Ganancia o pérdida patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
| Autor | Domingo Carbajo Vasco |
Dentro del Capítulo II , la Sección 4ª. Ganancias y pérdidas patrimoniales, arts. 33 a 39 , ambos inclusive, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) se desarrolla el tratamiento de esta modalidad de rentas.
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Contenido
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El art. 33.1 LIRPF introduce el concepto general de ganancia o pérdida patrimonial:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”.
En el IRPF el concepto de ganancia o pérdida patrimonial opera como un “cajón de sastre”, es decir, si no es posible calificar un determinado ingreso como rendimiento (del trabajo, del capital, de la actividad económica o renta imputada), entonces, se calificará como ganancia o pérdida patrimonial.
| EJEMPLO 1 El Sr. P. dispone de varios inmuebles de su propiedad, cuyo valor el 1 de enero de 2015 es de 10 millones de euros y el 31 de diciembre de 2015 resulta ser de 10,2 millones de euros. ¿Cómo se califica este incremento de valor? RESPUESTA El IRPF no grava los incrementos de valor que no deriven de la transmisión de bienes o derechos, no son “renta”, a efectos del IRPF. EJEMPLO 2 El Sr. P. recibe una subvención PIVE para cambiar su automóvil por un coche híbrido, ¿cómo se califica esta subvención en el IRPF? RESOLUCIÓN Se trata de un incremento patrimonial, dado el carácter residual de esta modalidad de rentas. |
En general, las ganancias o pérdidas patrimoniales se producirán:
- Cuando los contribuyentes transmitan bienes de su patrimonio, en cuyo caso, el importe de la ganancia o pérdida vendrá determinado por la diferencia entre los valores de transmisión y adquisición.
Se conocen como ganancias o pérdidas patrimoniales secundarias o derivadas.
- Cuando se incorporen bienes al patrimonio del contribuyente, como en el caso de la obtención de un premio, en cuyo supuesto, la ganancia estará constituida por su valor de mercado.
Se suelen denominar ganancias originarias.
| LAS GANANCIAS O PÉRDIDAS PATRIMONIALES QUE DERIVAN DE LA TRANSMISIÓN DE BIENES O DERECHOS, INTEGRAN LA RENTA DEL AHORRO, ART. 46 LIRPF . LAS GANANCIAS O PÉRDIDAS PATRIMONIALES ORIGINARIAS, QUE NO CONLLEVAN LA TRANSMISIÓN DE BIENES O DERECHOS, FORMAN PARTE DE LA RENTA GENERAL DEL IRPF, ART. 45 LIRPF . |
No siempre es tan fácil diferenciar entre rentas calificadas como ganancias y pérdidas patrimoniales, aun originarias, y otras modalidades de rentas.
En este sentido, se exponen algunos ejemplos:
1) La devolución por parte del banco de los intereses pagados por préstamos hipotecarios en virtud de la anulación de las cláusulas suelo no supondrá rendimiento o ganancia para el contribuyente, al considerarse que su pago constituye únicamente una aplicación de renta, siempre que dichos intereses no hayan sido objeto de deducción por parte del contribuyente de los rendimientos del capital inmobiliario o de los rendimientos de actividades económicas. Por tanto, el contribuyente no integrará en su declaración las cantidades percibidas por este concepto.
Ahora bien, si dichos intereses formaron parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual, el contribuyente deberá proceder a regularizar las deducciones practicadas en aquellos ejercicios en los que incluyó en la base de la deducción los intereses devueltos mediante la presentación de las correspondientes declaraciones complementarias.
2) Las aportaciones de bienes privativos a la sociedad de gananciales son de carácter oneroso, en los supuestos en que dan lugar a cualquier tipo de contraprestación, tanto simultáneamente a la aportación, como mediante el nacimiento a favor del cónyuge aportante de un derecho de crédito contra la sociedad de gananciales exigible en el momento de la disolución de dicha sociedad.
La ganancia o pérdida patrimonial vendrá dada por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión del 50% del bien aportado.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, es decir, el importe fijado en la escritura de aportación, salvo que resulte inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste (CDGTV 1635-2009, de 9 de julio de 2007 [j 1] y CDGTV 2815-2010, de 28 de diciembre de 2010 [j 2]). También hay ganancia o pérdida patrimonial en las aportaciones gratuitas a la sociedad de gananciales, sustituyendo el valor de mercado por el valor real a efectos del ISD (CDGT no vinculante, nº 0843-2002, de 30 de junio de 2002 [j 3]).
3) La mayoría de las ayudas públicas son ganancias patrimoniales:
- subvención para reparación vivienda.
- ayuda adquisición vivienda.
- subvención rehabilitación vivienda.
- peste porcina: sacrificio cerdos reproductores (inmovilizado material)
- primas de arranque de viñedos (inmovilizado material) (Informe de la Dirección General de Tributos (DGT) de 11 de febrero de 2004).
4) Las cuotas del préstamo hipotecario satisfechas por el promotor reduciendo la deuda del contribuyente, el cual figura como único prestatario del mismo, constituyen para éste una ganancia patrimonial sujeta a IRPF, que deberá integrar como renta general (CDGTV n º 0761-2008, de 10 de abril de 2008 [j 4]).
Por otro lado, el concepto de “transmisión” que da lugar a una ganancia o pérdida patrimonial derivada, es muy amplio, suponiendo una multiplicidad de contratos: compraventa, permuta, aportaciones, expropiaciones forzosas (CDGTV 0714-2011, de 21 de marzo de 2011 [j 5] y CDGTV 1013-2006, de 29 de mayo de 2006 [j 6]).
5) En los supuestos de expropiación por el procedimiento de urgencia, las indemnizaciones percibidas de la Administración por los perjuicios derivados de la rapidez de la ocupación, tales como mudanzas, cosechas pendientes y otras igualmente justificadas, pueden tener una doble naturaleza:
- Si la indemnización trata de compensar los gastos de traslado del negocio, será un rendimiento de la actividad económica . De la misma forma, si son las cosechas perdidas, sería un rendimiento de la actividad agrícola para el titular de la actividad, sea el propietario de la finca o el arrendatario.
- Si lo que se abona es una cantidad para sufragar los gastos de traslado y mudanza, sin ejercicio de actividad económica, sería una ganancia patrimonial que no deriva de transmisión, y su integración debe...
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