STS, 28 de Octubre de 2000

La Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, con fecha 7 de Diciembre de 1994 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: ESTIMAMOS EN PARTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Ibáñez de la Cadiniére, en nombre y representación procesal de la entidad mercantil "BANCA CATALANA, S.A.", contra acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 29 de Julio de 1991, en materia del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, a que se contraen las presentes actuaciones y, en consecuencia, LO ANULAMOS en el concreto punto de la extemporaneidad declarada, por su disconformidad a Derecho, y lo DESESTIMAMOS en todo lo demás; sin pronunciamiento expreso sobre costas por las causadas en este proceso".

Contra la anterior sentencia, prepararon recurso de casación tanto la representación del Estado como la de la entidad mercantil recurrente en la instancia. Emplazadas las partes y remitidos los autos, el Sr. Abogado del Estado no sostuvo el recurso. Por su parte, la mercantil "Banca Catalana, S.A." formuló escrito de interposición que articuló sobre la base de cuatro motivos, amparados los motivos 1º, 3º y 4º en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable y el 2º en el 95.1.3º, en los que denunciaba la infracción de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, en relación con el cap. VI de la Ley General Tributaria anterior a la modificación de 26 de Abril de 1985 y en relación, asimismo, con la Sentencia de la entonces Sala Quinta del Tribunal Supremo de 24 de Abril de 1984, anulatoria del Real Decreto 412/1982 y de los arts. 15 y 17 y de la Disposición Adicional del Real Decreto 1547/1982 --motivo primero--; la infracción del art. 24.B del Texto Refundido del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, que no contempla, como hecho imponible, la emisión de letras de cambio, y la de la jurisprudencia elaborada en torno suyo --motivo tercero-- y, por último, la infracción, también, del art. 31 de la Ley de 14 de Noviembre de 1977 y de la Instrucción de la Subsecretaría de Hacienda de 2 de Septiembre de 1982, que condona los impuestos procedentes de afloraciones de operaciones no declaradas aun cuando estuvieran contabilizadas --motivo cuarto--. Terminó suplicando la estimación del recurso y la declaración de nulidad del acto recurrido o, en su defecto, las cuotas por letras financieras y por operaciones interbancarias y devolución de efectos anteriores a 31 de Diciembre de 1977-. Conferido traslado a la representación del Estado, se opuso alrecurso, interesando su desestimación, con la consiguiente confirmación de la sentencia impugnada.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 17 de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

El problema fundamental planteado en este recurso, y antes en la vía económico-administrativa y en la instancia jurisdiccional, una vez que la sentencia impugnada declaró que el recurso de reposición formulado por al aquí recurrente contra la liquidación practicada en concepto de Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas por el período comprendido entre el 1º de Abril de 1975 y el 30 de Septiembre de 1979 e importe total de 430.239.103 ptas había sido interpuesto dentro de plazo y que este pronunciamiento, recogido en el fallo como único de su contenido estimatorio parcial del recurso contencioso-administrativo, quedó firme por no haber mantenido la representación del Estado el recurso de casación que en su día preparó, gira en derredor de tres puntos, que la parte recurrente destaca en su escrito de interposición y que pueden sintetizarse así: En primer lugar, la incorrecta tramitación administrativa, a juicio de dicha parte, por cuanto la liquidación fué practicada por los propios órganos inspectores, carentes de competencia para hacerlo, en su criterio, como tuvo ocasión de declarar la sentencia de la entonces Sala 5ª de este Tribunal de 24 de Abril de 1984, al anular el Real Decreto 412/1982 y los arts. 15 y 17 y Disposición Adicional del Real Decreto 1547/1982, que establecieron la concentración de funciones inspectoras y liquidadoras en la Inspección Tributaria y que, antes de la reforma de la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de Abril, estaban separadas, incorrección legal que constituye el contenido del primer motivo de casación, formulado al amparo del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, y basado en que, cuando se pronunció la sentencia anulatoria de referencia, la liquidación se encontraba recurrida y, por ende, no se estaba ante ninguna situación consolidada por la firmeza que pudiera impedir la aplicación retroactiva del fallo según lo preceptuado en el art. 120.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, entonces en vigor.

En segundo término, la no tributación, por el Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas (IGTE), de las llamadas letras financieras. Este extremo ha dado lugar, en el escrito formalizando la interposición del recurso de casación, a dos motivos; uno, al amparo del art. 95.1.3º de la Ley Jurisdiccional aplicable a este proceso --hoy art. 88.1.c) de la vigente-- por imputarse a la sentencia de instancia el quebrantamiento de sus normas reguladoras, en concreto la relativa a la falta de motivación por incongruencia interna, con infracción, a su juicio, de lo prevenido en el art. 248.3 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, habida cuenta que desestima la pretensión de no tributación mencionada después de acoger doctrina jurisprudencial contraria --motivo segundo--; y, otro, amparado ya en el ordinal 4º del propio art.

