STS, 26 de Marzo de 2012

PRIMERO .- La sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo que Spare, S.A. («Spare», en adelante), interpuso contra la inactividad de la Dependencia Regional de Gestión de la Delegación Especial del País Vasco de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el cumplimiento de lo previsto en el artículo 115 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido (BOE de 29 de diciembre), respecto de las devoluciones correspondientes a los meses de diciembre de 2003, enero, febrero y marzo de 2004 por un importe total de 9.751.608,85 euros, declarando «el derecho de la actora a la inmediata devolución de la cuota de IVA resultante a su favor en el ejercicio 2003 que aun no le ha sido devuelta (es decir, descontadas las cantidades abonadas por la Diputación Foral de Bizkaia en su momento), así como a las cantidades resultantes de las declaraciones de enero, febrero y marzo del año 2004, en ambos casos, con intereses de demora a contar de[sde] los seis meses de finalizar el plazo para su presentación hasta la fecha de la orden de pago», y «desestimando el recurso en todo lo demás».

La Sala de instancia relata sucintamente los hechos en que se fundó la demanda, que considera no discutidos:

En el año 2003 SPARE, S.A. presentó autoliquidaciones mensuales del IVA (folios 42 a 53, y 55 a 56 de los autos), que arrojaron un resultado anual a devolver de 7.730.345,06 euros; efectuando la Diputación Foral de Vizcaya devoluciones por importe de 5.250.379,71 euros.

A principios del año 2004, la Diputación Foral de Vizcaya inicia unas actuaciones de comprobación con el fin de determinar los porcentajes de tributación que correspondían a la Hacienda foral y estatal para el año 2003.

Asimismo, y con motivo del inicio de las actuaciones de comprobación pertinentes, la Diputación Foral de Vizcaya adelantó a la sociedad recurrente su opinión de que durante el año 2003 no debería haber tributado por el ciento por ciento de sus operaciones a esa Hacienda foral y que, en todo caso, para el año 2004 la Administración competente para gestionar el IVA era la AEAT.

Por ello, con fecha 19 de enero de 2004, SPARE, S.A. presentó en la AEAT una declaración censal (modelo 036) causando alta en sus obligaciones fiscales y solicitando su inclusión en el Régimen de Exportadores. Igualmente, y con el ánimo de despejar dudas, presentó un escrito en el que explicaba las razones de tal solicitud (folios 1 a 3 de los autos).

La solicitud de alta en el Régimen de Exportadores no provocó ninguna resolución expresa por parte de la AEAT, pero después de trascurridos más de tres años desde la solicitud en cuestión, no se ha tenido conocimiento de su rechazo, es más, en el ejercicio 2005 se produjeron las devoluciones mensuales, lo que implícitamente supone la aceptación de la solicitud, y la inclusión de la sociedad en el Régimen de Exportadores.

Mediante oficio de fecha 2 de marzo de 2004, la Diputación Foral de Vizcaya trasladó a la AEAT las autoliquidaciones del IVA presentadas durante el año 2003.

En contestación al oficio anterior, la Diputación Foral de Vizcaya remitió a la Sra. Inspectora Regional un informe, de fecha 17 de mayo de 2004 (folios 57 a 64 de los autos), emitido por el Sr. Subinspector de Tributos D. Elias , con el que, por lo que se conoce, finalizaron las actuaciones de comprobación e investigación iniciadas por la Hacienda foral para determinar el porcentaje de tributación en ambas Administraciones, y del que se desprende que, por lo que respecta al año 2003, el porcentaje de tributación de SPARE en el IVA debía haber sido del 95,56 por ciento para la Hacienda estatal, y del 4,44 por ciento para la Hacienda foral.

En el mes de julio de 2004, SPARE presenta en la AEAT una nueva autoliquidación correspondiente al mes de diciembre de 2003 (folios 38 y 39 de los autos), con un resultado a devolver de 7.387.117,74 euros, si bien por error consignó dicha cantidad en la casilla que reflejaba el resultado a compensar. También presentó el modelo 392, declaración resumen anual del IVA del año 2003, en el que claramente se reflejó el resultado de 7.387.117,74 euros a devolver (Folios 34 a 37 de los autos).

Igualmente, con fecha 16 de julio de 2004, se presenta un escrito (documento n° 5) aclarando su solicitud de devolución relativa al IVA del año 2003, pidiendo que se compensara a la Diputación Foral de Vizcaya en la cantidad de 4.907.152,39 euros (diferencia entre la cantidad de 5.250.379,71 euros que ya había sido devuelta, y la de 343.227,32 euros que realmente le correspondía devolver en el año 2003, esto es, el 4,44 por ciento del total solicitado de 7.730.345,06 euros).

Durante el año 2004, la sociedad recurrente presentó ante la AEAT las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido por el periodo enero, febrero y marzo de 2.004, con unos resultados a devolver de 2.347.121,92, 14.828,67 y 2.540,32 euros, respectivamente.

En respuesta a estas solicitudes, la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de la AEAT en el País Vasco, dictó tres propuestas de liquidación con resultado a devolver de 23,47 euros, para el período correspondiente a Enero-2004 (folios 13 y 14); 0,15 euros, para el período correspondiente a Febrero-2004 (folios 16 y 17); y 0,02 euros, para el período correspondiente a Marzo-2004 (folios 19 y 20).

Frente a las propuestas de liquidación indicadas, se formularon alegaciones (folios 22 a 33), que no fueron contestadas.

En el mes de octubre de 2004, la Diputación Foral de Vizcaya reclamó a la actora el pago de la cantidad de 4.907.152,39 euros, más los intereses de demora correspondientes.

Por su parte, mediante comunicación de fecha 14 de diciembre de 2004, la AEAT inició las actuaciones de comprobación e investigación de carácter general, relativas al IVA de los años 2003 y 2004, que fueron suspendidas al haber solicitado la Fiscalía Especial para la Represión de los Delitos Económicos Relacionados con la Corrupción la remisión de los expedientes de inspección que se encontraran en tramitación, del IVA de los años 2003 y 2004, para su examen en el seno de las Diligencias Informativas 4/2004, en las que se estaba investigando la posible existencia de delitos fiscales por defraudación en el IVA.

Las Diligencias informativas derivaron en la posterior imputación de los representantes legales de SPARE, en un procedimiento penal del que fueron excluidos con sólo prestar declaración ante el Juez Instructor. Se adjunta como documento n° 7, copia del Auto de Sobreseimiento provisional dictado por el Juzgado Central de Instrucción n° 5, con fecha 17 de enero de 2007.

Mediante escrito presentado con fecha 27 de noviembre de 2006, la sociedad representada reclamó de la Dependencia Regional de Gestión, Sección de IVA, de la Delegación Especial de la AEAT del País Vasco, el cumplimiento de la obligación establecida en el artículo 115 de la Ley 37/1992 , y con ello la devolución de oficio de la cantidad total solicitada en concepto de IVA del año 2003, y de los meses de enero, febrero y marzo del año 2004, que ascendía a un total de 9.751.608,85 euros.

En el mismo escrito también se solicitó que, de la cantidad anterior, se compensase a la Diputación Foral de Vizcaya por el importe de 4.907.152,39 euros, cuyo reintegro venía reclamando a la entidad recurrente.

