STS, 21 de Mayo de 1998
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 21 Mayo 1998 |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiuno de Mayo de mil novecientos noventa y ocho.
Visto el presente recurso de apelación interpuesto por LIGNITOS DE MEIRAMA S.A. (LIMEISA), representada por el Procurador Don Gabriel Sánchez Malingre y asistida del Letrado Don Antonio Reinoso, contra la sentencia dictada, con fecha 8 de octubre de 1991, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 29.813 promovido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 21 de octubre de 1987 por la que, a su vez, se había desestimado el recurso de alzada deducido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Provincial (TEAP) de La Coruña de 31 de mayo de 1984, denegatoria de la reclamación número 812/1983 deducida contra la liquidación del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados girada con motivo del otorgamiento, el 5 de agosto de 1982, de la escritura notarial del préstamo con hipoteca inmobiliaria concedido, a la sociedad antes citada, por el Banco de Crédito Industrial; recurso de apelación en el que ha comparecido, como parte apelada, el ABOGADO DEL ESTADO, en defensa de la tesis sostenida por el TEAC y el TEAP de La Coruña.
En la indicada fecha de 8 de octubre de 1991, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 29.813, con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: DESESTIMAMOS íntegramente el recurso contencioso administrativo interpuesto por "LIGNITOS DE MEIRAMA S.A." contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de veintiuno de octubre de mil novecientos ochenta y siete, que al haber sido dictada de conformidad con el Ordenamiento Jurídico confirmamos, así como la liquidación que por el concepto de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados le fué practicada a la ahora recurrente, que se atuvo a las normas aplicables a los hechos consignados; sin condena en las costas causadas en este proceso".
Dicha sentencia se basa, entre otros, en los siguientes Fundamentos de Derecho:
"Primero.- La cuestión planteada en este recurso es la de qué cantidades de las expresadas en la escritura pública de 5 de agosto de 1982 han de ser tenidas en cuenta para determinar el importe de la base imponible para el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados; la sociedad recurrente "Lignitos de Meirama S.A." pretende que la base de la imposición está constituída únicamente por la cuantía del préstamo hipotecario, y así lo realizó en la autoliquidación presentada en la Oficina Liquidadora; en cambio la Administración Tributaria incluye en esa base imponible todas las cantidades garantizadas por la hipoteca, intereses, comisiones, demoras, costas y gastos; la recurrente estima la base en 1.512.000.000 de pesetas, y la Administración añade a esa cantidad la suma de 1.118.880.000 pesetas, por los conceptos antes indicados; esa es la única cuestión, como resulta de la autoliquidación de la recurrente y del suplico de su demanda.Segundo.- La base del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados es el valor declarado en la escritura o documento que constituye el acto sujeto a la imposición, como declara el artículo 29-1 del Texto Refundido del Impuesto referido, que en realidad no dice más, sino que ese valor que conste en el documento es la base de la imposición (sin perjuício, lógicamente, de la comprobación administrativa); y en el documento que se liquida en este supuesto que contemplamos el valor declarado en la escritura es no sólo el importe del préstamo garantizado con hipoteca (1.152.000.000 pts.), sino también los demás conceptos expresados que alcanzan 1.118.880.000 pts., por lo que todos los conceptos contemplados en la escritura y valorados en la misma forman parte de la base imponible, sin que pueda legítimamente separarse unas de otras cantidades valorativas de lo pactado y consignado en el documento, cualquiera que sea el concepto en que se apoyan, pues la base no la constituye un sólo concepto o una sóla partida de la expresadas, sino el valor declarado, que alcanza la cantidad de 2.630.880.000 pesetas, como efectúa la liquidación administrativa y las resoluciones de los Tribunales Económico Administrativos impugnadas, actos que se han dictado de conformidad con el ordenamiento jurídico, pues, en el Impuesto que nos ocupa, el hecho imponible es la documentación de actos jurídicos, y aquí ese acto jurídico comprende todas las partidas garantizadas con la hipoteca que se documenta, con independencia de su realización inmediata o futura con o sin condición, al contrario del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales en el que, mientras no se produce la transmisión, teniendo para ello en cuenta lo dicho en el art. 609 y concordantes del Código Civil, no se produce el hecho imponible.
Por otra parte, lo dispuesto en el artículo 10-c) del mismo Texto Refundido reiterado es una norma general de valoración para los casos de préstamos hipotecarios, y aunque se diga ser para el caso del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, no se reduce a las mismas, sino a todos los casos, más teniendo en cuenta, como se acaba de decir al final del Fundamento anterior, que los conceptos de intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento y demás conceptos, que incluye en la valoración, no son transmisión, y en cambio sí son valores declarados en el documento, para el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.
