STS, 14 de Febrero de 2000

PonenteJAIME ROUANET MOSCARDO
Número de Recurso2500/1995
Fecha de Resolución14 de Febrero de 2000
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a catorce de Febrero de dos mil.

Visto el presente recurso de casación interpuesto por Don Jose Pedro , representado por la Procuradora Doña Amparo Naharro Calderón y asistido de la Letrada Doña Covadonga Ruíz Fernández, contra la sentencia dictada, con fecha 6 de marzo de 1995, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 1425/1993 promovido contra el Decreto de 30 de noviembre de 1993 de la Alcaldía del AYUNTAMIENTO DE OVIEDO -que ha comparecido en esta alzada, como parte recurrida, bajo la representación procesal de la Procuradora Doña Isabel Juliá Corujo y la dirección técnico jurídica de la Letrada Consistorial Doña Patricia Ibaseta Díaz- por el que se había denegado el recurso de reposición deducido contra la liquidación, practicada el 6 de octubre de 1993, en concepto de Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, con motivo de la donación de unos terrenos, en favor del recurrente y de su hermana, mediante escritura pública otorgada el 27 de noviembre de 1987.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En la indicada fecha de 6 de marzo de 1995, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 1425/1993, con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: En atención a lo expuesto, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias ha decidido: Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales Doña Celsa Riera González, en nombre y representación de DON Jose Pedro , contra Decreto de la Alcaldía del AYUNTAMIENTO DE OVIEDO de fecha 30 de noviembre de 1993, desestimatorio del recurso de reposición contra liquidación practicada el 6 de octubre de 1993, en concepto de Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, estando representada la Administración demandada por el Procurador Don Luis de Miguel García Bueres, resoluciones que se confirman por ser ajustadas a Derecho. Sin costas".

SEGUNDO

Contra la citada sentencia, la representación procesal de Don Jose Pedro preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto enplazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el AYUNTAMIENTO DE OVIEDO recurrido su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 8 de febrero de 2000, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

El recurrente, Don Jose Pedro , articula el recurso de casación promovido contra la sentencia de instancia (ya referida en el encabezamiento de la presente), dentro del marco del motivo previsto en el artículo 95.1.4 de la Ley de esta Jurisdicción (según la versión entronizada por la Ley 10/1992, de Reforma Procesal Urgente), en función de las siguientes causas de impugnación:

  1. Infracción de los artículos 114 de la Ley General Tributaria (LGT) y 1214 del Código Civil (CC), por cuanto quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que lo justifiquen.

  2. Infracción de los artículos 118.2 de la LGT y 1253 del CC, pues para que las presunciones no establecidas por las leyes sean admisibles como medio de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquél que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.

  3. Infracción del artículo 43 de la LGT, en relación con el 24.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 (LPA) y 32.3 de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico y Procedimiento Administrativo Común (LRJPAC), ya que, para interponer reclamaciones, desistir de ellas en cualquiera de sus instancias y 'renunciar derechos en nombre del sujeto pasivo', deberá acreditarse la representación con poder bastante.

  4. Infracción del artículo 66.1.c) de la LGT, porque la interrupción de la prescripción sólo se produce por una actuación 'del sujeto pasivo' conducente al pago o liquidación del la deuda tributaria.

  5. Infracción de los artículos 9 y 24 de la Constitución (CE), en cuanto que el otorgamiento de virtualidad a una declaración liquidatoria carente de los requisitos necesarios y suficientes coloca al interesado en una situación de indefensión, en contra del principio de seguridad jurídica.

  6. Infracción del artículo 10 de la LGT, que prohibe una interpretación extensiva y analógica del artículo 66.1.c) de dicha Ley.

  7. Infracción, por inaplicación, del artículo 1.6 del CC, que señala como fuente del derecho la jurisprudencia y doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Supremo al interpretar y aplicar la Ley (en concreto, las sentencias de 7 de mayo de 1994 y 4 de junio de 1993 de esta Sección Segunda de la Sala Tercera).