En la misma línea seguida hasta hoy, la AEAT no contestó en modo alguno al requerimiento efectuado, por lo que, mediante escrito de fecha 27 de abril de 2007, presentado ese mismo día, se interpuso el presente recurso contencioso-administrativo contra la inactividad de la Administración

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Los jueces a quo comienzan el fundamento tercero resumiendo los términos en los que se planteó el debate entre las partes:

Como punto de partida las pretensiones actoras toman el contenido del art. 29 de la Ley 29/1998, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , sosteniendo que existe inactividad administrativa por el hecho de que, presentadas las declaraciones de IVA ante la AEAT sin que esta haya practicado liquidaciones provisionales, no se ha procedido a la devolución de las cantidades reflejadas en las declaraciones del impuesto, como impone el mandato incondicional previsto en el art. 115 de la Ley del IVA .

El Abogado del Estado responde que la AEAT no tiene la obligación ex art. 115 de la Ley 37/1992 de proceder a la devolución del IVA soportado al sujeto pasivo; en cuanto al IVA del 2003 al no haberse solicitado la devolución sino la compensación del saldo a favor resultante de la declaración-liquidación presentada telemáticamente el 15 de junio de 2004; en lo referente a la solicitud de devolución de los tres primeros meses del año 2004, porque el actor no estaba inscrito en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos ( artículo 30.3 del Reglamento del Impuesto del Valor Añadido de 29 de diciembre de 1992 ). En definitiva, no se cumplen los requisitos del art. 115

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Para resolverlo transcriben a continuación los tres primeros párrafos del apartado 3 del artículo 115 de la Ley del impuesto sobre el valor añadido de 1992 , de cuyo tenor derivan que «queda reconocido ex lege un derecho a la devolución del saldo a favor del contribuyente existente a 31 de diciembre de cada año en la autoliquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año, así como del saldo a favor existente al término de cada período de liquidación (apartados uno y dos del art. 115) que se asienta en la conjunción de tres tipos de condiciones indiscutibles, -una previa declaración-liquidación, el transcurso del plazo legal, y la inactividad rectificatoria de la Administración-».

Consideran concluso en este caso el procedimiento del artículo 115 de la Ley 37/1992 , estando tan sólo pendiente la ejecución, esto es, la efectividad de la devolución. Lo argumentan como sigue en el mismo fundamento tercero:

Respecto del IVA del ejercicio 2003, la AEAT estaba en posesión de las autoliquidaciones presentadas por SPARE, S.A. ante la Hacienda Foral de Bizkaia, que ésta le reenvía el 2 de marzo de 2004, además de la autoliquidación correspondiente al mes de diciembre de 2003 y la declaración resumen anual presentadas en julio de 2004 directamente por la mercantil actora en la AEAT. El interés de SPARE, S.L. en la devolución del saldo de IVA a su favor se plasma en todas ellas, excepto en la autoliquidación de diciembre de 2003, a la que alude la contestación de la demanda, y se lleva a efecto por la Diputación Foral, que devuelve 5.250.379,71 euros; por lo que no resulta sostenible que el Abogado del Estado alegue que no se solicitó la devolución sino la compensación del IVA. El resto de requisitos no se discuten, y los datos reflejados en el fundamento de derecho segundo de la presente resolución evidencian el vencimiento del plazo de 6 meses sin actuación liquidadora de la Administración.

Las tres condiciones del art. 115 se cumplen también en el caso de las devoluciones del IVA de los tres primeros meses del ejercicio 2004, y el silencio de la demandada lo refrenda. Por otra parte, la actora instó su inscripción en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos, constando acreditado con los documentos adjuntos a la demanda (requerimiento de documentación por la Agencia Tributaria para la tramitación de la solicitud de inscripción, contestación de la interesada), cumpliéndose así el contenido del art. 30.3 del Reglamento del Impuesto del Valor Añadido de 29 de diciembre de 1992 -"Para poder ejercitar el derecho a la devolución establecido en el articulo 116 de la Ley del Impuesto , los sujetos pasivos deberán solicitar la inscripción en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos que, a tal efecto, deberá llevarse en las delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria."-, pero además la actuación administrativa posterior según relata la actora, devolviendo cuota de IVA del ejercicio 2005, demuestra la inscripción misma.

Finalmente, aunque no se discute por el Abogado del Estado, podemos decir que alguna modalidad de inactividad concurre indudablemente cuando se han conformado los requisitos y condiciones del art. 115 y, debiendo hacerlo, la Administración tributaria no ha procedido a ordenar el abono de la efectiva y ya reconocida devolución de oficio, por lo que nada impide que el sujeto pasivo emprenda procedimientos administrativos o jurisdiccionales, -así, art. 29.2 LJCA -, para hacer valer el crédito a su favor.

Por todo ello, debe reconocerse a la mercantil actora el derecho a la inmediata devolución de la cuota de IVA resultante a su favor en el ejercicio 2003 que aun no le ha sido devuelta (es decir, descontando las cantidades abonadas por la Diputación Foral de Bizkaia en su momento), así como a las cantidades resultantes de las declaraciones de enero, febrero y marzo del año 2004, en ambos casos, con intereses de demora a contar de los seis meses de finalizar el plazo para su presentación hasta la fecha de la orden de pago - art. 115.Tres, LIVA y concordantes forales-, sin perjuicio de la práctica de las liquidaciones provisionales o definitivas ulteriores que pudieran resultar procedentes. Quedando en manos de las Administraciones implicadas, central y foral, las pertinentes compensaciones por la modificación de los porcentajes de tributación en dichos territorios en el año 2003, por no ser objeto de este pleito [...]

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SEGUNDO .- El abogado del Estado preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito registrado el 2 de abril de 2009, en el que articula dos motivos de casación.

1. ) En el primero, al amparo de la letra d) y supletoriamente de la letra b) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio), denuncia la infracción de los artículos 25.1 , 29 y 69 de la propia Ley 29/1998 , en relación con los artículos 31.1 , 120.3 , 227 y 249 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre).

   Sostiene que la Sala de instancia debió declarar inadmisible el recurso contencioso-administrativo por falta de agotamiento de la vía económico-administrativa previa, siendo ésta una cuestión de orden público procesal.

   Explica que los artículos 31 y 120.3 de la Ley General Tributaria de 2003 aluden a la devolución por la Administración tributaria de las cantidades que procedan conforme a las normas reguladoras de cada tributo.

   Entiende que dichas solicitudes de devolución, tanto si se resuelven de forma expresa como por silencio administrativo, son recurribles en la vía económico-administrativa, en aplicación de los artículos 226.a ) y 227, Uno.a ) y Dos.b), de la Ley General Tributaria de 2003 , que consideran reclamables todos los actos de aplicación de los tributos, incluidas las resoluciones expresas o presuntas que deriven de una solicitud de rectificación de autoliquidación.

   Y como el artículo 249 de la Ley General Tributaria de 2003 previene que sólo las resoluciones que pongan fin a la vía económico-administrativa son susceptibles de recurso contencioso-administrativo, no se cumplió en el presente caso lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley 29/1998 .

   Aduce que no era aplicable el artículo 29 de la Ley jurisdiccional , porque este precepto alude a una disposición general que no precisa actos de aplicación o a un acto en relación con el cual la Administración ha de realizar una prestación concreta, y ninguna de las dos posibilidades tenía aquí lugar, porque ni había un disposición general que no precisara de actos de aplicación ni existía un acto administrativo, pues la solicitud de devolución presentada no lo es. En todo caso, hubiera sido precisa, además, la reclamación del cumplimiento de la obligación formulada después de la petición, como menciona el citado precepto, y no fue presentada.

   En apoyo de su tesis transcribe un pasaje del fundamento jurídico cuarto de la sentencia dictada por esta Sala el 17 de septiembre de 2003 (casación 5593/98 ).

   Concluye que «Spare» debió recurrir la denegación por silencio en la vía económico-administrativa y que, al no conducirse de tal modo la sociedad demandante, el Tribunal de instancia debió declarar la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo en cumplimiento del artículo 69.c) de la Ley reguladora de esta jurisdicción .

