STS, 27 de Noviembre de 2001
| ECLI | ES:TS:2001:9280 |
| Procedimiento | D. JAIME ROUANET MOSCARDO |
| Fecha de Resolución | 27 de Noviembre de 2001 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintisiete de Noviembre de dos mil uno.
Visto el presente recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil LA TOJA S.A., representada por el Procurador Don Argimiro Vázquez Guillén y asistida del Letrado Don José Luis de Juan Peñalosa, contra la sentencia dictada, con fecha 18 de marzo de 1996, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, estimatoria parcial del recurso de dicho orden jurisdiccional número 208.383/1990 promovido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, TEAC, de 26 de septiembre de 1990 por la que se había estimado en parte la reclamación de tal naturaleza deducida contra la resolución de la Dirección General de Tributos de 3 de septiembre de 1985, sobre liquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio de 1981; recurso de casación en el que ha comparecido, como parte recurrida, la ADMINISTRACION DEL ESTADO, representada por el Abogado del Estado.
En la indicada fecha de 18 de marzo de 1996, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 208.383/1990, con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: En atención a lo expuesto, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: ESTIMAR EN PARTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de LA TOJA, S.A. contra Resolución de 26 de septiembre de 1990 del Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la expresada resolución impugnada por su conformidad a Derecho, salvo en los extremos referidos en el Fundamento núm. 7 de esta Sentencia, en los que concretamente se anula, ordenando a la Administración la práctica de una nueva liquidación en sustitución de la impugnada que deberá ajustarse a lo razonado en el precitado Fundamento Jurídico".
Contra la citada sentencia, la representación procesal de la entidad mercantil LA TOJA S.A. preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el ABOGADO DEL ESTADO su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 20 de noviembre de 2001, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
La sentencia de instancia, que ha estimado en parte el recurso contencioso administrativo número 208.383/1990 interpuesto por la TOJA S.A. contra la resolución del TEAC de 26 de septiembre de 1990 por la que se había estimado, también en parte, la reclamación económico administrativa promovida contra la resolución dictada, el 3 de septiembre de 1985, por la Dirección General de Tributos, sobre la liquidación de Impuesto de Sociedades del ejercicio del año 1981, SE FUNDA, en síntesis, y en lo que aquí interesa, en los siguientes razonamientos:
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La compensación de pérdidas de ejercicios anteriores no puede ser resuelta del modo propuesto por la recurrente (en el sentido de que el exceso que había en el importe originariamente compensado en su autoliquidación sea compensado en el ejercicio de 1981 -al no considerar admisible la aplicación que la Inspección hizo de ella al ejercicio de 1980, por estar ésta todavía pendiente de impugnación-) por faltar el presupuesto básico para ello, esto es, la existencia misma de las pérdidas (pues tal afirmación, puesta de manifiesto por la Inspección, goza de la presunción de certeza que a las Actas otorga el artículo 145.3 de la Ley General Tributaria, LGT, sin que la interesada la haya desvirtuado).
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Las partidas que la actora pretende que sean consideradas como "gastos fiscalmente deducibles" en el Impuesto de Sociedades deben conceptuarse, como lo ha hecho la Dirección General y TEAC, como "liberalidades" no deducibles, pues el que se hayan realizado una serie de gastos con un genérico ánimo de lucro, dada la condición de entidad mercantil de la interesada, no impide que cada uno de dichos gastos, como la propia actora reconoce, carezca de contraprestación; y esta falta de contraprestación es, justamente, lo que caracteriza a las liberalidades, cualquiera que fuese su denominación, para constituir partidas no deducibles conforme a lo establecido en el artículo 14.f) de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre ("No tendrán la consideración de partidas deducibles para la determinación de los rendimientos: Las liberalidades, cualquiera que fuese su denominación ... A estos efectos, no se considerarán liberalidades aquellas prestaciones en las que haya contraprestación ... y las cantidades que las empresas dediquen a la promoción de sus productos").
