Exenciones en el impuesto sobre la renta que afectan a los rendimientos del trabajo. Indemnización por despido
| Autor | Rosa Galapero Flores |
| Páginas | 61-80 |
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La tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las indemnizaciones están reguladas en el artículo 7 apartado e) como renta exenta, uno de los supuestos de numerus clausus establecidos en esta norma.
La Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, ha modificado la letra e) del artículo 7, citado apartado queda redactado de la siguiente forma:
e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
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Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.
El importe de la indemnización exenta a que se refiere esta letra tendrá como límite la cantidad de 180.000 euros.
La novedad radica en el establecimiento del límite a partir del cual la indemnización estará sujeta a gravamen, 180.000 euros29.
Esta nueva redacción del precepto incorpora el límite a partir del cual la indemnización estará sujeta a gravamen. Esto supone que las indemnizaciones por despido que no superen los límites establecidos en el Estatuto van a seguir considerándose exentas, siendo por elevado el número de indemnizaciones que superen la cantidad de 180.000 euros.
Tal y como estableció el Tribunal Constitucional, en Sentencia 214/1994 (RTC 1994, 214), Fundamento Jurídico 7º, la Ley puede «declarar la exoneración de determinadas rentas cuando exista la oportuna justificación». En este supuesto estas razones son siguiendo a CALVO ORTEGA30son la involuntariedad y la pérdida de una capacidad específica de generación de renta.
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Precepto que es desarrollado por los artículos 1 y 68.1 del Reglamento del IRPF (RCL 1991, 3026), en el primero de los citados se dispone que el disfrute de la exención prevista en el artículo 7
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de la Ley del Impuesto quedará condicionado a la real efectiva desvinculación del trabajador con la empresa. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que se da dicha desvinculación cuando en los tres años siguientes al despido o cese el trabajador vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada a aquélla en los términos previstos en el artículo 16 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre (RCL 1995, 3496 y RCL 1996, 2164), del Impuesto sobre Sociedades, siempre que en el caso en que la vinculación se defina en función de la relación socio-sociedad, la participación sea igual o superior al 25 por 100, o al 5 por 100 si se trata de valores negociados en mercados secundarios oficiales de valores españoles.
El artículo 68.1 del Reglamento del IRPF se refiere a un aspecto de la gestión del Impuesto, por cuanto señala que cuando el contribuyente pierda la exención de la indemnización por despido o cese a que se refiere el artículo 1 del Reglamento del IRPF, deberá presentar declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, en el plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicha circunstancia.
Partiendo de los preceptos legales que regulan esta exención veamos a continuación un comentario sobre la misma.
Esta indemnización se erige como un mecanismo para reparar los daños, por tanto no provoca un aumento patrimonial en el trabajador31.
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Se trata, tal y como ha establecido CALVO ORTEGA, de prestaciones que tienen un carácter indemnizatorio indiscutible y por ello la exención está plenamente justificada. Señalando a continuación que «la pérdida de la capacidad productiva para gene-rar renta puede tener un carácter temporal, lo que lleva normal-mente, a un ajuste también temporal y a la previsión de nuevas contrataciones y, por ello, de recuperación de la citada capacidad productiva».
Se exige en los distintos supuestos establecidos en el artículo 7 de la Ley del IRPF que exista una relación laboral, ordinaria o especial, cuya extinción involuntaria motiva para el trabajador la indemnización exenta32.
Se excluye del supuesto de la exención las cantidades percibidas por despido o cese del trabajador en virtud de convenio, pacto o contrato. En consecuencia, las cantidades establecidas en este tipo de convenios que sean percibidas por el trabajador están sujetas al IRPF. En este sentido la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia 43, núm. 281/1997, recurso contencioso-administrativo núm. 2196/1995 (JT 1997, 442), se determina: «(...) en los supuestos como el presente, en que la empresa indemnice al trabajador en una cantidad que exceda de los 45 días de salario por año trabajado, e incluso de las 42 mensualidades de salario, el exceso ha de entenderse satisfecho de forma voluntaria y no obligatoria por la misma, como consecuencia de un pacto concertado con el trabajador (principio de la autonomía de la voluntad), que está sujeto al IRPF». Del mismo modo están sujetas a gravamen, conforme señala el artículo 16.2.a)1ª de la Ley del IRPF las indemnizaciones percibidas por despido procedente, cese voluntario del trabajador sin justa causa y jubilación anticipada.