   Insiste para cerrar el motivo en el hecho de que, siendo ésta una cuestión de orden público procesal, la inadmisión procedería con independencia de que no haya sido alegada por las partes, pues no en balde el artículo 5 de la Ley 29/1998 califica la jurisdicción contencioso-administrativa como improrrogable, obligando a los órganos judiciales insertos en este orden a apreciar de oficio su posible falta de jurisdicción y a resolver sobre la misma.

2. ) La segunda queja se ampara en el apartado d) del artículo 88.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción , por estimar que la sentencia recurrida infringe los artículos 115 y 116 de la Ley 37/1992 , en relación con el artículo 30.3 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), y con el artículo 29 de la Ley 12/2002, de 23 de mayo de 2002 , por el que se aprobó el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco (BOE de 24 de mayo).

   a) En lo que respecta a la devolución correspondiente a diciembre de 2003 (primer submotivo), afirma, frente a lo sostenido por la Sala a quo , que no concurren los requisitos formales y temporales exigidos por el artículo 115 de la Ley 37/1992 , puesto que: «a) La recurrente presentó declaración resumen anual ante la Diputación Foral de Vizcaya (Hacienda ante la que la sociedad tributó en exclusiva en el ejercicio 2003) el día 14 de junio de 2004, solicitando la devolución. b) Sin embargo, el 15 de junio de 2004 presentó declaración-liquidación ante la Hacienda Estatal solicitando la compensación del importe correspondiente, y sin realizar una modificación posterior de su opción en el plazo reglamentariamente establecido».

   No se cumplió, por tanto, la condición de solicitar la devolución del saldo existente a su favor a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período, «no pudiendo tener la consideración de solicitud en tiempo y forma, frente a lo que se afirma por el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia impugnada, la presentada ante la Hacienda Foral, teniendo en cuenta que el artº 29.4 de la Ley 12/2002 , determina que: "Los sujetos pasivos presentarán las declaraciones- liquidaciones del Impuesto ante las Administraciones competentes para su exacción, en las que constarán en todo caso la proporción aplicable y las cuotas que resulten ante cada una de las Administraciones"».

   b) En lo que atañe a las cuantías correspondientes a los meses de enero, febrero y marzo de 2004 (segundo submotivo), considera que no concurría un requisito previsto en el artículo 116 de la Ley 37/1992 para obtener la devolución, puesto que «Spare» no estaba debidamente inscrita en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos a que se refiere el artículo 30 del Reglamento del impuesto, ya que la solicitud de inclusión en el mismo no producía la incorporación automática del solicitante, sino que era la Administración la que, previas las oportunas comprobaciones, asentaba al obligado, y tal asiento no se verificó hasta el 14 de julio de 2004, por lo que tampoco era procedente la devolución solicitada, al no concurrir el requisito de presentación en tiempo y forma.

   Termina pidiendo la casación de la sentencia recurrida y su sustitución por otra que declare la inadmisión del recurso contencioso-administrativo o, en su defecto, su íntegra desestimación.

   TERCERO .- Por auto de 1 de octubre de 2009, la Sección Primera de esta Sala admitió el presente recurso únicamente para las devoluciones solicitadas en las declaraciones-liquidaciones de los meses de diciembre de 2003 y enero de 2004.

   CUARTO . - «Spare» se opuso al recurso mediante escrito registrado el 14 de enero de 2010, en el que pidió su desestimación.

1. ) Resume la tesis sustentada por el abogado del Estado en el primer motivo de casación, oponiéndose a la misma. Afirma que la cuestión de si resultaba aplicable el artículo 29.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción fue una de las que fueron objeto de debate ante el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, por lo que bastaría remitirse a los escritos de demanda y contestación, así como a la sentencia recurrida, para que esta Sala cuente con los elementos de juicio suficientes para decidir.

   Sostiene, en particular, respecto del contenido concreto de este primer motivo de casación que:

   i) Los artículos 31.1 y 120.3 de la Ley General Tributaria de 2003 carecen de pertinencia. El primero contiene una remisión en blanco a las normas reguladoras de cada tributo, por lo que difícilmente puede haber sido vulnerado por la sentencia de instancia, y el segundo se refiere a un supuesto diferente del aquí acaecido, puesto que nunca instó la modificación de la autoliquidación, todo lo contrario, siempre defendió que sus autoliquidaciones eran correctas.

   ii) La cuestión planteada nada tiene que ver con la existencia de ingresos debidos o indebidos, como insinúa el abogado del Estado.

   iii) Los artículos 227 y 249 de la Ley General Tributaria de 2003 son irrelevantes, porque aquí se trata simple y llanamente de precisar si se produjo o no alguno de los supuestos del artículo 29.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción .

   iv) El defensor de la Administración General del Estado omite conscientemente la posibilidad que brinda el mencionado precepto procesal de acudir directamente a la vía contencioso-administrativa en otro supuesto distinto de los dos que cita, esto es, «cuando la Administración, en virtud de una disposición general que no precise actos de aplicación [...] esté obligada a realizar una prestación concreta a favor de una o varias personas»; y a esta posibilidad precisamente ella se acogió.

   v) La sentencia dictada por esta Sala de 17 de septiembre de 2003 (casación 5593/98 ) nada tiene que ver con el caso aquí enjuiciado. Allí la Administración tributaria había dictado unos actos administrativos expresos, aquí no ha cumplido una obligación impuesta por la ley.

2. ) Aduce contra el segundo motivo que el artículo 115 de la Ley 37/1992 establece una obligación ex lege , que la Administración tributaria debe cumplir sin necesidad de acto de aplicación alguno, consistente en devolver de oficio la cantidad que haya sido solicitada en concepto de saldo del impuesto sobre el valor añadido, siempre que en el término de seis meses desde la finalización del plazo de presentación de la autoliquidación o, desde la autoliquidación misma, no hubiera practicado una liquidación provisional, a lo que tiene perfecto derecho. Como no sucedió tal cosa en el presente supuesto, el Tribunal de instancia se limitó a ordenar a la Administración tributaria que cumpliera con lo previsto en el artículo 115 de la Ley 37/1992 .

   a) En lo que se refiere al mes de diciembre de 2003 (primer submotivo), entiende evidente que solicitó la devolución del impuesto sobre el valor añadido: en primer lugar porque había obtenido de la Hacienda Foral de Vizcaya la devolución de 5.250.379,71 euros y en segundo término porque, como se desprende del expediente administrativo y no ha sido rebatido por el abogado del Estado, la Agencia Estatal de Administración Tributaria conoció el día 2 de marzo de 2004 que había solicitado la devolución del saldo de impuesto sobre el valor añadido a su favor, por lo que su interés en dicha devolución resulta incuestionable.

   b) Por lo que respecta al mes de enero de 2004 [segundo submotivo], considera obvio que se produjo después de que pidiera su inclusión en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos, lo que tuvo lugar en ese mismo mes y no el día 14 de julio de 2004, como erróneamente manifiesta el abogado del Estado, que, por otra parte, nada dijo sobre el particular en la contestación a la demanda, por lo que no puede suscitar ahora cuestión alguna sobre el particular.

   Alega que, incluso aceptado dialécticamente la tesis del abogado del Estado, esto es, que sólo puede procederse a la devolución de oficio si se cumplen los requisitos previstos en los artículos 115 y 116 de la Ley 37/1992 en el plazo de declaración ordinario, las devoluciones debieran haberse producido de oficio en los seis meses siguientes a la presentación de la solicitud.

