con la adquisición, en un determinado plazo temporal, de esos mismos elementos patrimoniales u otros homogéneos
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A diferencia de las rentas no sujetas, en las exenciones sí se produce el hecho imponible, si bien no resultan efectivamente gravadas porque así lo ha querido el legislador por razones políticas, económicas, sociales o técnicas.
Prácticamente todas las exenciones se relacionan en el artículo 7 LIRPF, aunque existen otras establecidas en otros artículos de la Ley.
El artículo 7 LIRPF declara exentas las siguientes rentas:
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Prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo, y las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo.
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Ayudas de cualquier clase percibidas por los afectados por el virus de inmunodeficiencia humana, reguladas en el Real Decreto-Ley 9/1993, de 28 de mayo.
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Pensiones reconocidas a favor de aquellas personas que sufrieron lesiones o mutilaciones con ocasión o como consecuencia de la Guerra Civil.
d) Indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños físicos o psíquicos a personas en la cuantía legal o judicialmente reconocida. También en los casos de contratos de seguros de accidentes.
e) Indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores. En este sentido la Ley puntualiza que no se considerará como renta exenta las indemnizaciones establecidas en virtud de convenio, pacto o contrato.
Asimismo, el artículo 1 RIRPF aclara que, a estos efectos, debe existir una real desvinculación del trabajador con la empresa por lo que, salvo prueba en contrario, se entiende que no ha existido dicha desvinculación y, por tanto, la indemnización no puede gozar de la exención, cuando el contribuyente-trabajador volviese a prestar servicios nuevamente por la misma empresa o por otra empresa vinculada a aquélla en los tres años siguientes al despido o cese. En este sentido, y de forma distinta a como quedaba redactado en la anterior legislación, nótese que no se requiere una nueva contratación del trabajador, sino que la exención se pierde por el mero hecho de que el trabajador «vuelva a prestar servicios». Así, con este término genérico el RIRPF da cabida a cualquier tipo de relación del trabajador con la empresa.
En caso que se produzca dicha circunstancia, y no exista prueba en contrario, el contribuyente deberá presentar una declaración-liquidación complementaria correspondiente al ejercicio en que la indemnización se declaró erróneamente exenta (intereses de demora incluidos). El plazo de presentación de la citada declaración es el comprendido entre la fecha en que el contribuyente vuelva a prestar sus servicios y la finalización del plazo reglamentariamente establecido para la presentación de la autoliquidación del período impositivo en el que se produzca dicha circunstancia.
Veamos ahora un ejemplo con de los distintos tipos de despidos que nos podemos encontrar y sus correspondientes límites establecidos por el Estatuto de los Trabajadores.
· Despido disciplinario procedente: Se produce por decisión del empresario siempre que pueda acreditarse el incumplimiento grave y culpable del trabajador. (art. 54-55 ET).
En este cas no procede indemnización, por lo que cualquier cantidad percibida por este concepto estará sujeta y no exenta de IRPF como rendimiento de trabajo personal, sin perjuicio de que dicha renta pueda gozar de la reducción del 40% cuando el trabajador llevara más de dos años en la empresa.
· Despido disciplinario improcedente: Desde la entrada en vigor del Real Decreto Ley 3/2012, de 10 de febrero, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral, la cuantía exenta de tributación se fija en 33 días de salario por año tra-
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bajado con el límite de 24 mensualidades, frente a los 45 días de salario por año trabajado con el límite de 42 mensualidades, que ha estado vigente hasta ahora (art. 56.1.a ET).
EJEMPLO Nº 8
Enunciado: La empresa XXX, S.A., durante el presente ejercicio 2012 se ha visto en la necesidad de despedir a una de sus trabajadoras de manera improcedente. Durante el ejercicio anterior la trabajadora, a la que le era de aplicación el régimen general del Estatuto de Trabajadores, percibió un total de 25.000 euros brutos y llevaba trabajando para la empresa 5 años enteros (entró el 1 de febrero de 2007 y la despidieron justamente el 1 de febrero de 2012). Se ha llegado a un acuerdo de satisfacerle un total de
20.000 euros de indemnización.
Determinar qué parte de la indemnización está exenta, si procede, y que parte no. Debe tenerse en cuenta que las nuevas reglas sobre la indemnización del despido improcedente se aplican a los contratos celebrados a partir de la entrada en vigor del Real Decreto Ley 3/2012; lo que significa que se respetan los derechos adquiridos con anterioridad.
En el ejemplo planteado, toda la indemnización ha sido generada en un periodo anterior a la entrada en vigor del citado Real Decreto-Ley, y por ello le corresponde una indemnización de 45 días de...
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