SEGUNDO

El 22 de noviembre de 1987, Doña Ana donó, mediante escritura pública notarial, por mitad y pro indiviso, unas fincas sitas en La Florida, Oviedo, a sus dos hijos, Don Jose Pedro (el aquí recurrente) y Doña Antonia .

Girada, con fecha 6 de octubre de 1993, la oportuna liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, le fué notificada al actual recurrente el día 23 de noviembre siguiente.

La principal cuestión ahora controvertida se centra en determinar si el plazo transcurrido entre las citadas fechas del devengo (o, con más precisión, del transcurso de los 30 días siguientes al mismo, a que se hace referencia en el artículo 360.2.a del Real decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril) y de la notificación de la exacción (22 de noviembre/22 de diciembre de 1987 y 23 de noviembre de 1993, respectivamente), superior a los cinco años previstos, entonces, en el artículo 64 de la LGT y determinante, en principio, de la prescripción del derecho de la Corporación a concretar y girar la deuda tributaria, ha quedado interrumpido, como propugna el Ayuntamiento (y tiene declarado la sentencia recurrida), por la presentación de una 'declaración de transmisión del dominio', ante sus Oficinas Liquidatorias, con fecha 27 de septiembre de 1990 (tres años después del devengo), suscrita, con una mera rúbrica, sin constancia de apoderamiento alguno y sin especificación ni identificación del pretendido mandatario, por persona distinta del sujeto pasivo (que, en este caso, es el donatario), acompañada de una simple fotocopia, 'no autenticada', de una parte de la antes citada escritura pública de donación.

Tal 'declaración de transmisión de dominio' presenta las siguientes características:a.- Figura en ella, como sujeto pasivo, Doña Ana , cuando, en realidad, al tratarse de una transmisión lucrativa, lo es el donatario, el aquí recurrente.

b.- Ha quedado acreditado, mediante prueba pericial, que la firma o rúbrica que aparece en la 'declaración' no es la de la persona a la que se imputa dicha declaración en concepto de sujeto pasivo, la citada Doña Ana , ni tampoco la del actual recurrente.

c.- El casillero de la 'declaración' correspondiente al representante aparece en blanco.

d.- La firma o rúbrica e ilegible y desconocida.

e.- La presentación de la 'declaración' ha sido efectuada por persona no identificada y con firma ilegible.

A mayor abundamiento, ha resultado constatado en el expediente y en los autos de instancia que:

a.- La fotocopia de parte de la escritura de donación de los terrenos sitos en La Florida, Oviedo, que aparece en aquél no está 'autenticada' (como exigía el artículo 360.3 del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril, entonces vigente y aplicable), ni consta en ella firma alguna ni diligencia de presentación (de modo que no se acredita circunstancia alguna que permita afirmar quién aportó dicha fotocopia, cuándo y cómo).

b.- No existe ningún otro documento en el expediente atribuible al sujeto pasivo (el actual recurrente) y sólo consta en él un listado mecanizado del Ayuntamiento (a modo de documento interno del mismo).

TERCERO

Todas las causas de impugnación (antes reseñadas) aducidas al amparo del motivo casacional del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción deben examinarse de consuno y en su conjunto, pues todas ellas, analizando las diversas facetas o enfoques de la controversia planteada, se refieren al mismo tema de si la 'declaración liquidatoria de transmisión del dominio', junto con la 'fotocopia no autenticada' de parte de la escritura de donación, tienen el valor de interrumpir la prescripción alegada.

Al efecto, debemos dejar sentado, con carácter premisorio, que este Tribunal tiene adoctrinado, en relación con las posibilidades de revisar, en sede casacional, la valoración de la prueba realizada por la Sala de instancia, que los elementos que la integran y le sirven de base forman parte de todo el acervo probatorio y contribuyen a que el Juez de Instancia obtenga su libre convicción, siempre, sin embargo, que el resultado logrado no devengue vulnerador de precepto legal imperativo, o sea ilógico, o absurdo o contrario a las reglas de la sana crítica, buen criterio y máximas de experiencia.