   Pero es que, además, como indicó en la demanda, sin que haya sido rebatido, su solicitud de alta en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos nunca provocó una resolución expresa de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por lo que, en aplicación de lo previsto en el artículo 104.3, segundo párrafo, de la Ley General Tributaria de 2003 , las actuaciones posteriores de sus órganos permiten considerar que fue aceptada sin problemas. En todo caso, resulta indubitado que nunca conoció su hipotético rechazo y que durante el año 2005 se produjeron devoluciones mensuales del impuesto sobre el valor añadido, lo que implícitamente significa que la solicitud que presentó fue aceptada.

   Lo único discutible, afirma, sería el momento a partir del cual debería contarse el plazo de devengo de los intereses de demora, pero no el derecho mismo a la devolución.

   QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 15 de enero de 2010, fijándose al efecto el 8 de noviembre de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

   En la tramitación de este recurso de casación se han cumplido todas las formalidades legales, salvo la relativa al tiempo para dictar sentencia, debido a la carga de trabajo que pesa sobre esta Sección, en particular en lo que atañe al elevado número de asuntos señalados semanalmente para deliberación y decisión.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- El abogado del Estado articula dos motivos de casación contra la sentencia dictada el 26 de enero de 2009 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco (Sección 1ª), en el recurso 637/07 .

Sostiene en el primero que el recurso contencioso-administrativo debió rechazarse a limine porque «Spare», sociedad demandante, no agotó la vía administrativa previa, ya que, a diferencia de la Sala de instancia, considera que no cabía acudir directamente a esta jurisdicción, por el cauce del artículo 29.1 de la vigente Ley que la regula, contra la inactividad de la Delegación Especial del País Vasco de la Agencia Estatal de Administración Tributaria consistente en no responder a las solicitudes de devolución presentadas por dicha sociedad en aplicación de los artículos 115 y 116 de la Ley 37/1992 .

Defiende en el segundo que esas solicitudes no cumplían con los requisitos de tiempo y de forma previstos en los citados preceptos legales, por lo que, contrariamente a lo manifestado por los jueces a quo , no procedía reconocerle el derecho a las devoluciones pedidas.

SEGUNDO .- Como acabamos de apuntar, el abogado del Estado denuncia en el primer motivo de casación que la sentencia de instancia debió inadmitir a trámite el recurso contencioso-administrativo interpuesto por «Spare» al no haberse agotado la vía administrativa previa, porque en el presente caso no le cabía acudir directamente a la jurisdicción contencioso-administrativa por la senda prevista en el artículo 29.1 de la vigente Ley reguladora de la misma. Reiteradamente explica que se trata de una cuestión de orden público procesal que ha de ser apreciada de oficio por el órgano jurisdiccional.

Antes de nada debe subrayarse que el defensor de la Administración no suscitó en la instancia la cuestión en los términos en que ahora los plantea, sin embargo no cabe olvidar que ha sido puesta en debate por el propio Tribunal Superior de Justicia, dedicándole el fundamento jurídico tercero de su sentencia. Por consiguiente, no puede calificarse de cuestión nueva a los efectos de este recurso de casación, ya que, siendo uno de los argumentos -más bien presupuesto- de los jueces a quo para llegar al desenlace estimatorio, le es dable a este Tribunal de casación controlar la aplicación que en derecho hayan realizado aquellos de las normas que disciplinan el acceso al recurso contencioso-administrativo frente a la inactividad administrativa, siempre, claro está, que, como en el actual caso, así lo haya interesado el recurrente articulando el pertinente motivo de casación.

Pues bien, el artículo 29.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción es del siguiente tenor:

Cuando la Administración, en virtud de una disposición general que no precise de actos de aplicación o en virtud de un acto, contrato o convenio administrativo, esté obligada a realizar una prestación concreta a favor de una o varias personas determinadas, quienes tuvieran derecho a ella pueden reclamar de la Administración el cumplimiento de dicha obligación. Si en el plazo de tres meses, desde la fecha de la reclamación, la Administración no hubiera dado cumplimiento a lo solicitado o no hubiera llegado a un acuerdo con los interesados, éstos pueden deducir recurso contencioso-administrativo contra la inactividad de la Administración.

El contenido y el alcance de este precepto no dejan de plantear dudas, en particular, en lo que atañe a la interpretación de la expresión "prestación concreta". Caben dos exégesis, una estricta, que entienda únicamente como tal las actividades de índole material, propia de algunos servicios públicos, y otra más amplia, comprensiva de cualquier obligación de la Administración agotadoramente definida en la ley.

En apoyo de la primera tesis abundarían los trabajos parlamentarios. Se introdujo una enmienda en Senado, la número 8, para añadir al artículo 29.1 precisamente la referencia a «una disposición general que no precise de acto de aplicación» con el objetivo de que el acceso al recurso contencioso-administrativo por la vía de la inactividad no se limitara a los supuestos de los contratos o convenios, «sino también cuando la Administración en virtud de una disposición general, deba realizar una actividad prestacional de fomento» (Boletín Oficial de las Cortes Generales, Senado, de 2 de junio de 1998, nº 298, p. 9). En la misma línea, la enmienda nº 4 presentada en el Congreso de los Diputados aludía también a la política prestacional (Boletín Oficial de las Cortes Generales, Congreso, de 24 de noviembre de 1997, p. 66). La exposición de motivos de la Ley 29/1998 parece, sin embargo, ir por la línea de la interpretación amplia. En su apartado V dice que el recurso contra la inactividad «se dirige a obtener de la Administración, mediante la correspondiente sentencia de condena, una prestación material debida o la adopción de un acto expreso en procedimientos iniciados de oficio, allí donde no juega el mecanismo del silencio administrativo. De esta manera se otorga un instrumento jurídico al ciudadano para combatir la pasividad y las dilaciones administrativas. [...] [La ley se refiere] siempre a prestaciones concretas y actos que tengan un plazo legal para su adopción».

A la vista de la voluntad del legislador, expresada en la exposición de motivos de la Ley, esta Sala se decanta por el mantenimiento de una interpretación amplia, pues, aun reconociendo que las tesis estrictas no carecen de cierto fundamento, pueden conducir a un callejón sin salida, vaciando de contenido el precepto y eliminando su efecto útil en cuanto alude a las disposiciones generales, pues resulta difícil de imaginar una actividad material, prestacional o de fomento, definida con carácter agotador en una norma de tal índole, que no necesite de actos de aplicación por imponerse directamente desde la misma a la Administración una prestación concreta a favor de una o varias personas determinadas.

Del texto de la norma se obtiene que son dos los requisitos que deben concurrir para que se abran, por este cauce específico, las puertas de la jurisdicción contencioso-administrativa frente a la inactividad de la Administración. En primer lugar, la obligación de la Administración de realizar una prestación concreta a favor de una o varias personas determinadas en virtud de una disposición general que no precise de actos de aplicación o de un acto, contrato o convenio administrativo. En segundo término, que esas personas reclamen de la Administración el cumplimiento de dicha obligación y transcurran tres meses sin dar satisfacción a lo solicitado o sin llegar a un acuerdo con los interesados.

En lo que al primer requisito se refiere, la conclusión de la Sala de instancia resulta correcta. En el caso debatido nos encontramos ante una prestación que nace directamente del artículo 115 de la Ley 37/1992 , en virtud del que la Administración queda obligada a realizarla sin necesidad de acto de aplicación alguno. Para comprobarlo basta con leer su contenido en la redacción aplicable ratione temporis al caso de autos [tras la modificación introducida en su apartado Tres por el artículo 4 de la Ley 53/2002, de 30 diciembre 2002 , de medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE de 31 de diciembre)]:

Uno. Los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley , por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año.

Dos. Reglamentariamente podrá establecerse con referencia a sectores o sujetos pasivos determinados, el derecho a la devolución del saldo a su favor existente al término de cada período de liquidación.

