¿Existe crédito compensable por el mero hecho de la presentación de una autoliquidación negativa? Sentencia del TS de 15 de noviembre de 2006
| Autor | Juan Calvo Vergez |
| Cargo | Doctor en Derecho - Profesor Ayudante de Derecho Financiero y Tributario Universidad de León |
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Como es sobradamente conocido la compensación constituye, junto con el pago, la segunda gran modalidad de extinción de la deuda tributaria que comporta el cumplimiento de la obligación, pudiendo producirse cuando dos personas resultan, recíprocamente, acreedoras y deudoras la una de la otra1. Su regulación tiene lugar en losPage 10 artículos 71 a 74 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), si bien existen además diversas normas comprendidas en otras leyes tributarias que disciplinan ciertas modalidades de la compensación.
Declara el art. 71 de la LGT que las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación con créditos reconocidos por acto administrativo a favor del obligado tributario. Nos hallamos por tanto ante un medio de extinción de las obligaciones fundamentado, de una parte, en una idea de justicia, ya que no se puede exigir una prestación procedente de una persona de la que se es deudor; y, de otra, en un planteamiento de eficacia, al evitarse en todo o en parte la realización por separado de dos pagos a través de este mecanismo extintivo.
Con carácter general el conjunto de requisitos exigidos para la aplicación de la compensación no afectan tanto a la deuda tributaria (dada la amplitud con que se admite) como al crédito administrativo con el que se quiere compensar, que ha de ser reconocido por acto administrativo. A nuestro juicio es suficiente que se trate de un acto a través del cual se establezca, de modo incondicionado, la obligación a cargo de la Administración Pública de satisfacer una cantidad de dinero en favor del obligado tributario.2
De cualquier manera toda compensación exige la existencia de unas condiciones de homogeneidad entre los créditos. Y, en este sentido, hemos de reconocer que el crédito tributario se halla especialmente dotado para la aplicación de la compensación, dado que presenta unaPage 11 naturaleza pecuniaria, un carácter periódico en la mayor parte de los tributos y una liquidación que no plantea problemas específicos. Una situación similar se plantea además en relación con los créditos existentes contra las Administraciones, los cuales también presentan una cierta aptitud para la compensación, en la medida en que aquéllas han avanzado en la demanda de bienes y servicios, siendo su importancia como agentes económicos cada vez mayor. Ahora bien, ha de quedar claro que la LGT no establece la identidad de tributos para instar la compensación, no pudiendo además desprenderse tal exigencia de las normas del Código Civil encargadas de regular esta modalidad de extinción de la obligación tributaria.3
Tradicionalmente la compensación ha conocido dos formas principales de actuación: con sujetos privados y con entidades públicas. La compensación con sujetos privados presenta carácter vinculante para la Administración Tributaria. Y a pesar de que el art. 71 de la LGT establezca que "Las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación", lo cierto es que no se produce discrecionalidad alguna. A mayor abundamiento, el hecho de que la compensación pueda acordarse de oficio o a instancia del obligado tributario no deja duda alguna acerca de su carácter vinculante para la Administración.
Tal y como establece el art. 1169 del Código Civil y se desprende además de los artículos 72.1, 73.1 y 74.1 de la LGT, las deudas tributarias pueden ser objeto de compensación cuando resulten líquidas, exigibles y vencidas. ElPage 12 crédito tributario ha de estar por tanto liquidado (o auto-liquidado), debiendo encontrarse en recaudación (ya sea en período voluntario o ejecutivo), y habiéndose producido la presentación del modelo oficial de declaraciónliquidación o autoliquidación debidamente cumplimentado conforme a la normativa tributaria que corresponda. En definitiva, el requisito básico del crédito tributario es el de su liquidación, pudiendo compensarse cualquiera que sea el momento recaudatorio en que se encuentre, ya se halle en período voluntario o ejecutivo.
Asimismo, y como ya hemos puesto de manifiesto, es preciso que los créditos existentes en favor de los obligados tributarios (que, en la mayoría de supuestos, derivarán de ingresos indebidamente efectuados por éstos en el Tesoro, si bien también pueden proceder de otros conceptos), se hallen reconocidos, sea cual fuere su fuente, por acto administrativo.
En efecto, el crédito no tributario cuya compensación se solicite ha de estar reconocido por acto administrativo firme. ¿Y qué hemos de entender por "firme"? Sencillamente, aquel acto que no está sometido a controversia administrativa o judicial. Por otra parte, deberá estar definitivamente liquidado. Y no resulta excluido ningún crédito en atención a su naturaleza, pudiendo tratarse de un crédito derivado de una relación civil, administrativa o de cualquier otro tipo.4
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Tanto la doctrina administrativa como la jurisprudencial han tenido la oportunidad de examinar el concepto de crédito reconocido por acto administrativo firme. Así, por ejemplo, señala el TS en sus Sentencias de 7 y 18 de abril y de 22 de diciembre de 2003 que tienen tal naturaleza los créditos derivados de certificaciones de obra. Igualmente adquieren esta consideración los créditos derivados de devoluciones, una vez transcurrido el plazo para practicar liquidaciones provisionales de oficio, tal y como tuvo oportunidad de precisar el TEAC en sendas Resoluciones de 22 de julio de 1999 y de 13 de enero de 2000. En cambio, no tendría esta consideración el crédito derivado de una liquidación provisional resultante de un acta previa, ya que en el presente caso estaríamos ante una liquidación a cuenta de la definitiva que pueda, en su caso, deducirse de unas actas de disconformidad. Y tampoco sería compensable una deuda tributaria con un saldo a devolver de un IVA no revisado por la Administración, de acuerdo con lo manifestado, entre otras, en las Sentencias de la Audiencia Nacional de 23 de febrero de 2003 y del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 8 de julio de 2004.5
Como ya hemos indicado las condiciones que delimitan esta modalidad de extinción de la deuda tributaria se encuentran recogidas en los arts. 71 a 74 de la LGT, constituyendo su efecto principal la extinción de las deudas y créditos en la cantidad concurrente.
Al amparo de lo establecido en el art. 71.1 de la LGT la compensación podrá ser, en primer término, total o parcial. Y en segundo lugar, podrá producirse a instancia delPage 14 obligado tributario (art. 72 de la LGT) o de oficio (art. 73 de la LGT). En relación con la compensación efectuada a instancia del obligado...
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