En relación con las pruebas legales o tasadas (como son las presunciones judiciales -artículo 1253 del Código Civil-), el Tribunal Supremo (Sala Primera) ha venido manteniendo tradicionalmente que "la prueba de presunciones puede impugnarse en casación en dos puntos o extremos: uno, al amparo del (derogado) número 7 del artículo 1692 de la LEC, afectante al hecho del que ha de partir la inducción, y, otro, al amparo del número 1 (de la redacción anterior a 1984), encaminado a combatir la precisión y rigor del enlace entre ese hecho y el que se trata de demostrar" (sentencia de 20 de diciembre de 1982).

En la actualidad (la de los presentes autos), y en el ámbito del recurso de casación contencioso administrativo, debe mantenerse la revisabilidad de la apreciación de la existencia, al amparo del artículo

95.1.4 de la Ley de esta Jurisdicción (versión de 1992), de ese enlace preciso y directo entre el hecho básico y el deducido, que podrá ser censurado cuando quede acreditada su patente improcedencia, contraria a la sana lógica y buen criterio.

El citado artículo 95.1.4 no impide, pues, que puedan traerse a conocimiento del Tribunal de casación aspectos referentes a la prueba, siempre que estén relacionados con una infracción de las normas legales o de los criterios jurisprudenciales sobre valoración de la prueba separable de la actividad fundamental de examen y ponderación de la realidad de los hechos en que aquélla consiste.

CUARTO

A la vista, pues, de todos los elementos de juicio de que se dispone y de lo acabado de exponer en cuanto a la posibilidad de revisión, en los términos indicados, de la valoración de la prueba practicada en la instancia, debe anticiparse que, en este caso concreto, procede estimar el presente recurso de casación, con el enfoque con que ha sido planteado, porque la 'declaración de transmisión de dominio' o 'declaración tributaria' que se dice que fué presentada por un tercero mandatario, ante las Oficinas Liquidatorias del Ayuntamiento, el día 27 de septiembre de 1990, carece de la eficacia interruptiva de laprescripción que se le atribuye.

El artículo 43 de la LGT señala, en su primer párrafo, que el sujeto pasivo, con capacidad de obrar, puede actuar por medio de representante, con el que, en tal caso, mientras no se haga manifestación en contrario, se entenderán las sucesivas actuaciones administrativas. En el segundo, destaca entre todos los admitidos y admisibles en el ámbito tributario, tres casos particulares en que debe acreditarse la representación con poder bastante, cuales son la interposición de reclamaciones, el desistimiento de la instancia y la renuncia de derechos; y finaliza con el apartado, en el que tácitamente descansa la controversia aquí planteada, de que "para los actos de mero trámite se presumirá concedida la representación". Y, en el tercer párrafo, se especifica, como cierre de todo lo anterior, en especial del párrafo primero y de la primera parte del segundo, que "la falta o insuficiencia del poder no impedirá que se tenga por realizado el acto de que se trate, siempre que se acompañe aquél o se subsane el defecto dentro del plazo de diez días que deberá conceder al efecto el órgano administrativo".

El grupo de los tres casos particulares expresados en el comentado párrafo segundo, no se opone, omnicomprensivamente, a los actos de mero trámite que pueda realizar el obligado tributario o sujeto pasivo del Impuesto, en el sentido de que cualquier acto de dicho particular- administrado que no sea subsumible en alguno de aquellos tres casos haya de ser considerado forzosamente como "acto de mero trámite".