Tres. En los supuestos a que se refieren este artículo y el siguiente, la Administración procederá en su caso, a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la presentación de la declaración- liquidación en que se solicite la devolución del impuesto. No obstante, cuando la citada declaración-liquidación se hubiera presentado fuera de este plazo, los seis meses se computarán desde la fecha de su presentación.

Cuando de la declaración-liquidación, o en su caso, de la liquidación provisional resulte cantidad a devolver, la Administración tributaria procederá a su devolución de oficio, sin perjuicio de la práctica de las ulteriores liquidaciones provisionales o definitivas, que procedan.

Si la liquidación provisional no se hubiera practicado en el plazo establecido en el primer párrafo de este apartado, la Administración tributaria procederá a devolver de oficio el importe total de la cantidad solicitada, sin perjuicio de la práctica de las liquidaciones provisionales o definitivas ulteriores que pudieran resultar procedentes.

Transcurrido el plazo establecido en el primer párrafo de este apartado sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, se aplicará a la cantidad pendiente de devolución el interés de demora a que se refiere el artículo 58.2.c) de la Ley General Tributaria , desde el día siguiente al de la finalización de dicho plazo y hasta la fecha del ordenamiento de su pago, sin necesidad de que el sujeto pasivo así lo reclame.

Reglamentariamente se determinarán el procedimiento y la forma de pago de la devolución de oficio a que se refiere el presente apartado

.

Así pues, los sujetos pasivos que no puedan realizar las deducciones pertinentes por ser superior su cuantía a la de las cuotas devengadas, tienen derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor el 31 de diciembre de cada año o, en su caso, al término de cada periodo de liquidación (apartados 1 y 2). Formulada la solicitud de devolución, la Administración ha de practicar una liquidación provisional en seis meses contados desde el término del plazo previsto para presentar la declaración-liquidación en la que se solicite la devolución o, si lo fuere intempestivamente, desde la presentación. Ahora bien, si no liquida provisionalmente en ese plazo, queda obligada a devolver de oficio el total de la cantidad solicitada, sin perjuicio de la ulterior práctica de liquidaciones provisionales o definitivas que pudieran resultar procedentes (apartado 3).

A juicio de esta Sala, parece evidente que la Ley configura de forma agotadora una obligación de la Administración, una prestación de contenido concreto que no necesita de actos de aplicación. En efecto, pedida la devolución y transcurrido el plazo para realizar la liquidación provisional, el legislador ha querido que la Administración devuelva de oficio el importe total solicitado. Desde luego, resulta de todo punto rechazable la tesis de que ese acto de aplicación sería la decisión de devolver, porque, con tal planteamiento, se vaciaría de contenido el artículo 29.1 de la Ley 29/1998 , ya que, precisamente, la no adopción de esa decisión constituye la inactividad contra la que se pretende recurrir.

Ahora bien, como hemos apuntado, este cauce de acceso a la jurisdicción contencioso-administrativa exige algo más, pues pide a los interesados que reclamen de la Administración el cumplimiento de la obligación, exigencia que conlleva, a su vez, un doble requerimiento, en primer lugar que la reclamación se produzca y en segundo término que la Administración esté en disposición de cumplir. En este punto también resulta correcta la conclusión a la que llega el Tribunal Superior de Justicia

Para constatar el anterior aserto deben tenerse en cuenta varios datos de hecho, según se obtienen de la sentencia impugnada. La liquidación-declaración relativa a diciembre de 2003 se presentó en julio de 2004 y la referida a enero de 2004 en febrero del mismo año (diciembre de 2003 y enero de 2004 son los dos únicos periodos respecto de los que este recurso ha sido admitido). En los seis meses siguientes no se practicó liquidación provisional alguna ni se devolvió ninguna cantidad, si bien hubo una propuesta de liquidación para enero de 2004 que no llegó a traducirse en una liquidación propiamente dicha. El 14 de diciembre de 2004, la Agencia Estatal de Administración Tributaria inició actuaciones de comprobación e investigación de carácter general relativas al impuesto sobre el valor añadido de los años 2003 y 2004, que fueron suspendidas al haber solicitado la Fiscalía Especial para la Represión de los Delitos Económicos Relacionados con la Corrupción la remisión la remisión del expediente en el seno de las diligencias informativas 4/2004, en las que se estaba investigando la posible existencia de delitos fiscales por defraudación en el impuesto sobre el valor añadido. Como consecuencia de esas diligencias los representantes legales de «Spare» fueron imputados en un proceso penal del que después se les excluyó con sólo prestar declaración ante el juez instructor, acordándose el archivo de las actuaciones mediante auto de sobreseimiento de 17 de enero de 2007. Unos meses antes, el 27 de noviembre de 2006 «Spare» reclamó el cumplimiento de la obligación establecida en el artículo 115 de la Ley 37/1992 .

Así pues, hubo reclamación para que la Administración cumpliera con la prestación a la que estaba obligada ex lege y, si bien cuando se formuló no podía dar respuesta por estar el expediente en manos de la jurisdicción penal, cuando «Spare» interpuso el recurso contencioso-administrativo el 27 de abril de 2007 habían transcurrido más de tres meses desde la fecha del sobreseimiento, momento en el que la Administración retomó el control de las actuaciones pudiendo adoptar en su seno las decisiones pertinentes, por lo que ha de concluirse que concurrieron todos los requisitos precisos para acudir a la jurisdicción contencioso-administrativa por la vía del artículo 29.1 de la Ley 29/1998 .

En consecuencia, el primer motivo de casación de la Administración General del Estado contra la sentencia recurrida no puede prosperar.

TERCERO .- El abogado del Estado denuncia en el segundo motivo de casación que las solicitudes de devolución presentadas por «Spare» no cumplían con los requisitos de tiempo y de forma previstos en los artículos 115 y 116 de la Ley 37/1992 , por lo que, contrariamente a lo manifestado por los jueces a quo , considera improcedente reconocerle el derecho a las devoluciones pedidas.

En lo que respecta a la devolución correspondiente al período liquidatorio diciembre de 2003 (primer submotivo), afirma que: «a) La recurrente presentó declaración resumen anual ante la Diputación Foral de Vizcaya (Hacienda ante la que la sociedad tributó en exclusiva en el ejercicio 2003) el día 14 de junio de 2004, solicitando la devolución. b) Sin embargo, el 15 de junio de 2004 presentó declaración-liquidación ante la Hacienda Estatal solicitando la compensación del importe correspondiente, y sin realizar una modificación posterior de su opción en el plazo reglamentariamente establecido». A su juicio, no se cumplió la condición de solicitar la devolución del saldo existente a su favor a 31 de diciembre de cada año, en la declaración-liquidación correspondiente al último período del año, «no pudiendo tener la consideración de solicitud en tiempo y forma, frente a lo que se afirma por el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia impugnada, la presentada ante la Hacienda Foral, teniendo en cuenta que el artº 29.4 de la Ley 12/2002 , determina que: "Los sujetos pasivos presentarán las declaraciones-liquidaciones del Impuesto ante las Administraciones competentes para su exacción, en las que constarán en todo caso la proporción aplicable y las cuotas que resulten ante cada una de las Administraciones"».

Ya conocemos, por haberlo reproducido en el fundamento anterior, el tenor del artículo 115 de la Ley 37/1992 , en la redacción aplicable ratione temporis.

