El impuesto sobre el patrimonio en España
| Autor | Mónica Arribas León |
| Cargo | Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad Pablo de Olavide |
| Páginas | 9-57 |
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La situación generada en torno al Impuesto sobre el Patrimonio en España podría asemejarse en los últimos tiempos al de un “juguete roto”. Primero se suprime con eficacia en todo el territorio español a partir de 2008, con la única excepción del territorio foral de Guipúzcoa que lo hace a partir de 1 de enero de 2009. En 2011 se reactiva temporalmente durante dos años en el territorio común (ejercicios 2011 y 2012), salvo que la Comunidad Autónoma decida lo contrario. A continuación se promete que si se ganan las elecciones generales a celebrar el 20 de noviembre de ese mismo año 2011 se volverá a eliminar (PP1, CiU2), a reformar en profundidad (PSOE3, UPyD4) o a mantener (IU5). Y finalmente
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el Gobierno formado tras esas elecciones ha decidido “dejarlo morir”6.
Sin ningún género de dudas es una de las figuras impositivas más inestables que hay en el sistema tributario en la actualidad; ninguna otra presenta tantas incógnitas y tan dispares; ¿se mantendrá?, ¿se suprimirá?, ¿se reformará? De ahí nuestro interés en reflexionar acerca del mismo.
Debemos destacar, como punto de partida para analizar la situación de la imposición patrimonial en el seno de la Unión Europea, que no existen normas armonizadoras. La competencia es estatal. Los diferentes Estados miembros son libres para decidir si implantan o no un tributo que grave la riqueza neta total del sujeto, sin que se haya establecido límite alguno que observar desde la propia Unión Europea. Esto significa que al no existir armonización podría incluso llegar a darse en este campo una competencia desleal entre los Estados.
El Informe del Comité Fiscal y Financiero de la Comunidad Económica Europea, más conocido como Informe Neumark, lo consideraba, allá por el año 1962, como un impuesto oportuno, si bien con un tipo impositivo mínimo, ya que “serviría para realizar
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una discriminación fiscal de las rentas” y que “tendría además la ventaja de mejorar o corregir el control de las declaraciones de renta y de sucesiones”7.
Sin embargo, la renuncia a la imposición patrimonial es una realidad innegable en los Estados miembros de la Unión Europea8.
La mayoría nunca ha tenido una exacción de este tipo a partir de la segunda mitad del siglo XX; en esta tesitura nos encontramos con Bélgica, Bulgaria, Chipre, Eslovaquia, Eslovenia, Estonia, Grecia, Italia, Letonia, Lituania, Malta, Polonia, Portugal, Reino Unido, República Checa y Rumanía. En Hungría, el tributo introducido a partir del 1 de enero de 2010 bajo el título “wealth tax” no era propiamente un impuesto que gravase el patrimonio neto global del contribuyente; sólo sometía a imposición ciertos activos concretos como embarcaciones, aeronaves y vehículos, y fue abolido a mediados del año 2010 con el cambio de gobierno9.
Otros Estados se decantaron por gravar esta fuente de riqueza, aunque con el paso del tiempo la han derogado; tal es el caso de Austria, Dinamarca, Finlandia, Holanda, Irlanda, Luxemburgo y Suecia. Alemania presenta características especiales porque el impuesto no fue propiamente derogado por decisión del Gobierno sino que su Ley reguladora (Vermögensteuergesetz, de 14 de noviembre de 1990) fue declarada inconstitucional por el Tribunal Constitucional Federal en sentencia de 22 de junio de 1995; en este
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pronunciamiento el Tribunal no abolió la Ley sino que otorgó un plazo hasta el 1 de enero de 1997 para que la norma fuera reformada; transcurrido dicho plazo sin haberse aprobado una nueva Ley ni reformado la existente, el impuesto simplemente desapareció del sistema impositivo alemán10.
Por último nos encontramos con Francia y España, que tienen en vigor una figura impositiva en este sentido, aunque con una diferencia notable: mientras en Francia no tiene fecha de caducidad en España, de momento, sí la tiene: 2013.
Antes de entrar en el examen del régimen de nuestro Estado, vamos a esbozar las líneas generales que caracterizan a la figura francesa.