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El Tribunal Supremo, interpretando dicho artículo 14.f), ha entendido que no constituyen promoción de productos de la empresa, primero, "los obsequios y donativos y las comidas al personal de la misma, el homenaje al ex-Director, el lunch de Navidad, los regalos y cestas de Navidad, los gastos del Consejo y del Comité, y, en general, cualesquiera gastos en relación con el citado personal"; segundo, "las atenciones a clientes, como agendas, fiestas, invitaciones, etc."; y, finalmente, "las atenciones con otras empresas -visita del Presidente de otra entidad o gastos a proveedores- y con la Prensa y Autoridades".
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Si bien es cierto que el Tribunal Supremo declaró la nulidad del artículo 125.f) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 2631/1982, de 18 de octubre (que desarrollaba el concepto de liberalidades como partida no deducible, "cualquiera que fuese su denominación"), por ser más extenso que el del propio artículo 14 de la Ley 61/1978, también lo es que, a tenor de la doctrina jurisprudencial, la noción de "promoción de sus productos" ha de ser objeto de interpretación estricta, sin que pueda llegar a comprender los 'gastos efectuados respecto del personal de la empresa', ni tampoco 'aquellos otros por relaciones públicas con clientes o proveedores', que sí, en cambio, han venido a constituir gasto deducible en el artículo 14.1.e) de la nueva Ley 43/1995, de 27 de diciembre, reguladora del Impuesto, en el que se concreta la abstracta noción de "promoción de sus productos" (que incluía la Ley 61/1978) en el sentido de que se trata de "gastos realizados para promocionar directa o indirectamente la venta de bienes y la prestación de servicios" (que, a los efectos que ahora importan, si bien no es norma de aplicación al caso, puede servir, no obstante, como criterio de interpretación).
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La aplicación de tales criterios orientativos a las concretas partidas litigiosas determina que no puedan considerarse gastos deducibles las englobadas bajos los epígrafes "Obsequios e Invitaciones Gran Hotel", "Varios Gran Hotel", "Relaciones Públicas", "Invitaciones y entradas al Casino", "Invitaciones Bar" e "Invitaciones Tienda".
Por el contrario, sí que pueden ser considerados gastos de promoción de productos los incluídos en las partidas "Varios complejo Gran Hotel" (aportaciones a organizaciones de competiciones deportivas en la isla de La Toja como medio de atraer a la clientela y de promoción indirecta de sus servicios), "Varios Campo de Tiro" (actividades instrumentales de las competiciones en las que se procede a entregar trofeos -que han sido conceptuados como gasto deducible por la propia Dirección General de Tributos-) y "Publicidad y propaganda" (invitaciones de estancias en el Hotel a jugadores cualificados, trofeos de concursos deportivos y la denominada 'semana de Galicia en el Casino de Estoril' -que no dejan de ser, igualmente, promociones indirectas de la actividad hotelera-).
El problema queda, pues reducido, a especificar si las partidas reseñadas en el primer párrafo de esta letra D) deben reputarse, o no, "liberalidades no deducibles".
El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se funda en el único y siguiente motivo impugnatorio: Infracción de los artículos 13 y 14 de la Ley 61/1978 ("Partidas deducibles y no deducibles") y 18 del mismo Texto ("Compensación de pérdidas"), porque, (a), la noción de liberalidad debe interpretarse muy restrictivamente pues todos los gastos que hacen las empresas se realizan para producir ingresos y son, por tanto, necesarios, y, así, según el artículo 14.1.e) de la nueva Ley 43/1995 (que, aun siendo posterior al ejercicio de autos, puede servir de criterio interpretativo), no se reputan liberalidades "los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores, ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa, ni los relacionados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos" (de modo y manera que las distintas partidas, antes especificadas y a las que se contraen las presentes actuaciones, deben ser, en opinión de la recurrente, objeto de deducción); y, (b), las pérdidas, del año 1979, están probadas y deben ser compensadas, como así lo reconoce la propia Inspección, pero el problema es que la empresa las ha compensado en el ejercicio liquidatorio de 1981 y la Inspección en el de 1980, y se da la circunstancia de que la liquidación de 1980, que es la derivada del Acta de la Inspección, está aún pendiente del recurso jurisdiccional número 207.138 de la Audiencia Nacional y en tal situación de provisionalidad no es aceptable que se anule la compensación hecha por la empresa en 1981.