A la vista del texto del precepto, ha de concluirse ser cierto que «Spare» incumplió claramente el plazo establecido reglamentariamente en relación con la declaración-liquidación del impuesto sobre el valor añadido correspondiente al período diciembre de 2003 y el resumen anual del ejercicio 2003, puesto que presentó la primera por vía telemática el 15 de julio de 2004 y el segundo el día 14 de julio de 2004, fecha del registro de entrada en la Delegación Especial del País Vasco (páginas 32 y 33 de los autos). Pero esta circunstancia no determina la pérdida del derecho a la devolución; únicamente implica que el plazo de seis meses del que disponía la Agencia Tributaria para proceder, en su caso, a practicar liquidación provisional se computase desde la fecha de su presentación.

Existe, no obstante, una discrepancia que recoge el fundamento segundo de la sentencia impugnada en el relato de hechos, entre la opción que «Spare» manifestó en la declaración-liquidación de diciembre de 2003, compensación del saldo a su favor con las declaraciones-liquidaciones de los siguientes períodos liquidatorios, y la que refleja en el resumen anual del ejercicio 2003, devolución de dicho saldo.

Esta Sala ha dicho que el contenido propio de la declaración-resumen anual del impuesto sobre el valor añadido debe ser congruente con el de las declaraciones-liquidaciones trimestrales o mensuales, según los casos, pues en otro caso serían contradictorias y, por ende, rechazables [ sentencia de 25 de noviembre de 2009 (casación 983/04 , FJ 4º)]. De donde cabe colegir que no es posible cambiar la opción manifestada en la última declaración-liquidación del ejercicio 2003, la del mes de diciembre, por la reflejada en la declaración resumen anual del ejercicio 2003, y menos aún cuando, como en este caso, la fecha de presentación de la última declaración-liquidación del ejercicio (15 de julio de 2004) sea posterior a la del resumen anual (14 de julio de 2004).

Encabeza el fundamento jurídico segundo de la sentencia impugnada el siguiente párrafo: «Relata la representación de la sociedad recurrente los hechos en los que basa su demanda, indiscutidos por la demandada, y que son los que resumidamente pasamos a exponer [...]».

Con respecto a lo que se está aquí examinando, ese mismo fundamento dice: «En el mes de julio de 2004, SPARE presenta en la AEAT una nueva autoliquidación correspondiente al mes de diciembre de 2003 (folios 38 y 39 de los autos), con un resultado a devolver de 7.387.117,74 euros, si bien por error consignó dicha cantidad en la casilla que reflejaba el resultado a compensar . También presentó el modelo 392, declaración resumen anual del IVA del año 2003, en el que claramente se reflejó el resultado de 7.387.117,74 euros a devolver (Folios 34 a 37 de los autos)».

Pero no era, sin embargo, un hecho indiscutido por la parte demandada, pues ningún sentido tendría entonces el siguiente párrafo que se extracta del cuerpo del escrito de contestación a la demanda (páginas 3 y 4): «Son necesarios para pedir la devolución del IVA una serie de requisitos que no concurren en el actor en la devolución del IVA correspondiente al año 2003 como vamos a ver a continuación: En primer lugar, SOLICITARLO: Así las cosas dice el artículo 115 que "podrá solicitarlo». Sin embargo el actor el día 15 de junio de 2004 presentó telemáticamente declaración-liquidación del mes de diciembre de 2003 consignado un importe a COMPENSAR de 7.387.117,74 euros. De tal suerte que en primer lugar, el actor no puede reclamar a la AEAT la devolución de la cantidad correspondiente al año 2003 porque no la ha pedido. El actor pidió la compensación con la declaración-liquidación presentada el 15 de junio de 2004 (folio 38 y 39 del expediente) y no la devolución por lo tanto ninguna obligación de devolución pesa sobre la AEAT».

Así las cosas, este primer submotivo del segundo motivo de casación ha de ser acogido, por lo que procede que resolvamos el debate suscitado en la instancia, en cumplimiento del artículo 95.2, letra d), de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso-administrativa .

Spare

también adujo en su demanda, para justificar lo que califica como claro error, que: (i) no hay duda alguna de que solicitó la devolución ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria y (ii) hay numerosas evidencias que acreditan que ésta tuvo por realizada dicha petición.

(i) Explica para defender su primer argumento que ante la Hacienda Foral de Vizcaya formuló en tiempo y forma la solicitud de devolución, y que ninguna autoliquidación posterior y extemporánea puede modificar la opción realizada dentro del plazo reglamentario de presentación de la declaración-liquidación correspondiente a cada uno de los períodos.

Sucede, sin embargo, que cuando «Spare» presentó fuera del plazo reglamentario la declaración-liquidación por el período diciembre de 2003 y la declaración resumen anual del ejercicio 2003 ante la Delegación Especial en el País Vasco de la Agencia Estatal de Administración Tributaria aceptó estar obligada a presentar tales declaraciones ante las dos Administraciones tributarias, la común y la foral, en función del porcentaje de reparto (95,56 por 100, Hacienda estatal, 4,44 por 100, Hacienda foral de Vizcaya), ex artículo 29, apartados Tres y Cuatro, de la Ley 12/2002, de 23 de mayo de 2002 , por el que se aprobó el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, y no tenía por qué ejercitar idéntica opción -compensación o devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre- en las declaraciones presentadas ante las dos Administraciones tributarias. Luego ninguna incidencia puede tener aquella opción por la que se decantó ante la Hacienda foral para determinar cuál fue la que hizo valer ante la Hacienda estatal.

(ii) Es irrelevante igualmente que en el posterior procedimiento de comprobación e investigación iniciado mediante comunicación notificada a «Spare» el 16 de diciembre de 2004 por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial en el País Vasco de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que afectó al impuesto sobre el valor añadido de ese mismo ejercicio 2003, se aluda expresamente a la devolución que dicha mercantil solicitó por ese impuesto y período, porque eso no significa que fuera esa la opción que había de entenderse que ejerció en derecho, simplemente identifica el origen del susodicho procedimiento indagatorio.

Y tampoco puede darse trascendencia al hecho de que aparezca el saldo pedido como resultado a devolver en los registros internos de la Agencia Estatal de Administración Tributaria para ese ejercicio 2003, puesto que la pantalla impresa (página 229 de los autos) menciona en su rótulo el modelo 392, esto es, la declaración resumen anual por el ejercicio 2003, y en ella no hay duda de que la opción reflejada era la de devolución, pero ya se ha dicho que ese dato no puede prevalecer frente a la que se hizo constar en la declaración-liquidación correspondiente al mes de diciembre de 2003.

En consecuencia, el recurso contencioso-administrativo de «Spare» ha de ser desestimado en este aspecto, puesto que la Agencia Estatal de Administración Tributaria no podía devolver cantidades para las que la mencionada sociedad había solicitado la compensación.

CUARTO .- En lo que atañe a las devoluciones solicitadas en los meses de enero, febrero y marzo de 2004 (segundo submotivo), el abogado del Estado considera que no concurría un requisito previsto en el artículo 116 de la Ley 37/1992 para obtenerlas, puesto que «Spare» no estaba debidamente inscrita en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos a que se refiere el artículo 30 del Reglamento del impuesto, ya que la solicitud de inclusión en el mismo no producía la incorporación automática del solicitante, sino que era la Administración la que, previas las oportunas comprobaciones, inotaba al obligado, y dicha anotación no se verificó hasta el 14 de julio de 2004, no siendo así procedentes las devoluciones pedidas, al no concurrir el requisito de presentación en tiempo y forma.

Señala con razón la sociedad recurrida que los meses de febrero y marzo de 2004 no pueden ser cuestionados, al haber sido inadmitido el recurso de casación en relación con ellos.