El Impôt de solidarité sur la fortune (ISF) es el sucesor del Impôt sur les grandes fortunes (IGF) creado en 1982. Actualmente está regulado en el Capítulo I bis del Título IV de la Primera Parte del Libro Primero del Código General de Impuestos francés, estructurado en siete secciones:
• Sección I. Ámbito de aplicación (artículos 885A y 885C)
• Sección II. Base imponible (artículos 885D a 885G ter)
• Sección III. Bienes exentos (artículos 885H a 885L)
• Sección IV. Bienes profesionales (artículos 885N a 885R)
• Sección V. Evaluación de la propiedad (artículos 885S a 885T ter)
• Sección VI. Cálculo del impuesto (artículos 885U a 885V bis
A)
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• Sección VII. Obligaciones de los contribuyentes (artículos 885W a 885Z)
Se caracteriza, como el Impuesto sobre el Patrimonio español, por su naturaleza de impuesto directo, personal, progresivo y periódico, sometiendo a imposición a las personas físicas, tanto residentes como no residentes, en el primer caso por su patrimonio mundial y en el segundo sólo por el que tengan en territorio francés.
Respecto a las reglas de cuantificación de la deuda, veamos cómo se determina la base imponible, cuál es el importe del mínimo exento y la escala de gravamen aplicable.
La base imponible, según preceptúa el artículo 885-E, está constituida por el valor neto del patrimonio a 1 de enero, a diferencia del tributo español que como bien es conocido mide esta magnitud a 31 de diciembre. Hay exenciones objetivas sobre ciertos bienes rurales, las antigüedades de más de cien años, los objetos de arte y colección, los derechos de propiedad intelectual, determinadas participaciones y acciones en sociedades con actividad industrial, comercial, artesanal o agrícola y las rentas procedentes de planes de ahorro, por citar algunos ejemplos. También la vivienda habitual se beneficia de una exención parcial sui generis en la medida en que la norma de valoración determina que el precio de mercado debe reducirse en un 30 por ciento. Con la entrada en vigor de la Ley de Modernización de la Economía, en el verano de 2008, se estableció la exención parcial del impuesto para quienes trasladasen su residencia a este Estado, convirtiéndose en residentes a partir del 6 de agosto de 2008; esta exención sólo alcanza durante 5 años a los activos que estén fuera del territorio galo.
El mínimo exento, tras la reciente reforma llevada a cabo por la Ley nº 2011-900, de 29 de julio, suplementaria del Presupuesto para el año 2011, se sitúa en 1.300.000 euros11.
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El tipo de gravamen máximo alcanza el 1.8 por ciento cuando se superen los 16.790.000 euros, aunque a partir de 2012 este máximo va a disminuir notablemente en más de un punto hasta el
0.5 por ciento12. La tarifa vigente a octubre 2011 es la siguiente13:
| Fraction de la valeur nette taxable | Tarif | |||
| du patrimoine N'excédant pas | applicable | |||
| 800 000 € | 0 (%) | |||
| Comprise entre | 800 000 € et 1 310 000 € | 0,55 | ||
| Comprise entre 1 310 000 € et 2 570 000 € | 0,75 | |||
| Comprise entre 2 570 000 € | et 4 040 000 € | 1,00 | ||
| Comprise entre 4 040 000 € et 7 710 000 € | 1,30 | |||
| Comprise entre 7 710 000 € | et 16 790 000 € | 1,65 | ||
| Supérieure à 16 790 000 € | 1,80 | |||
Finalmente no podemos dejar de apuntar el sistema Bouclier Fiscal (escudo fiscal) que rige en Francia hasta el 1 de enero de 201314. Gracias a éste, el importe total a pagar por impuestos no
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puede exceder de un porcentaje, el 50 por ciento, de los ingresos netos totales de cada ciudadano; es decir, este sistema asegura que nadie pagará impuestos por encima de una determinada proporción de sus ingresos netos, de forma que si un contribuyente tiene pocas rentas pero un elevado patrimonio puede resultar muy beneficiado, en el sentido de verse al margen o no quedar obligado por la figura que venimos analizando.
La primera vez que se establece en España un impuesto que grava la riqueza neta del individuo es en 197715. La Ley 50/1977, de 14 de noviembre, sobre Medidas Urgentes de Reforma Fiscal, crea, como recoge su artículo 1º, un “impuesto excepcional y transitorio sobre el patrimonio neto de las personas físicas” bajo el nombre de Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas. Como bien aprecia GARCÍA NOVOA, “estaba investido de las características de ser un impuesto extraordinario, excepcional y transitorio. No era, obviamente, un Impuesto extraordinario porque ni con él se cubrían gastos extraordinarios, ni se devengaba en condiciones extraordinarias, salvo en el primer año de su aplicación en que la ley establecía obligatoriamente su devengo a 30 de septiembre. Tampoco era excepcional, porque la
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eventual innovación que podría suponer en nuestro sistema tributario no tenía trascendencia jurídica alguna. Menos podía hablarse de un impuesto transitorio. Es verdad que el impuesto de 1977 se establecía en tanto no se aprobase el texto legal del impuesto, pero ésta era una circunstancia puramente coyuntural, que no afectaba a las medidas jurídicas contenidas en el...
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