95.1 --actualmente 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional en vigor-- porque el art. 24.B) (sic en la cita) del Texto Refundido del I.G.T.E. de 29 de Diciembre de 1966, y la jurisprudencia formada al respecto, no contemplan, dentro del hecho imponible de dicho Impuesto, la emisión de letras de cambio --motivo tercero--.

Y, por último y en tercer lugar, la improcedencia de los impuestos que pudieran ser exigidos por su devengo anterior a 1º de Enero de 1978, al ser aplicable la regularización fiscal decretada por la ley 50/1977, de 14 de Noviembre, cuestión esta que conforma el motivo cuarto, en el que se denuncia la infracción del art. 31 de esta Ley, así como de la Instrucción de la Subsecretaría de Hacienda de 2 de Septiembre de 1982, por entender la recurrente que el derecho de acogerse a los beneficios derivados de la citada regularización no habían de circunscribirse a las cuotas que derivaran de afloraciones de hechos imponibles por operaciones no contabilizadas, sino que deberían extenderse a los contabilizados y no declarados, so pena de primar las sociedades que no ocultaron actos o negocios sobre las que lo hicieron.

Pero, previamente al estudio de la problemática acabada de exponer y por ser cuestión que afecta a la competencia objetiva y funcional de esta Sala y, por tanto, inscrita en el orden público procesal --arts. 8.2 y 7.2, respectivamente, de las Leyes Jurisdiccionales aquí aplicable y actualmente vigente--, corresponde examinar la cuestión relativa a la admisibilidad de este recurso en razón de la cuantía de las diversas liquidaciones, o propuestas de liquidación, contenidas en el acta levantada por la Inspección de la Hacienda Pública a "Banca Catalana, S.A." en 16 de Septiembre de 1982, de cuya inicial impugnación arrancan las cuestiones debatidas en esta casación y, como se ha dicho, antes planteadas en las vías económico-administrativas y jurisdiccional de instancia.

En efecto ; comprende el acta de referencia diversas omisiones de declaración de distintos conceptos e importes, sometidos, a criterio de la Inspección, al I.G.T.E. y computados por trimestres, de acuerdo, por lo demás, con el régimen de autoliquidación trimestral prevenido en el art. 38 del Reglamento del Impuesto de 19 de Octubre de 1981, tanto en su redacción originaria como en la derivada de la modificaciónintroducida por el Real Decreto 338/1985, de 15 de Marzo. En consecuencia, las liquidaciones, y anteriormente las autoliquidaciones, solo podían venir agrupadas con referencia a operaciones acaecidas en cada uno de esos periodos trimestrales. Si la Hacienda, como ha ocurrido en el caso aquí enjuiciado, ha agrupado en una sola acta los periodos de referencia, y no solo eso, sino que, inclusive, ha separado las operaciones detectadas en razón de su diferente naturaleza, se ha producido, a efectos de la cuantía de seis millones de pesetas que era necesario sobrepasar para que el asunto resuelto en la instancia pudiera tener acceso a la casación --art. 93.2.b) de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, hoy art. 86.2.b) de la vigente--, una acumulación de actos liquidatorios, uno por cada tipo de operación aflorada, y, dentro de cada clase, uno por cada trimestre a que debía haberse referido la autoliquidación si el sujeto pasivo la hubiera efectuado en su oportunidad.

Pues bien; si es doctrina reiterada de esta Sala --vgr. Sentencias de 22 y 23 de Diciembre de 1998, 5 de Enero, 13 y 20 de Febrero y 25 de Septiembre y 22 de Noviembre de 1999, 20 y 26 de Enero, 16 de Febrero y 17 de Abril de 2000, entre muchas más-- que cuando se está ante una pluralidad de liquidaciones --o, en su caso, que no es el presente, de actos de autoliquidación, retención o repercusión tributarias-- se produce una situación similar a la de una pluralidad de actos administrativos, de tal suerte que, así como la cuantía a señalar en el proceso se calcula por la suma del valor de las diferentes pretensiones acumuladas, esta circunstancia --art. 50.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, 41.3 de la vigente-- no determina la comunicación a las de cuantía inferior de la posibilidad de los recursos jerárquicos correspondientes casación o apelación--, habrá que convenir que, dentro del desglose de operaciones, periodos y cuotas que contiene el acta de referencia, solo algunas de éstas últimas sobrepasan la expresada cifra de seis millones de pesetas, concretamente lo hacen las recogidas en el apartado relativo a "operaciones de préstamo en letras financieras", en que las cuotas oscilan entre 18.297.708 ptas (la correspondiente al ejercicio de 1975), que es la menor, y 78.796.254 ptas (ejercicio de 1979), la mayor, con un total de 245.238.993 ptas, a más de otras recogidas en el Anexo del acta, como las correspondientes a los ejercicios de 1976 a 1979, inclusives, del epígrafe u operación "Bancos y banqueros Extranjeros" y al ejercicio de 1979 del epígrafe "Cajas de Ahorro".