Hecha esta relevante precisión, procede recordar lo que disponía entonces el artículo 116 de la Ley 37/1992 :

Uno. Los sujetos pasivos que, durante el año natural inmediato anterior o durante el año natural en curso, hubieran realizado las operaciones que se indican en el apartado siguiente por importe global superior a veinte millones de pesetas, tendrán derecho a la devolución del saldo a su favor existente al término de cada período de liquidación hasta el límite resultante de aplicar el tipo impositivo general del impuesto al importe total, en dicho período, de las mencionadas operaciones.

Dos. La devolución descrita en el apartado anterior se aplicará a las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 25 y 64 o no sujetas del artículo 68, apartado cuatro de esta Ley.

Cuando estas operaciones originen pagos anticipados, podrán acogerse igualmente al derecho a la devolución regulado en este artículo, como exportaciones, entregas o servicios efectivamente realizados durante el año natural correspondiente.

Tres. A los efectos de este artículo, se entenderá por importe de las exportaciones, entregas y prestaciones de servicios, la suma total de las contraprestaciones correspondientes, incluidos los pagos anticipados o en su defecto, de los valores en el interior de los bienes exportados o entregados y de los servicios prestados.

Cuatro. En los supuestos a que se refiere el artículo 15, apartado dos, de esta Ley, la persona jurídica que importe los bienes en el territorio de aplicación del impuesto podrá recuperar la cuota satisfecha a la importación cuando acredite la expedición o transporte de los bienes a otro Estado miembro y el pago del impuesto en dicho Estado.

Cinco. Reglamentariamente se determinarán, los requisitos y el procedimiento para poder ejercitar el derecho establecido en este artículo

.

Por su parte, el artículo 30.3 del Reglamento del impuesto sobre el valor añadido de 1992, preceptuaba:

Para poder ejercitar el derecho a la devolución establecido en el artículo 116 de la Ley del Impuesto , los sujetos pasivos deberán solicitar la inscripción en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos que, a tal efecto, deberá llevarse en las delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

En dicho Registro podrán inscribirse los sujetos pasivos que reúnan los requisitos a que se refiere el citado precepto de la Ley y deberán solicitar la baja quienes dejen de cumplirlos.

Las solicitudes de inclusión o de baja en el citado Registro deberán presentarse en el mes de enero del año en que deba surtir efectos. No obstante, en el caso de que la cifra de operaciones se supere en el año en curso, las solicitudes de inclusión deberán presentarse en el período comprendido entre el día siguiente a aquél en que se supere la mencionada cifra y último día del plazo para la presentación de la correspondiente declaración

.

El abogado del Estado sostiene que «Spare» no estaba debidamente inscrita en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos y que dicha inscripción no se verificó hasta el 14 de julio de 2004.

El fundamento jurídico segundo de la sentencia recurrida relata sobre el particular que:

[C]on fecha 19 de enero de 2004, SPARE, S.A. presentó en la AEAT una declaración censal (modelo 036) causando alta en sus obligaciones fiscales y solicitando su inclusión en el Régimen de Exportadores. Igualmente, y con el ánimo de despejar dudas, presentó un escrito en el que explicaba las razones de tal solicitud (folios 1 a 3 de los autos).

La solicitud de alta en el Régimen de Exportadores no provocó ninguna resolución expresa por parte de la AEAT, pero después de trascurridos más de tres años desde la solicitud en cuestión, no se ha tenido conocimiento de su rechazo, es más, en el ejercicio 2005 se produjeron las devoluciones mensuales, lo que implícitamente supone la aceptación de la solicitud, y la inclusión de la sociedad en el Régimen de Exportadores

.

Consta en el expediente administrativo (páginas 1 a 3) y en los autos (página 50) que el 19 de enero de 2004 «Spare» solicitó el alta el en Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos, con efectos desde el 1 de enero de 2003. Aparecen también en los autos varios documentos relacionados con dicha solicitud: el primero, fechado el 12 de febrero de 2004 (página 178), requiriendo a «Spare» documentación adicional, que contestó en su escrito de fecha 19 de febrero de 2004 (páginas 179 a 184); el segundo, datado el 31 de marzo de 2004, que contempla una orden de servicio firmada por la Inspectora Regional del País Vasco, por la que se autoriza a los agentes tributarios don Maximo y don Victorio , bajo la coordinación de la subinspectora doña Ascension , a realizar las comprobaciones relativas a la solicitud de inclusión de «Spare» en el antedicho registro, a la que se acompaña una diligencia suscrita por los citados agentes tributarios sobre el resultado de la pesquisa; y el tercero, con registro de entrada 6 de abril de 2004, dirigido por «Spare» a la Inspectora Regional, con el que la mercantil dice adjuntar toda la documentación requerida por los agentes.

Finalmente, obra también en los autos (página 204) una nueva declaración censal de alta en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos registrada esta vez el 14 de julio de 2004, en la que la inclusión en dicho registro se pide con efectos desde el 1 de diciembre de 2003.

Luego «Spare» presentó no una sino dos solicitudes de alta, la primera el 19 de enero de 2004 y la segunda el 14 de julio de 2004. Como cabía esperar, la ahora recurrida otorga validez a la primera de ellas, mientras que el abogado del Estado se la da a la segunda, pero no le anuda los efectos registrales solicitados temporalmente por «Spare», esto es, desde el 1 de diciembre de 2003, pues entiende producida su inscripción en el mencionado registro con efectos desde la fecha en que presentó la segunda solicitud.

Aduce «Spare» en su escrito de oposición al presente recurso que el abogado del Estado nada dijo sobre el particular en la contestación a la demanda, pero no hay una cuestión nueva como insinúa la sociedad recurrida, por cuanto, si bien es cierto que no mencionó la fecha de 14 de julio de 2004, no lo es menos que dijo, textualmente, en la contestación a la demanda de instancia, que «[r]especto de la solicitud de devolución de los tres primeros meses del año 2004 el problema que se plantea es distinto porque en este caso sí solicitó la devolución. En este caso el problema es que el actor no estaba inscrito en el Registro de [Exportadores] y otros Operadores Económicos» (páginas 4 y 5), y, después de transcribir parcialmente el artículo 30.3 del Reglamento del impuesto sobre el valor añadido de 1992, añadió que «[e]l precepto es claro en sus términos y para poder practicar cualquier devolución del IVA soportado es necesario hallarse inscrito en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos» (página 5). En consecuencia, tanto en la instancia como en casación la abogacía del Estado defiende que no procedía devolver lo solicitado por «Spare» en los tres primeros meses de 2004 (recuérdese que en casación los meses de febrero y marzo no han sido admitidos a trámite) por no estar inscrita cuando lo pidió en el tantas veces citado registro.

Afirma el fundamento jurídico segundo de la sentencia recurrida que «[l]a solicitud de alta en el Régimen de Exportadores no provocó ninguna resolución expresa por parte de la AEAT, pero después de trascurridos más de tres años desde la solicitud en cuestión, no se ha tenido conocimiento de su rechazo, es más, en el ejercicio 2005 se produjeron las devoluciones mensuales, lo que implícitamente supone la aceptación de la solicitud, y la inclusión de la sociedad en el Régimen de Exportadores».

Resulta que, con fecha 4 de junio de 2004, «Spare» admite no estar todavía inscrita en el mencionado registro, puesto que en el "solicito" de las alegaciones que presentó a la propuesta de liquidación provisional del mes de enero de 2004 (le fue notificada el 26 de mayo de 2004 y en ella no se le reconocía cantidad alguna a devolver, dado que el porcentaje de impuesto sobre el valor añadido atribuible a la Administración del Estado era del 0 por 100, atendiendo a los datos de que disponía la Agencia Estatal de Administración Tributaria), pidió que se estimara (folio 25 del expediente):

Que el porcentaje provisional que resultaba aplicable a mi representada durante el ejercicio 2004 es coincidente, al menos, con el establecido por el Inspector Jefe de la Hacienda Foral de Bizkaia, máxime cuando el mismo será el que esta parte fijará en la regularización que la misma llevará a cabo en relación con el mencionado concepto impositivo y período 2003.

