El impuesto sobre el patrimonio en España. Posiciones de la doctrina científica acerca del mantenimiento o la supresión. Análisis crítico

AutorFrancisco García-Fresneda Gea
CargoProfesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Granada
Páginas9-52

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Lo que nuestra generación ha olvidado
es que el sistema de propiedad privada
es la más importante garantía de la libertad

F.A. VON HAYEK Camino de servidumbre (1944)

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1. Introducción
1.1. Ideas previas

El Impuesto sobre el Patrimonio presenta en la actualidad un carácter esencialmente controvertido, puesto que apenas permanece vigente en países de la ocde, pudiendo citar como ejemplo a Fran-cia. Se trata de un impuesto de aplicación muy minoritaria y que no existe en aquellos países que se incorporaron en los últimos años a la Unión Europea1. El Impuesto sobre el Patrimonio fue suprimido en Dinamarca en el año 1995, Alemania lo derogó en 1997, mientras que Holanda lo hizo en el año 2000.

La tendencia, no obstante, en los países de la ocde ha consistido en la desaparición del Impuesto sobre el Patrimonio, como consecuencia de la liberalización en los movimientos de capitales, la competitividad de los sistemas tributarios y las dificultades de gestión que este impuesto presenta. Lo que hace que se convierta en un medio disuasorio de la entrada de capitales.2

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El Impuesto sobre el Patrimonio en España se aplica únicamente sobre las personas físicas, con una periodicidad anual y recae sobre los derechos de contenido económico. La Ley 19/1991 llevo a cabo destacadas modificaciones en cuanto a la valoración de los activos que integran la base imponible, como son los inmuebles, los activos afectos a actividades económicas y los valores que no cotizan en Bolsa.

Con posterioridad se introdujo la exención del capital afecto a actividades empresariales y profesionales, siempre que la actividad se llevara a cabo de modo habitual, personal y directo por el sujeto pasivo y constituyera su principal fuente de renta. También estaban exentas las participaciones en entidades que desarrollasen dichas actividades.3Estamos ante un impuesto de titularidad estatal, en el que la recaudación y determinados poderes normativos se han cedido a las Comunidades Autónomas, en virtud de los artículos 31 y 47 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, respecto a los contribuyentes con residencia habitual en su territorio.4Este impuesto también genera problemas de doble imposición con otros impuestos del sistema tributario español.5

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Los tipos de gravamen efectivos resultantes del Impuesto sobre el Patrimonio son bastante uniformes en la mayor parte del territorio español, oscilando entre el 0,28 y el 0,34, en el año 2005. La escasa recaudación de este impuesto, debido fundamentalmente a las exenciones y a los criterios de valoración regulados en la Ley 19/1991, ha incidido en la función redistributiva del mismo.

1.2. Creación y trayectoria del Impuesto sobre el Patrimonio en España (1977-2007)

En España el Impuesto sobre el Patrimonio fue introducido en la Reforma Tributaria del año 1977 (Reforma Tributaria Fernández Ordoñez/Fuentes Quintana), y se le otorgó una importante función, puesto que no había existido con anterioridad en España. Se pretendía que fuese un impuesto complementario al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas con la intención de conseguir una mayor equidad en el reparto de la riqueza, así como también luchar contra el fraude fiscal, al asignársele una función censal o de control.6Sin embargo, la escasa recaudación obtenida, a pesar de ser un impuesto

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progresivo, hizo que no tuviera una incidencia destacable en la redistribución de la riqueza.

La Ley 50/1977, de 14 de noviembre, de Medidas Urgentes de Reforma Fiscal, creó con carácter excepcional y transitorio el Impuesto sobre el Patrimonio.7En la actualidad nos podría resultar sorprendente, las ideas de los expertos que redactaron el Informe sobre el Sistema Tributario Español. Criterios para su reforma, al considerar:

El Impuesto sobre el Patrimonio Neto, por su general aceptación en -precisamente- aquellas realidades fiscales socialmente más avanzadas, constituye una figura a cuya implantación debe aspirar todo sistema impositivo que intente su aproximación al que h o y es estimado como ideal.8Posteriormente, la Ley 20/1989 modificó determinadas normas de la Ley anterior a la Sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989.9También desempeñaba una función de carácter censal y de control del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El carácter definitivo del Impuesto sobre el Patrimonio se consagra a través de la Ley 19/1991, de 6 de junio, dejando de ser un impuesto excepcional y transitorio.10En la exposición de motivos de dicha