En consecuencia, si es asimismo doctrina reiterada que es indiferente que la acumulación haya tenido lugar por acto de la propia Administración tributaria, incluso que se haya llevado a cabo en una misma acta (ya que el hecho de que una sola acta abarque varios conceptos, ejercicios y cuotas no es óbice para dejar de atender a su consideración aislada, vgr., y entre otros, los supuestos recogidos en el Auto de 1º de Febrero de 1999 y en las Sentencias de esta Sala de 17 de Junio y 9 de Diciembre de 1999), o que se haya producido por agrupación del interesado, o en las vías económico-administrativa o jurisdiccional de instancia, la conclusión no puede ser otra que la de haber de ajustar el presente recurso de casación, únicamente, a las cuotas que, entre las cuestionadas, hayan sobrepasado la tan repetida suma de seis millones de pesetas.

Dicho lo anterior, el primer motivo de casación, relacionado con la problemática relativa a la nulidad de la liquidación inicial por haber sido esta practicada por la misma Inspección Tributaria cuando, a juicio de la sentencia, antecitada, de la que fué Sala 5ª de este Tribunal, de 24 de Abril de 1984, carecía de competencia manifiesta para hacerlo, con la consiguiente denuncia de infracción por la sentencia recurrida de los arts. 47.1.a) y 120.1 de la Ley de la Procedimiento Administrativo de 1958, en relación con la regulación de las competencias que a la Inspección Tributaria reconocía el capítulo VI (arts. 140 y sigs.) de la Ley General Tributaria en su redacción anterior a la Ley 10/1985, de 25 de Abril, ha de ser desestimado, tan pronto se considere: a) que la propuesta de liquidación, que formularon en el acta e informe adjunto los Inspectores actuarios, fué confirmada por órgano diferente; b), que la impugnación en reposición fué resuelta por la Jefatura de la Dependencia de Relaciones con los Contribuyentes --órgano perfectamente diferenciado de la Inspección--; y c) que, por último, la unión de esa doble función --inspectora y liquidadora--, que vino a sancionar la reforma efectuada por la Ley 10/1985, de 26 de Abril, como tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990, de 26 de Abril, no vulneraba principio alguno de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, sin que "por la naturaleza misma de los procedimientos administrativos, en ningún caso [podría] exigirse una separación entre instrucción y resolución equivalente a la que, respecto de los Jueces, ha de darse en los procesos jurisdiccionales". (F.J. 8º.A).

La misma suerte desestimatoria ha de correr el segundo motivo casacional.

Conforme se ha ya destacado, se denuncia en él, más que la falta de motivación de la sentencia respecto del extremo relativo a la improcedencia de sujetar la IGTE la expedición de "letras financieras", puesto que motivación existe --véase, al respecto, el fundamento de derecho sexto de la sentencia recurrida--, la falta de congruencia interna de la misma, ya que viene a recoger el criterio de una Sentenciade este Tribunal, la de 18 de Abril de 1983, que es, precisamente, contraria a la solución desestimatoria de la pretensión de la recurrente que, en este punto, aquella --la sentencia impugnada, se entiende-- adoptó.

En efecto. Aun cuando la sentencia de instancia no constituye, precisamente, un modelo de claridad y coherencia, por cuanto, en punto a la pretensión de anulación de la liquidación girada a la entidad recurrente por la emisión de letras financieras, recoge doctrina jurisprudencial contraria a la solución desestimatoria que, en definitiva, acoge en su fallo, es lo cierto, sin embargo, que cumple los requisitos formalmente establecidos en el art. 248.3 de la Ley Orgánica del Poder Judicial. En suma, la inoperancia de este motivo está reconocida por la propia parte recurrente cuando articula su tercer motivo, en el que, como enseguida se verá, da por infringidos tanto los preceptos del Texto Refundido del IGTE de 29 de Diciembre de 1966 que delimitaban su hecho imponible (para argumentar que no estaba comprendida en él la emisión de letras de cambio), como la jurisprudencia de esta Sala elaborada acerca del particular.