Que de idéntica manera esta parte solicita, que tal y como en su momento se suplicó a esa Administración Tributaria, se proceda a incluir con fecha 1 de enero de 2004 a mi representada en el Registro de Exportadores de forma tal que se efectúen las devoluciones pertinentes acorde con la solicitud contenida en el cuerpo del presente párrafo y del anterior

.

Y tampoco puede olvidarse que el Anexo 4 del Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, por el que se modifican determinados procedimientos tributarios (BOE de 29 de mayo), incluyó el procedimiento para tramitar las solicitudes de inclusión en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos, previsto en el artículo 30.3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido de 1992 , dentro de los que debían entenderse desestimados cuando no recayera resolución dentro del plazo en que debían ser resueltos.

Pero «Spare» sostiene en su escrito de oposición al recurso de casación que, como indicó en el de demanda, su solicitud de alta en el mencionado registro nunca provocó una resolución expresa de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por lo que, en aplicación de lo previsto en el artículo 104.3, segundo párrafo, de la Ley General Tributaria de 2003 , las actuaciones posteriores de sus órganos permiten considerar que fue aceptada sin problemas. Resultando, en todo caso, indubitado que nunca conoció su hipotético rechazo y que durante el año 2005 se produjeron devoluciones mensuales del impuesto sobre el valor añadido, lo que implícitamente significa que la solicitud fue aceptada.

No repara dicha sociedad en que la entrada en vigor de la Ley General Tributaria de 2003 se produjo el 1 de julio de 2004 y el apartado 1 de su disposición transitoria tercera establece expresamente que los procedimientos tributarios iniciados antes de aquella fecha se regirían por las normas previas hasta su conclusión, por lo que claramente no afecta al procedimiento iniciado con la solicitud de alta presentada por «Spare» el 19 de enero de 2004.

Pero es que tampoco había de entenderse tácitamente aceptada la petición de alta en Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos que presentó el 14 de julio de 2004, esto es, cuando ya había entrado en vigor la Ley General Tributaria de 2003, porque el primer párrafo de su artículo 104.3 remite a la norma reguladora del procedimiento de que se trate para determinar los efectos que, en los iniciados a instancia de parte, producirá el vencimiento del plazo máximo de resolución sin haberse notificado resolución expresa, y entonces seguía vigente la consideración del procedimiento de inclusión en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos, previsto en el artículo 30.3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido de 1992, como uno de los que debían entenderse desestimados por silencio, conforme al Anexo 4 del citado Real Decreto 803/1993.

Confirma esta interpretación que los efectos del silencio en ese procedimiento continuaran regulándose del mismo modo, una vez que el Real Decreto 803/1993 fue derogado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE de 5 de septiembre). En efecto, el número 10 del apartado Uno de la disposición adicional primera de este Real Decreto 1065/2007 , mientras estuvo vigente [fue derogado por el Real Decreto 2126/2008, de 26 de diciembre (BOE de 27 de diciembre)] establecía: «Los procedimientos que se relacionan a continuación podrán entenderse desestimados por haber vencido el plazo máximo establecido sin que se haya notificado resolución expresa: 10. Procedimiento para tramitar las solicitudes de inclusión en el Registro de exportadores y otros operadores económicos, previsto en el artículo 30.3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido , aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre».

En definitiva, la aceptación tácita por la Agencia Estatal de Administración Tributaria de la solicitud de alta en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos formulada por «Spare» sólo podría concurrir a partir del momento en que ésta hubiera comenzado a realizar devoluciones por el impuesto sobre el valor añadido que presupusieran la inscripción de dicha mercantil en ese registro, esto es, en 2005 según indica esa sociedad y ratifica la Sala de instancia, pero nunca antes.

Así las cosas, a falta de resolución expresa por la Agencia Estatal de Administración Tributaria sobre las solicitud de inclusión formulada el 19 de enero de 2004 en el Registro de Exportadores y otros Operadores Económicos, esto es, de la que fue presentada en el plazo previsto en el último inciso del artículo 30.3 del Reglamento del impuesto sobre el valor añadido de 1992 («[l]as solicitudes de inclusión o de baja en el citado Registro deberán presentarse en el mes de enero del año en que deba surtir efectos»), impide entenderla inscrita a en dicho registro cuando presentó la declaración-liquidación por el impuesto sobre el valor añadido correspondiente al mes de enero de 2004, el 19 de febrero de 2004 (folio 7 del expediente administrativo), y, al no estarlo, no podía ejercitar el derecho a la devolución que pidió al amparo del artículo 116 de la Ley 37/1992 , puesto que lo hizo en el modelo 332, «I.V.A. Exportadores y otros operadores económicos». No modifica esta conclusión la solicitud de alta en el precitado registro formalizada por «Spare» el 14 de julio de 2004, pues también debía entenderse desestimada por silencio.

Que «Spare» no tuviera derecho a la devolución solicitada en la declaración-liquidación correspondiente al mes de enero de 2004, por incumplimiento de uno de los requisitos previstos para reconocérsela, no prejuzga el resultado de dicha declaración- liquidación, puesto que podría compensar con otras posteriores el saldo solicitado a devolver, sin perjuicio, como es lógico, de la posibilidad de comprobación e investigación de lo declarado por parte de la Administración tributaria.

En consecuencia, este submotivo segundo del segundo motivo de casación también ha de ser acogido y para resolver el debate suscitado en la instancia, como nos demanda el artículo 95.2, letra d), de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso- administrativa , basta remitir a todo lo razonado en este fundamento, lo que nos conduce a desestimar el recurso contencioso- administrativo promovido por «Spare» en este extremo, pero sólo en lo que atañe al período liquidatorio enero de 2004, puesto que los meses de febrero y marzo de 2004 no han sido admitidos en casación.

QUINTO .- Con el desenlace al que hemos llegado en el anterior fundamento de derecho y en que le precede quedan fuera de juego todos los pedimentos de la demanda de instancia, por lo que, con alcance para las devoluciones solicitadas por «Spare» en los meses de diciembre de 2003 y enero de 2004, ha de ser íntegramente desestimado el recurso contencioso-administrativo que interpuso contra la inactividad de la Dependencia Regional de Gestión de la Delegación Especial del País Vasco de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

SEXTO .- El éxito del recurso de casación determina, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de esta jurisdicción , que no proceda hacer un especial pronunciamiento sobre las costas causadas en su tramitación, sin que, en virtud del apartado 1 del mismo precepto, se aprecien circunstancias de mala fe o de temeridad que obliguen a imponer expresamente a una de las partes las costas de la instancia.

Acogemos el recurso de casación 1408/09, interpuesto por la Administración General del Estado contra la sentencia dictada el 26 de enero de 2009 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco (Sección 1ª) en el recurso 637/07 , que casamos y anulamos

En su lugar

1. ) Desestimamos el recurso contencioso-administrativo promovido por SPARE, S.A., contra la inactividad de la Dependencia Regional de Gestión de la Delegación Especial del País Vasco de la Agencia Estatal de Administración Tributaria respecto a las devoluciones solicitadas en las declaraciones-liquidaciones presentadas por el impuesto sobre el valor añadido de los meses de diciembre de 2003 y enero de 2004

2. ) No hacemos expresa condena sobre las costas causadas, tanto en la instancia como en casación

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Juan Gonzalo Martinez Mico D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Oscar Gonzalez Gonzalez González D. Ramon Trillo Torres D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.