No puede aceptarse la alegación sobre que, en el caso de así declararse, se produciría una doble imposición si se produjesen los hechos previstos, pues, además de ser conceptos diferentes los gravados en uno y otro impuesto, como se ha reiterado (en uno, la "transmisión patrimonial" y, en otro, la "documentación de un acto jurídico", con independencia de que este produzca o pueda producir la anterior), el estudio y resolución de si se produce la doble imposición habría de realizarse cuando se diese tal supuesto, que no se ha producido, o por lo menos no consta en autos ni se ha alegado en este momento.
La alegación sobre los efectos posteriores a la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido
(I.V.A.) no cabe tratarla en este caso, pues ni es aplicable esa Ley a este caso, ni las motivaciones y fundamentos de la misma guardan relación alguna con el mismo, ni sería posible, ante la presentación de la autoliquidación por la recurrente y la pretensión contenida en el suplico de la demanda; por lo que, por todo lo expuesto, se desestima en su totalidad el recurso jurisdiccional deducido por la parte demandante "Lignitos de Meirama S.A.", al ser conformes al Ordenamiento Jurídico los actos administrativos combatidos, por lo que se confirman".
Contra la citada sentencia, la representación procesal de LIGNITOS DE MEIRAMA S.A. (LIMEISA) interpuso el presente recurso de apelación que, admitido en un solo efecto, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; y, formalizados por las dos partes personadas sus respectivos escritos de alegaciones, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 20 de mayo de 1998, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
La cuestión de fondo planteada en las presentes actuaciones se contrae a dilucidar cuál ha de ser la base imponible de la liquidación tributaria girada con motivo de la escritura notarial de un préstamo con garantía hipotecaria inmobiliaria de fecha 5 de agosto de 1982 que, al haber sido concedido por una institución financiera, el Banco de Crédito Industrial, y estar, por tanto, sujeto al Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas (IGTE), únicamente tributa por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados (IAJD), a tenor de lo dispuesto en los artículos 28, 29.1 y 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por el Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre: y, más en concreto, si, para fijar dicha base imponible, se ha de tener en cuenta sólo el capital o nominal del préstamo, de 1.512.000.000 pesetas, como pretende la sociedad recurrente, o se han de computar, también, las sumas por intereses, comisiones, demora, costas y gastos, cubiertas por la hipoteca, por la cantidad límite pactada de 1.118.880.000 pesetas (con un importe acumulado, en consecuencia, de 2.630.880.000 pesetas), como sostienen la Oficina Gestora delImpuesto, el TEAP de La Coruña, el TEAC, el Abogado del Estado y la sentencia de instancia.
Frente al criterio sustentado por la sentencia objeto de la presente apelación (que, en lo esencial, damos por reproducido y hacemos nuestro), la sociedad apelante viene a argüir, como resumen de las alegaciones efectuadas en las vías administrativa, económico administrativa y jurisdiccional, lo siguiente:
Por ello, la hipoteca que garantiza el préstamo obliga a su documentación en escritura pública y a su inscripción en el Registro de la Propiedad, lo cual, si bien provoca su sujeción al IAJD, no implica ni supone que las cantidades ajenas al principal del préstamo pero garantizadas, también, por la hipoteca (intereses, comisiones, demoras, costas y gastos) puedan, o deban, formar parte de la base imponible del Impuesto.
El considerando tercero de la resolución del TEAC de 21 de octubre de 1987 establece que el artículo
29.1 del Real Decreto Legislativo 3050/1980 dispone que "en las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuício de la comprobación administrativa", y, siendo así que el acto objeto de la escritura que da lugar a su tributación al tipo del 0'50% por el concepto de actos jurídicos documentados es la constitución de la hipoteca (acto inscribible en el Registro de la Propiedad -artículo 31.2 del citado Texto-), es claro que su valor declarado es la cantidad que garantiza, es decir, no sólo el capital nominal del préstamo, sino también todos aquellos conceptos y cantidades comprendidos en la cláusula 7.I de la escritura objeto de gravamen, los cuales están cubiertos por la hipoteca que se constituye, con independencia de que se devenguen o no".
De tal considerando sólo puede aceptarse su inciso primero, porque el resto -continúa aduciendo la recurrente- parte de una premisa falsa, la de que el acto jurídico documentado es una hipoteca, cuando, de la simple lectura de la escritura, se infiere que el acto jurídico es un contrato de préstamo con garantía hipotecaria inmobiliaria, que, al ser, ambas, cosas distintas, han de recibir un tratamiento igualmente diferente; y es que la hipoteca únicamente sirve como presupuesto de su documentación en escritura pública y de su inscripción registral y, por tanto, de su sujeción al IAJD, pero no forma parte de la base imponible >>.