En efecto, existen otros actos del particular-administrado, distintos de los tres casos singulares, que, "ad exemplum", no son "actos de mero trámite". Así, la asistencia a una comprobación ante la Inspección en nombre de un sujeto pasivo investigado; la solicitud de un representante, mediante una mera petición, de compensación de la deuda tributaria con un crédito reconocido a favor del mismo sujeto pasivo; o la formulación de consultas del artículo 107 de la LGT. En todos los supuestos expuestos, no es admisible la actuación de un representante que no acredite el apoderamiento; y no se trata de actos de mero trámite, ni tampoco de actos subsumibles en los tres casos particulares del primer apartado del párrafo segundo del artículo 43, antes examinados. Pero tienen en común con estos últimos, a los que puede equipararse, también, especialmente, la declaración tributaria (siempre que concurran unas específicas circunstancias), una característica esencial: "su relevancia", que obliga exigir un mayor rigor en la acreditación del mandato del potencial representante, en garantía del sujeto pasivo afectado o interesado.

Además, no debe olvidarse que, si bien, en principio, se contraponen los actos resolutorios a todos los demás que integran el procedimiento, tipificables genéricamente de actos de trámite, es posible distinguir, dentro de los mismos, unos que son más trascendentes que otros; sólo estos últimos son los "actos de mero trámite".

La declaración tributaria, como acto, "relevante", del administrado mediante el que "se inicia el procedimiento de gestión tributaria" (artículo 101 de la LGT), no es, pues, salvo excepciones, un "acto de mero trámite" de los previstos en el segundo apartado del párrafo segundo del precepto citado. Es más propio encuadrarla, en general, por el momento de su inserción en dicho procedimiento y por los efectos que puede producir en favor y en contra del sujeto pasivo del Impuesto, entre los supuestos, abiertos, previstos en el primer apartado del comentado párrafo segundo (o, como se ha comentado, entre los actos de trámite -distintos, por sus matices, de los de "mero trámite"-).

Porque, como los casos singulares de reclamación, desistimiento y renuncia, es una declaración de voluntad obviamente «relevante y trascendente». En sus artículos 101 y 102, la LGT señala que entraña una manifestación o reconocimiento del sujeto pasivo (aunque ello no implique la aceptación de la procedencia del gravamen -punto 2 del último de dichos a preceptos-) de ciertos datos o de circunstancias o elementos integrantes de un hecho imponible, por la que se provoca el comienzo del procedimiento de gestión tributaria, que concluye, tras la comprobación e investigación pertinentes (artículos 109 y siguientes), mediante una liquidación que, finalmente, conducirá al pago de la deuda tributaria.

Y, tan es así, que se le ha venido atribuyendo una naturaleza sustantiva y no meramente de trámite, conceptuándola bien como una verdadera confesión extrajudicial, o bien como acto constitutivo de la obligación tributaria, o bien como manifestación de voluntad de querer cumplir la obligación, o bien como autoliquidación o declaración de conocimiento sobre los hechos que recoge, o bien como acto iniciador del procedimiento de gestión liquidatoria.

En cualquier caso, dista mucho de ser, "in genere", un "acto de mero trámite".

En el Proyecto de la LGT, el actual apartado segundo del párrafo o punto 2 del artículo 43 estaba redactado de la siguiente forma: "Para los actos de gestión o mero trámite se presumirá el mandato o larepresentación" (versión muy semejante a la del artículo 24.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, que hablaba de "actos y gestiones de mero trámite"). Pero corregida, "en su técnica" esta aparente e inicial asimilación entre "actos de gestión" y "actos de mero trámite", el precepto quedó reducido a la exclusiva referencia de los "actos de mero trámite", dando a entender, así, a "sensu contrario", que los "actos de gestión" de los particulares no son, generalmente, "actos de mero trámite" y que requieren, por tanto, en su caso, acreditar la representación del sujeto actuante.

Y, como la declaración tributaria es, en principio, un "acto de gestión tributaria" realizado por el sujeto pasivo, según sancionan los artículos 101 y siguientes del Capítulo III del Título III de la LGT, y determinante de derechos y obligaciones a cargo del mismo, queda normativa y positivamente excluida, salvo excepciones, de la consideración de "acto de mero trámite" y requiere, en su caso, la prueba del mandato conferido al tercero interviniente, sin que quepa la presunción de su representación.