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Ley se detalla con claridad las nuevas perspectivas que se abrían al impuesto:

La regulación del nuevo impuesto sobre el patrimonio pone fin al carácter excepcional y transitorio que se predicaba del hasta ahora actualmente vigente, dando cumplimiento a lo que deben ser sus objetivos primordiales de equidad, gravando la capacidad de pago adicional que la posesión del patrimonio supone; de utilización más productiva de los recursos; de una mejor distribución de la renta y la riqueza y de actuación complementaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Hasta ahora el Impuesto sobre el Patrimonio ha cumplido principalmente una función de carácter censal y de control del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, limitando en consecuencia su operatividad como tributo independiente y, por tanto, su capacidad distributiva.

El nuevo impuesto, sin olvidar estos objetivos tradicionales asume, además, otros objetivos fundamentales como la consecución de una mayor eficacia en la utilización de los patrimonios y la obtención de una mayor justicia redistributiva complementaria de la aportada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El titular de las competencias normativas y de gestión correspondían al poder central del Estado en las Comunidades Autónomas de régimen común. Sin embargo, en virtud del acuerdo adoptado por el Consejo de Política Fiscal y Financiera de 23 de septiembre de 1996, se modificó la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas y se aprobó la Ley 14/1996, de 30 de diciembre, de Cesión de Tributos del Estado a las Comunidades Autónomas de Régimen Común.11Esta modificación conllevó que las Comunidades Autónomas asumían las funciones que, hasta entonces, correspondían al poder central del Estado.12

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Se exigió de modo continuado hasta el año 2007. La Ley 4/2008, de 23 de diciembre, dispuso una bonificación del 100% de la cuota íntegra, tanto para los sujetos pasivos por obligación personal como por obligación real.13

1.3. Supresión del Impuesto sobre el Patrimonio en España en el año 2008 y nueva entrada en vigor temporal para los años 2011 y 2012

En el año 2008 hubo en España elecciones generales y en los programas electorales de los dos partidos mayoritarios aparecía la supresión del Impuesto sobre el Patrimonio. El partido Socialista vencedor de las elecciones fue el encargado de dicha supresión con efectos desde el 1 de enero del año 2008.

La Ley 4/2008, de 23 de diciembre, suprime el Impuesto sobre el Patrimonio. En su exposición de motivos, de un modo, quizá demasiado parco, se comenta el porqué de tan importante decisión:

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Sin embargo, desde el momento de su establecimiento, las transformaciones, tanto del entorno económico internacional como las mismas modificaciones introducidas en el tributo, han hecho que pierda su capacidad para alcanzar de forma eficaz los objetivos para los que fue diseñado.

En el actual contexto, resulta necesario suprimir el gravamen derivado de este impuesto mediante la fórmula más idónea para asegurar su eliminación efectiva e inmediata.

Le Ley 19/1991, de 6 de junio, no se derogó. Siguió en vigor, y se creó una bonificación en la cuota del 100%, por medio de una modificación del artículo 33 de dicha Ley, y ya no hubo que pagar nada. También, y para evitar el mantenimiento de las obligaciones formales se derogaron sus artículos 6, 36, 37 y 38.14

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El Impuesto sobre el Patrimonio se exigió de nuevo, en virtud del Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restableció el mismo con carácter temporal durante los años 2011 y 2012, suprimiéndose la bonificación del 100%. En la exposición de motivos del citado Real Decreto-Ley se justificó dicho restablecimiento en la necesidad de asegurar la estabilidad de la economía española y favorecer la recuperación y el empleo, lo cual conllevó la adopción de medidas tributarias que aumentaron los ingresos públicos. En la configuración de estas medidas, que complementaron otras ya adoptadas, resultaba esencial la aplicación del principio de equidad para que haya una mayor contribución a la salida de la crisis por parte de quienes disfrutan de una mayor capacidad económica.15De este modo, en las circunstancias y efectos de la crisis económica hicieron necesario el restablecimiento efectivo del Impuesto sobre el Patrimonio, posibilitando que quienes más tengan contribuyan en mayor medida a la salida de la crisis y reforzando también el cumplimiento de los objetivos de estabilidad presupuestaria asumidos por España. Con ello se pretende lograr una mejor distribución de la renta y la...

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