Los razonamientos expuestos en los Fundamentos de Derecho Segundo a Quinto de la sentencia de instancia son claramente expresivos, por su adecuación a derecho, de la necesaria y lógica comprensión, en la base imponible del Impuesto objeto de controversia, tanto del nominal del préstamo concedido como del resto de las cantidades garantizadas, asímismo, por la hipoteca.
Y, a mayor abundamiento, es obvio que ninguno de los argumentos aducidos por la recurrente desvirtúa la aplicación al caso -sin que ello implique hacer uso de una interpretación normativa analógicade lo previsto en el artículo 10.2.c), inserto en el Título Primero, relativo al ITP, del Real Decreto Legislativo 3050/1980, al IAJD, pues, con abstracción de que dicho precepto constituye una norma de valoración de las hipotecas plenamente congruente con el artículo 29.1 del Texto citado, que se refiere al "valor declarado en la correspondiente escritura" y, subsiguientemente, a la cantidad cuyo reembolso se garantiza por medio de la hipoteca, esto es, la del artículo 10.2.c) antes mencionado, resulta patente que el Título Tercero del Real Decreto Legislativo 3050/1980 no tiene una norma de valoración de las bases imponibles de las hipotecas que sea incompatible con el artículo 10.2.c) de la misma disposición -que, por ello, debe aplicarse inapelablemente-.
Por su parte, el artículo 31.2 del comentado Texto Refundido, recogiendo lo que fué el número 38 de la Tarifa del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados regulado en el Texto Refundido de 6 de abril de 1967, viene a gravar al tipo del 0'50% determinados documentos notariales que contengan actos y contratos valuables y que no estén sujetos a los Impuestos de Sucesiones y de Transmisiones Patrimoniales, en su doble vertiente, éste último, de Transmisiones Onerosas y Operaciones Societarias.
Dicho número 38 de la Tarifa tuvo su origen, como hemos indicado, en el Texto Refundido de 6 de abril de 1967, sin provenir, por tanto, como los demás conceptos del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, del extinto Impuesto del Timbre del Estado. La regulación de dicho especial gravamen documental es independiente de los timbres móviles o del papel timbrado que constituían exigencia, también, de los pliegos de los documentos notariales.En consecuencia, pues, ya en el año 1967 se estableció un régimen muy concreto de fijación de la base imponible, que ha sido mantenido por la norma vigente (la de 1980): en las primeras copias de escrituras o actos notariales que tengan por objeto cantidad o cosa valuable, servirá de base el "valor declarado", sin perjuício de la comprobación administrativa (artículo 105.1.d del Texto Refundido de 1967 y artículo 29.1 del Texto Refundido de 1980).
La cuestión aquí debatida no se refiere al modo de determinar la base imponible, ya que no ha existido comprobación administrativa alguna; la Administración ha girado liquidación por el "valor declarado" en la escritura del préstamo hipotecario aquí cuestionada. Y lo que es materia de controversia es 'qué debe entenderse como valuable' en un acto o contrato, concretamente, en un préstamo con garantía hipotecaria forzosamente documentado en escritura pública e inscrito en el Registro de la Propiedad: si, exclusivamente, el importe nominal del préstamo o, también, los demás conceptos que se garantizan con la documentación de la hipoteca, es decir, los intereses, comisiones, demoras, costas, gastos y penalidades por incumplimiento.
Es evidente, asímismo, que la escritura pública del préstamo hipotecario inmobiliario documenta un contrato de préstamo y, simultáneamente, un derecho real de hipoteca, y que ambos, y no sólo uno, son valuables.
Y el tenor literal del artículo 31.2 antes citado es claro: las escrituras o actas notariales que documenten actos o contratos que tengan por objeto cantidad o cosa valuable ... tributarán al tipo de gravamen del 0'50%, en cuanto a tales actos o contratos.
Las alegaciones que, contra tal conclusión, ha aducido la recurrente carecen del predicamento pretendido, pues son contrarias y ajenas a la interpretación no sólo literal, sino también finalista e histórica del artículo 31.2.
En la escritura pública de autos se constituye una garantía por un acto jurídico que comprende no sólo el importe de un préstamo sino también el de otras cantidades añadidas, que son perfectamente valuables y que, por tanto, están sujetas al Impuesto.
Procede, por tanto, desestimar el presente recurso de apelación y confirmar, en todas sus partes, la sentencia de instancia; sin que haya lugar a hacer expresa condena en las costas de esta apelación, por no concurrir los requisitos exigidos para ello por el artículo 131 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que, desestimando el presente recurso de apelación interpuesto por la representación procesal de LIGNITOS DE MEIRAMA S.A. (LIMEISA) contra la sentencia dictada, con fecha 8 de octubre de 1991, en el recurso contencioso administrativo número 29.813, por la Sección Segunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, debemos confirmarla y la confirmamos en todas sus partes. Sin costas.
Así por esta nuestra sentencia, firme, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y se insertará en la Colección Legislativa y definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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