Esta Sala, en Sentencias, entre otras, de 26.11.1980, 27.3.1987, 25.3.1991, 4.6 y 18.10.1993 y, en especial, de 2 y 17.7.1987, 4.6.1993 y 7.5.1994, tiene declarado que tanto si se considera presentada la declaración tributaria por el Registrador de la Propiedad (supliendo, así, la falta de declaración del sujeto pasivo), como por otra persona en nombre del mismo, no es de aplicación al caso al apartado a) del artículo 66 de la LGT (cualquier acción administrativa conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación o recaudación del Impuesto devengado por cada hecho imponible), ni tampoco, obviamente, el apartado c) del mismo precepto (cualquier actuación del sujeto pasivo conducente a la liquidación o pago de la deuda), "porque la actuación, sea de quien sea, se ha realizado sin conocimiento formal del contribuyente -y, en el presente caso de autos, sin la voluntad contrastada del interesado, hoy recurrente-, el cual, a partir de la fecha de la donación o del fallecimiento de la causante ... no tuvo ningún conocimiento de actuación alguna, sea municipal, sea de otro funcionario -o de un tercero- que actuara ante la Administración, hasta que le fue notificada la liquidación; es decir, después de haber transcurrido los cinco años a partir de la fecha del devengo, originado por la donación o el fallecimiento de la causante, y, por lo tanto, cuando ya había prescrito el derecho de la Administración para determinar la cuota tributaria".

Y admitir, sin más y sin matices, la postura del Ayuntamiento (considerar presentada la declaración por otra persona en nombre del sujeto pasivo) "dejaría inermes -siguen las últimas sentencias comentadasa los administrados frente a la Administración, porque cualquier papel, sea o no timbrado, sin firma alguna o escrito por persona indeterminada, que apareciera en una oficina de la Administración, tendría plenos efectos, y produciría todas las consecuencias que la Administración quisiera atribuirle, que podrían ser desde orillar una prescripción, hasta la admisión de una liquidación tributaria, lo que pugna con el principio de "seguridad jurídica" proclamado en el artículo 9 de la Constitución".

Al no encontrarse, en este caso concreto, por lo que después se indicará, ante un "acto de mero trámite", el Ayuntamiento debió aplicar lo previsto en el punto 3 del artículo 43 de la LGT, es decir, tener por presentada la declaración y requerir al sujeto pasivo para que en un plazo de diez días aportase el poder. Cosa que no hizo, por lo que el error es de la Corporación y no del contribuyente, respecto al cual no hay constancia de que autorizase la declaración tributaria ni de que tuviese conocimiento de actuación alguna en relación con la misma. Es el Ayuntamiento quien debió probar que existía mandato o representación en el firmante de la declaración, e, incluso, que ésta había sido realizada por el mismo en nombre y por cuenta del verdadero sujeto pasivo, pues, de lo contrario, no existe ninguna garantía, para los interesados, ni siquiera, de que dicho tercero hubiera formulado efectivamente la declaración.

La expresión conceptual de "actos de mero trámite", que debe interpretarse bajo el prisma recogido en la Ley de facilitar la representación de los interesados, ha de venir delimitada, por tanto, en sentido negativo, por todos los actos que puedan hacerse ante la Administración, excepto: Los que aparecen expresamente en el último inciso del párrafo segundo del artículo 43; aquéllos para los cuales las Leyes imponen, también expresamente, una actuación personal del interesado (o aquéllos respecto de los que tal actuación pueda deducirse de la naturaleza de los derechos que se ejercitan o renuncian); y aquéllos cuyas consecuencias puedan resultar irreparables para los afectados, sobre todo si son sujetos pasivos tributarios.

