Los elementos esenciales del delito fiscal y su transcendencia respecto a la prescripción de la obligación tributaria
| Autor | María del Pilar Ruiz Rescalvo |
| Cargo del Autor | Profesora titular de Derecho Tributario y Financiero. Universidad Rey Juan Carlos |
CAPÍTULO II. LOS ELEMENTOS ESENCIALES DEL DELITO FISCAL Y SU TRANSCENDENCIA RESPECTO A LA PRESCRIPCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
I. PLANTEAMIENTO Y LOCALIZACIÓN DEL DELITO FISCAL EN EL DERECHO PENAL TRIBUTARIO.
Consideramos imprescindible comenzar localizando el delito fiscal dentro de las distintas ramas en que se articula nuestro Ordenamiento jurídico. El encuadre de esta materia presenta una importante dificultad por el carácter pluridisciplinar de la misma, puesto que las conductas de los administrados por la que se lesionan los derechos de la Hacienda pública reciben el tratamiento propio de los ilícitos criminales.
En el Derecho Tributario, al igual que en cualquier otra rama jurídica, se deben contemplar las posibles infracciones de sus preceptos. Sin embargo, el ilícito tributario en su conjunto no tendría, en principio, un lugar adecuado ni dentro del Derecho Penal común ni dentro del Derecho Tributario, sino que dentro del Derecho Penal Tributario.
El problema se plantea dentro del ámbito del Derecho Penal Tributario, en el cual se considera la existencia de ilícitos retribuidos con sanciones de naturaleza penal. Creemos importante deslindar estos ilícitos penales tributarios, retribuidos con una sanción de naturaleza penal declarada judicialmente (delito fiscal, CP art. 305); de los ilícitos tributarios de naturaleza administrativa o civil (infracciones tributarias, LGT arts. 77-89).
Desde este punto de vista, calificando las conductas ilícitas en consideración a su correspondiente sanción (sanciones penales y sanciones civiles o administrativas), plantean el problema PÉREZ DE AYALA y EUSEBIO GONZÁLEZ98.
La posición que ha prosperado y que sigue la mayoría de la doctrina española (RODRÍGUEZ MOURULLO, SAINZ CANTERO, COBO Y VIVES) establece la distinción en base a la naturaleza de la sanción que se impone en uno u otro orden sancionador. La sanción propia del Derecho penal es la pena, que sólo es imponible por un Juez y a través de un proceso con todas las garantías jurisdiccionales. El Derecho sancionador administrativo no puede imponer penas, sino sanciones de carácter administrativo.
Tras la CE, al prohibir su artículo 25.3 que la Administración imponga sanciones que directa o indirectamente impliquen privación de libertad, se diferencian sustancialmente los dos ordenamientos sancionadores, administrativo y penal, que impide defender la unidad formal de todo Derecho sancionador99.
Siguiendo una tradición muy arraigada en nuestro Derecho, estos delitos contra la Hacienda Pública se regulan en el CP, y no en leyes especiales, como suele ocurrir en otros ordenamientos. Así, la LO 10/1995, de 23 de noviembre, que aprueba el CP, incluye en el Libro II, un Título XIV, en el que bajo la rúbrica “De los delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social”, incluye seis preceptos (arts. 305-310), en los que se tipifican determinadas conductas constitutivas de ilícitos criminales.
MARTÍN QUERALT, clasifica los delitos tipificados en el CP:
“ 1. Delitos relacionados con ingresos tributarios:
1.1. Delito de defraudación tributaria (arts. 305 y 306).
1.2. Delitos contables (art. 310).
-
Delitos relacionados con el gasto público o fraude de subvenciones, (arts. 308 y 309).
-
Delitos por defraudación a la Seguridad Social, (art. 307)”100
El marco normativo que opera en las Comunidades Autónomas o forales, aplicable en materia de tributos cedidos, está constituido hasta enero de 1977, por la Ley 30/1983, de 28 de diciembre. A partir de dicha fecha entra en vigor la Ley 14/1996, de 30 de diciembre, para aquellas que hayan asumido el nuevo régimen de cesión de tributos a las Comunidades Autónomas. Las que no lo hayan asumido se regirán por la Ley 30/1983, de 28 de diciembre. En cuanto a los tributos propios de las Comunidades Autónomas, habrá que estar en materia de delito fiscal y del procedimiento a seguir, a los preceptos que estén incluidos en los propios Estatutos de Autonomía y a la normativa de las Haciendas autonómicas que hayan, en su caso, aprobado.