No obstante todo lo argüído por la parte recurrente, con argumentos de una gran sutileza fáctico jurídica, no procede estimar el presente recurso casacional, habida cuenta que:
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Por lo que respecta a las liberalidades conceptuadas como no deducibles: No cabe sino confirmar lo al efecto declarado en la sentencia recurrida, pues, a tenor, precisamente de lo sentado, reiteradamente, en las sentencias, entre otras, de esta Sala de 17 de febrero (dictada en recurso de apelación en interés de la Ley) y 1 de junio de 1987, 18 de junio, 16 de julio y 20 de septiembre de 1988, 20 de enero y 27 de febrero de 1989, 27 de diciembre de 1991 (anulatoria, por su excesivo laconismo y ambigüedad conceptual, del artículo 125.f del Real Decreto 2631/1982), 25 de enero y 27 de abril de 1995, 24 de septiembre de 1997 (dos sentencias) y 29 de junio y 4 de julio de 1999, debe inferirse que, aun cuando la sentencia 1 de octubre de 1997 parece apuntar la posibilidad de la aplicación de los criterios interpretativos, más extensivos, ya apuntados en el artículo 14.1.f) de la nueva Ley 43/1995, no debe olvidarse que tal precepto y lo en él establecido (que da contenido específico al concepto jurídico indeterminado del "liberalidad") no estaba, sin embargo, ya, en vigor al tiempo de los hechos examinados en estos autos (que, por tanto, han de someterse a la doctrina que ha venido imperando incluso hasta las últimas sentencias antes citadas del año 1999).
En consecuencia, debe confirmarse la conclusión al respecto contenida en la sentencia recurrida, porque, además de ser la traducción técnico jurídica dimanante de la valoración probatoria efectuada por el Tribunal a quo en relación con las circunstancias de cada uno de los conceptos o partidas conceptualmente controvertidas (con la consecuencia de no poder ser objeto de revisión en esta vía casacional), constituye la respuesta exigida por la reiterada doctrina a la que hemos hecho mención.
Por tanto, como dice la sentencia de instancia, no pueden conceptuarse como partidas deducibles las englobadas bajo los epígrafes: 1.- "Obsequios e invitaciones Gran Hotel", porque son invitaciones a personas organizadoras de congresos o torneos o relacionadas con la promoción hotelera y regalos de boda a contrayentes, que o bien son gastos a proveedores o bien son atenciones a clientes, pero, en cualquier, constituyen supuestos, todos ellos, excluídos jurisprudencialmente del concepto de "promoción de sus productos"; 2.- "Varios Gran Hotel", porque no se refieren sino a atenciones a clientes - obsequios diversos, comidas en restaurantes y pagos por cuenta de los mismos- o a donativos al personal -descuentos en ventas en la tienda de la sociedad o cestas de Navidad- que, asimismo, quedan extramuros del citado concepto de "promoción de sus productos"; 3.- "Relaciones públicas", pues no son susceptibles, tampoco, de poder estar comprendidas en el citado concepto jurídico indeterminado; y, 4.- "Invitaciones y entradas al Casino", "Invitaciones al Bar" e "Invitaciones a la Tienda", por las mismas razones.
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La compensación resulta inviable porque, como puntualiza la sentencia de instancia, uno de sus términos de contraste, la existencia misma de las pérdidas, no ha quedado debidamente demostrada (por la interesada), frente a la presunción de veracidad que ostenta, a tal efecto, el Acta de la Inspección en su momento levantada.
Procediendo, por tanto, desestimar el presente recurso casacional, deben imponerse las costas causadas en el mismo, por imperativo legal, a la parte recurrente, a tenor de lo a tal fin prescrito en el artículo 102.3 de la LJCA (versión del año 1992).
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la entidad mercantil LA TOJA S.A. contra la sentencia dictada, con fecha 18 de marzo de 1996, en el recurso contencioso administrativo número 208.383/1990, por la Sección Segunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso casacional a la citada parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos .
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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