En consecuencia, todo lo hasta aquí expuesto, dada su generalidad esencial, debe ser objeto de una matización moduladora que armonice, en ciertas circunstancias, los derechos-deberes de los obligados tributarios con los intereses y expectativas de la Administración y que, cuando no exista detrimento alguno de aquéllos, permita el ejercicio fluido de la función liquidadora- recaudatoria de ésta.

En efecto, si la declaración tributaria se realiza por un tercero carente de mandato, dentro del plazo normativo fijado para la presentación de la misma (que, según el artículo 360.2.a del Real DecretoLegislativo 781/1986 era de 30 días) y cuando, a tenor de la redacción del párrafo segundo, punto a), del artículo 65 de la LGT (según la versión dada al mismo por la Ley 10/1985, de 26 abril), no ha comenzado a computarse, todavía, el plazo de prescripción del derecho a que se refiere el precedente artículo 64,a), no existe inconveniente alguno, matizando la tesis que se ha venido sosteniendo con un criterio general, en afirmar que, en tal doble supuesto, se está, realmente, ante un caso específico y peculiar de "acto de mero trámite", de los previstos en el artículo 43.2, "in fine", de la propia LGT, porque la actuación del comentado tercero, lejos de perjudicar (o de poder perjudicar) al obligado tributario, implica no sólo el cumplimiento, en pro del mismo, de la obligación que, como hemos visto, tiene éste de presentar, dentro del plazo reglamentario, la declaración tributaria, sino también, simultáneamente, la alusión de la imputación, a cargo del mismo, de toda clase de recargos, intereses de demora y/o sanciones, sin consecuencia negativa alguna para el resto de sus derechos, entre ellos el de lograr, si se dan las condiciones objetivas para ello, la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, pues hasta que no vence el lapso temporal reglamentario para presentar la declaración, o a partir de tal declaración, no se materializa el "dies a quo" del plazo prescriptivo y no cabe entender, por tanto, que la declaración interrumpa algo todavía nonnato, en cuanto, a mayor abundamiento, no es factible que la misma sea reputada, a tales efectos, como un acto "propio", directo o indirecto, del interesado afectado.

En este sentido, y sin que sea confundida, además, la condición de estricto mandatario o representante con la de "presentador", que, a modo de nuncio o mensajero, ejecuta un mero encargo fáctico (que debería estar carente, en principio, de todo contenido representativo), la Ley puede atribuir, en consecuencia, ciertos efectos, por vía de presunción de la representación, a quien realiza la presentación del documento; así los artículos 36.2 de la Ley 29/1987, de 18 diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y 59.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos de 1980, antes y después de la redacción dada por la Ley 29/1991, de 16 diciembre. Pero aun en estos casos, debe distinguirse entre la mera ejecución del encargo de presentación, sin función representativa alguna, y la auténtica representación que se presume por la Ley, "ex factis", del hecho de declararse el tercero presentador del documento.

Por tanto, y a sensu contrario, siguiendo la tesis que hemos sentado con carácter general, si la declaración tributaria es presentada por un tercero, sin apoderamiento expreso, después del plazo reglamentariamente fijado para hacerlo en cada clase de Impuestos y, en consecuencia, a tenor del artículo 65, segundo párrafo, punto a), antes citado, de la LGT (versión de la Ley 10/1985, de 26 abril), con posterioridad, también, al comienzo del cómputo de la prescripción, o sea, después del "dies a quo" del lapso temporal prescriptivo, esa actuación de tercero, fechada el 27 de septiembre de 1990, por las posibles implicaciones negativas que puede tener para el obligado tributario, no puede conceptuarse, ya, según el criterio general, como un "acto de mero trámite", y no puede presumirse, por tanto, que, para su materialización, se tenga concedida (o se haya tenido concedida), indefectiblemente, la oportuna y precisa representación.