Como consecuencia de la recepción por nuestro Código del Convenio relativo a la protección de los intereses financieros de las Comunidades Europeas aprobado por el Consejo de la Unión Europea en la reunión celebrada en Cannes el 26 de julio de 1995, de conformidad con el artículo K.3 del Tratado de la Unión Europea, debemos hacer notar la existencia de delitos y faltas, expresamente tipificados por el CP, que protegen los intereses financieros de las Comunidades Europeas, que se reflejan en tres tipos de delitos (arts. 305.3, 306 y 309) y dos faltas (arts. 627 y 628).
Consisten en tipos similares a los previstos para tutelar los intereses de las Haciendas Públicas territoriales internas, y MARTÍN QUERALT los sistematiza de la siguiente manera:
“1. Delito por fraude a los ingresos de las Comunidades (arts. 305.3 y 306 CP) cuando la cuantía defraudada exceda de cincuenta mil ecus. Si la cuantía defraudada excede de cuatro mil ecus, sin rebasar los cincuenta mil, tendrá la consideración de falta (art. 627 CP).
-
Delito por fraude a las subvenciones comunitarias (arts. 306 y 309 CP) o falta (art. 628 CP), según se alcancen o no las mismas cuantías referidas en el anterior apartado.
-
Delitos de contrabando destinados a tutelar las Haciendas Comunitarias. La LO 12/1995, de 12 de diciembre, de Represión del Contrabando, también representan un notable esfuerzo de adaptación al ordenamiento comunitario, tratando de tutelar los intereses de las Haciendas Comunitarias.”101
Una vez localizado el delito fiscal en el ámbito penal tributario, donde las conductas de los administrados por la que se lesionan los derechos de la Hacienda Pública reciben el tratamiento propio de los ilícitos criminales, es importante abordar el estudio del bien jurídico protegido y de los elementos estructurales de la figura delictiva, en la medida en que en función de la concepción que se adopte sobre el delito fiscal, se van a derivar determinadas consecuencias del mismo, que como veremos van a tener una notable influencia a la hora de encontrar soluciones a los problemas que surjan en el curso de la aplicación de dicho delito y su trascendencia respecto a la prescripción de la obligación tributaria.
II. EL BIEN JURÍDICO PROTEGIDO.
De que el legislador configure con claridad y precisión los tipos legales va a depender la aplicación o inaplicación de los mismos102. En concreto, para poder analizar con objetividad la prescripción del delito fiscal, previamente es importante especificar el bien jurídico que dicho delito intenta proteger en nuestro Ordenamiento jurídico.
II.1. ORDEN ECONÓMICO.
En primer lugar, por tratarse de un delito que forma parte del Derecho penal económico, un sector de la doctrina penalista103 mantenía que el bien jurídico protegido era la economía nacional o incluso la Administración del Estado, es decir, entendían que el ataque se lleva a cabo contra el orden económico de un Estado de Derecho.
Esta postura supone reducir el Delito Fiscal a un mero instrumento de política financiera104, que por supuesto no es su razón de ser. Pues aunque la tipificación de dicho delito siempre tenga una cierta repercusión en el orden económico, sin embargo, tiene una dimensión más amplia que va más allá de considerar que el bien jurídico protegido es simplemente el orden económico.
II.2. FE PÚBLICA Y DEBER DE LEALTAD.
La inclusión inicial del Delito Fiscal entre las falsedades105 hizo pensar a algunos, como SERRANO GÓMEZ106, que estábamos ante un delito contra la fe pública, que es el bien jurídico protegido por la falsedad. También dicha ubicación llevó a BACIGALUPO107, a sostener que se trataba de la infracción de un deber de lealtad al Estado. Si bien ésta argumentación podría encontrar apoyo en el art. 31 de la Constitución donde se consagra el deber de todos a contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado, sin embargo, daría un contenido subjetivo a la antijuridicidad de estos delitos, incompatible con el sentido objetivo del injusto penal, que debe basarse en la lesión de bienes jurídicos, dado que nos encontramos ante un delito de resultado lesivo. Puesto que lo que se está protegiendo es una lesión patrimonial causada a la Hacienda Pública, y no el incumplimiento de la obligación de decir la verdad108.
Hay que subrayar como el legislador desde la reforma llevada a cabo por la LO 2/1985 de 29 de abril, introdujo un importante cambio sistemático regulando el Delito Fiscal en el...
Para continuar leyendo
Solicita tu prueba