Así en la siguiente Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón núm. 134/2002 (Sala de lo Contencioso-administrativo, Sec-
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ción 2ª) de 15 de febrero se establece: Fundamento Jurídico Prime-ro: Gira la cuestión traída ante esta Sala sobre la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón de 23-9-1998, por la que se desestima el recurso interpuesto en su día por los actores, el Tribunal resuelve en base a considerar que la cantidad percibida por el actor lo es por cese voluntario de la Empresa, sin que en estos supuestos exista obligación de indemnizar, tratándose entonces de una renta irregular del trabajo personal. Rechazando que se trate de un supuesto de indemnización por incumplimiento del contrato, al no resultar así ni del certificado expedido por la empresa, ni por pruebas aportadas que ratifiquen esa interpretación. Los motivos de oposición argüidos por los actores se refieren a la falta de práctica de algunas pruebas solicitadas por la parte y a la cuestión de fondo, manteniendo la parte que se trataba de un supuesto de modificación sustancial en las condiciones de trabajo que redunden en perjuicio de su formación profesional o menoscabo de su dignidad.
Consta practicada en autos la prueba solicitada por la parte, primero dentro del período probatorio y después complementada como diligencia para mejor proveer, aunque no obstante, la parte sigue considerando la practicada insuficiente. Del examen de la practicada que es la que deberá valorar la Sala para resolver la cuestión planteada, resulta que el actor Funcionario del Cuerpo Técnico de Correos, con fecha 1-4-1991 tomó posesión como Director Provincial de Caja Postal y en fecha 1-8-1991 conforme a la disposición adicional primera del Real Decreto-ley 3/1991, de 3 de mayo (RCL 1991, 1198), se incorporó a las plantillas laborales de Caja Postal, SA, que en aplicación del primer Convenio Colectivo de esta empresa, con efectos 1-1-1992, se le asignó la categoría laboral de Técnico Nivel III, desempeñando el puesto de Responsable de Dinero Institucional, hasta el día 3-11-1994. Es aquí donde el actor mantiene que su cese fue debido a la modificación de las condiciones existentes.
Pues bien, la prueba practicada no permite sostener la inter-pretación que hace el actor, pues la entidad Argentaria Caja Postal
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y Banco Hipotecario, SA informó que la extinción de la relación laboral entre Caja Postal, SA y el hoy recurrente fue de mutuo acuerdo, añadiendo en la diligencia para mejor proveer que en el tiempo en que fue empleado el actor de Caja Postal, SA, no ejercitó nunca la acción prevista en el art. 50 del Estatuto de los Trabajadores (RCL 1995, 997), ni comunicó a la empresa su intención de ejercitarla. Así las cosas, lo que ha quedado acreditado a tenor de la prueba practicada es que se trató de un cese voluntario, sin que conste la existencia de obligación de indemnizar por parte de la empresa.
Fundamento Jurídico Segundo: Constituye la causa de la extinción laboral, el concurso de voluntades empresario-trabajador y que la causa de la obtención de la cantidad señalada debió ser el mutuo acuerdo en torno a la extinción, de la relación laboral, y no la existencia de incumplimientos por parte del empresario o de causa objetiva de extinción que pudiera dar lugar a indemnización.
En cuanto a la naturaleza jurídica del concepto que ha de atribuirse a la percepción tras un análisis del art. 9.d) y teniendo en cuenta la voluntariedad examinada, se concluye en su exclusión del carácter de indemnización pues si bien no constituye pura contraprestación del trabajo personal, tiene su origen en el pacto, y no puede atribuírsele carácter obligatorio al no constituir su causa el despido o cese para el que el Estatuto de los Trabajadores reconoce derecho a indemnización con carácter obligatorio para los empresarios.
La existencia de ese componente de voluntariedad, que excluye la existencia de daño indemnizable, ha sido ya examinada, aunque para un supuesto de...
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