En consecuencia, si la declaración tributaria de autos no es un acto de mero trámite, y, por tanto, no está investida de la presunción a que se refiere el último inciso del punto o párrafo 2 del artículo 43; si el Ayuntamiento no requirió al sujeto pasivo para que acreditase la representación del presunto tercero presentador; y si tampoco hay prueba de quién, realmente, formuló la declaración, la sentencia de instancia infringe el comentado inciso del artículo 43 de la LGT, en conexión con el 24.2 de la LPA, por su aplicación indebida, así como el resto de los preceptos y criterios jurisprudenciales aducidos por el recurrente, y procede estimar el recurso de casación.

QUINTO

Resulta, pues, en definitiva, que la presunción sentada por la sentencia de instancia (y, antes, por el Ayuntamiento) en base a lo dispuesto en los artículos 118.2 de la LGT y 1253 del CC carece de todo predicamento y debe entenderse que ha quedado completamente desvirtuada, porque, según se ha razonado, entre el hecho demostrado (la presentación de la 'declaración tributaria' y la existencia en el expediente de una fotocopia 'no autenticada' de parte de la escritura pública de donación) y el que se ha tratado de inferir o inducir (la presentación de dicha 'declaración' por el sujeto pasivo del Impuesto, el actual recurrente) no concurre el enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano (o de la sana crítica o de la lógica), exigido por los citados preceptos.

Es evidente, al efecto, que, amén de lo expuesto con anterioridad, la conexión referida, determinante de la pretendida presunción controvertida, se ha hecho descansar no sólo en una 'declaración' que adolece de los defectos u omisiones que han quedado reflejados en los dos últimos apartados del Fundamento de Derecho Segundo de esta sentencia (según el cual está probado que la firma del presentador no es la de la donante ni la de los donatarios y que el sujeto pasivo del Impuesto, al contrario de lo que se ha hechoconstar en los casilleros de la 'declaración', es el recurrente y no su madre -por lo que, en todo caso, el presentador no puede haber actuado en nombre y por cuenta de dicho obligado tributario-) sino también en la circunstancia fáctica conjunta de la existencia en el expediente de una fotocopia de parte de la escritura de donación (que, al carecer de la nota esencial de la 'autenticidad', requerida por el punto 3 del artículo 360 del Real Decreto Legislativo 781/1986, no es susceptible de conformar la presunción instrumental, inferida por el Ayuntamiento, de que, al haberse acompañado a la 'declaración' -según su parecer- la mencionada fotocopia, tal como exige el citado precepto, la presentación se hizo por persona debidamente autorizada), por lo que el comentado "enlace" entre el hecho demostrado y el pretendidamente inducido no ostenta los ineludibles requisitos de ser "preciso y directo según las reglas del criterio humano" y, en consecuencia, la presunción en que se apoya tanto el Ayuntamiento como la sentencia de instancia ha resultado completamente difuminada e invalidada.

SEXTO

Por lo que respecta a la indemnización de los daños o compensación de los perjuícios sufridos por el recurrente con motivo de la prestación del aval o avales exigidos para la suspensión de la ejecución del acto liquidatorio recurrido, hemos de estimar asímismo la pretensión al efecto formulada por el mismo y, en consecuencia, asímismo, lo al respecto aducido en el presente recurso de casación, habida cuenta que, según reiterada, ya, doctrina de esta Sección y Sala:

Con arreglo al artículo 126.1 de la Ley General Tributaria (LGT), "toda liquidación reglamentaria notificada al sujeto pasivo constituye a éste en la obligación de satisfacer la deuda tributaria". Surge, de esta forma, una obligación ex lege cuyo normal cumplimiento es el pago. Supuesto que tal pago (ingreso) fuere indebido por causa de que la liquidación estuviera mal practicada, la Administración estaría obligada a devolver el ingreso improcedente y, a tenor del artículo 2.2.b del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, a abonar "el interés legal aplicado a las cantidades indebidamente ingresadas por el tiempo transcurrido desde la fecha de su ingreso en el Tesoro hasta la de la propuesta de pago": interés legal que no es otra cosa sino una indemnización de daños y perjuícios en el caso de obligaciones líquidas (en dinero), según el artículo 1108 del Código Civil. El Derecho Tributario vigente consagra, por tanto, la obligación de la Hacienda a indemnizar los daños y perjuícios (pago del interés legal) en todas aquellas liquidaciones ingresadas cuyo importe hubiere de ser devuelto al sujeto pasivo por haber resultado indebido. De esta forma, si, en lugar de prestarse un aval bancario para conseguir la

suspensión de la ejecución de la exacción, se hubiera optado por hacer el ingreso de la deuda tributaria controvertida, la Hacienda habría tenido que proceder a su devolución y al pago de una indemnización consistente en el interés legal del dinero desde la fecha de su ingreso a la de la propuesta de pago.

Habiéndose optado por interponer los recursos de reposición y contencioso administrativo (y, en su caso, la reclamación económico administrativa), con la solicitud y obtención de la suspensión de la ejecutividad de la liquidación, es, ésta, una alternativa al pago que sólo se materializa si se presta la garantía pertinente.

El nexo causal indemnizatorio está aquí representado por la relación entre el funcionamiento anormal de los servicios públicos (práctica de una liquidación tributaria incorrecta) y el daño causado al ciudadano, sea el interés legal de la cantidad ingresada en el Tesoro o en

las Arcas municipales, el de la cantidad de dinero depositada, el rendimiento de los valores públicos o el coste del aval o fianza bancaria. Y no puede decirse que el daño surge de un acto voluntario y libre del sujeto pasivo, porque se halla constreñido a la prestación de la garantía

bajo el apercibimiento de que, en otro caso, se ejecutará forzosamente la deuda.

Procede, pues, dar lugar al tal indemnización, que comprenderá los gastos de formalización del aval y la comisión satisfecha por su mantenimiento (datos que se concretarán en ejecución de sentencia).

Solución, la aquí arbitrada, que es asímismo la propugnada en el artículo 12 de la vigente Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

SÉPTIMO

Procede, por tanto, estimar el presente recurso de casación y, con anulación de la sentencia de instancia, declarar la invalidez del Decreto municipal de 30 de noviembre de 1993 y de la liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos girada el 6 de octubre de ese mismo año 1993, objeto de controversia, con la consecuente condena al Ayuntamiento de Oviedo a satisfacer al recurrente, en concepto de daños y perjuícios, los gastos y comisiones de formalización y mantenimiento delaval prestado para conseguir, en su día, la suspensión de la ejecutividad de la liquidación ahora anulada (datos y cuantía que se concretarán, en su caso, en ejecución de sentencia).

Siendo estimable el recurso de casación, las costas de instancia se sufragarán conforme a las reglas generales y, en cuanto a las de este recurso, cada parte satisfará las suyas, a tenor de lo prescrito en el artículo 102.2 de la Ley de esta Jurisdicción (versión de 1992).

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,

FALLAMOS

Que, estimando el presente recurso de casación interpuesto por la representación procesal de Don Jose Pedro contra la sentencia dictada, con fecha 6 de marzo de 1995, en el recurso contencioso adminsitrativo número 1425/1993, por la Sección Segunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, debemos casarla y la casamos, anulándola, y, con estimación del citado recurso contencioso administrativo, declaramos la invalidez tanto del Decreto municipal de 30 de noviembre de 1993 como de la liquidación tributaria objeto de controversia, y condenamos al Ayuntamiento de Oviedo a satisfacer al recurrente los gastos y comisiones de formalización y mantenimiento del aval prestado para conseguir, en su día, la suspensión de la ejecutividad de la liquidación anulada.

No ha lugar a hacer pronunciamiento en cuanto al pago de las costas causadas en la instancia, debiendo cada parte sufragar las suyas en este recurso casacional.

Así por esta nuestra sentencia, firme, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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