El motivo tercero, articulado por el cauce del nº 4 del art. 95.1 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable --88.1.d) de la vigente--, denuncia, conforme se ha anticipado, la infracción, por la Sentencia, del art. 24B) del Texto Refundido del IGTE de 1966 y la infracción, también, de la doctrina jurisprudencial elaborada acerca de la sujeción a dicho Impuesto de la tan repetida emisión de letras financieras. En concreto, el motivo invoca la infracción de la doctrina sentada por las Sentencias de este Tribunal de 18 de Abril de 1983, de 23 de Enero de 1988 --que se remite, a su vez, a las de 28 de Mayo, 22 de Octubre y 3 de Diciembre de 1987-- y 15 de Enero de 1992, y, en relación con lo en ellas declarado, de los arts. 24 de la Ley General Tributaria y 1252 del Código civil. Sin embargo, la infracción ha de circunscribirse a la jurisprudencia a que acaba de hacerse referencia y no a la del precitado art. 24.B) del Texto Refundido de aplicación al caso, por cuanto este apartado se refería, en la redacción que recibió de la Ley 6/1979, de 25 de Septiembre, a exenciones en el IGTE para "las operaciones pasivas de las Entidades bancarias y de crédito, Cajas de Ahorro de todo tipo y Sociedades de crédito, salvo aquellas por las que dichas entidades devenguen cualquier tipo de contraprestación" y no a supuesto de no sujeción, y sabido es que así como estos últimos delimitan negativamente el hecho imponible, las exenciones lo presuponen, de lo cual se desprende que no cabría, en pura técnica interpretativa, deducir de este precepto la falta de realización del hecho impositivo del IGTE en la operación de expedición de letras financieras.

En efecto; ha sido reiterada la jurisprudencia sobre el particular a que se ha hecho mención con anterioridad. En todas las indicadas sentencias, esta Sala ha estimado los recursos de apelación formulados por las entidades financieras interesadas y desestimado los interpuestos por la representación procesal de la Administración, o ha desestimado su oposición, es decir, en definitiva, ha anulado los actos liquidatorios inicialmente impugnados, así como las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas que los confirmaron, con fundamento en la doctrina que a continuación se transcribirá. Resulta, por ello, curioso, y hasta cierto punto sorprendente, que tanto en la sentencia impugnada --donde no solo no se declara probado que en la emisión de letras financieras subyaciera contrato alguno de préstamo que sirviera de causa a la operación, sino que, por el contrario, se afirma expresamente, aunque sea reproduciendo, incomprensiblemente, la doctrina de esta Sala, que "no aparecía en el expediente ninguna prueba de la existencia de contratos subyacentes de crédito o de préstamo que sirvieran de causa a las letras de cambio financieras, ni tampoco fundamento alguno para el mecanismo de las presunciones"--, como en la oposición al recurso --en esta partiendo, en contra de la afirmación apuntada, de que la sentencia había dado por probado la existencia de esos contratos de préstamos o crédito legitimadores de la emisión cambiaría--, se adujera la expresada doctrina jurisprudencial.

Importa destacar, transcribiéndola literalmente, la doctrina de la Sala acerca de esta cuestión fundamental. Así, la Sentencia de 15 de Enero de 1992 --la más reciente de las antes señaladas-- declara que "la Sala tiene dicho que la libranza de letras de cambio, sea cualquiera su calificativo y función, está comprendida dentro del perímetro del supuesto de hecho del Impuesto sobre los Actos Jurídicos documentados, como documento mercantil, según el art. 17-1-b) que lo define con carácter genérico y el 23-1 que alude ya a tales títulos-valores con carácter específico, ambos de la Ley reguladora de esta figura tributaria (32/1980, de 21 de Junio) con reflejo en el Texto refundido (Real Decreto 3050/1980, de 30 de Diciembre), cuyas normas simétricas respecto de las anteriores son los arts. 27-1-b) y 33-1. Este tratamiento tributario no modificó la legislación precedente, incluso en etapas más alejadas cronológicamente, cuando el gravamen recibía el nombre originario y tradicional de "Timbre". La función polivalente de este título-valor, cuya ductilidad le permite cumplir muy diversas finalidades (giro, garantía, obtención de dinero, etc) provoca que opere desligado de todo elemento causal, con carácter abstracto pues en terminología usual, frente a terceros, posición que corresponde a la Administración o Hacienda Pública respecto de la relación jurídica existente entre librador y librado".

"En definitiva, la libranza de la letra, con absoluta independencia del negocio jurídico subyacente, esel acto que por su incorporación a un documento mercantil > provoca la sujeción del Impuesto homónimo. No parece correcta, desde tal perspectiva, la disección analítica de un título abstracto para transformar en doble una operación única. En esencia, se parte del supuesto, por lo demás cierto, de que las letras financieras, con o sin intereses compensables, tienen como objetivo último su conversión en dinero, finalidad compartida obviamente por las comerciales, aunque en este caso sea el pago de una deuda preexistente y en aquéllas el librador pueda resultar deudor del librado. Ahora bien, si en el momento de emitir la letra financiera se la vincula a un contrato de préstamo bancario implícito, parece claro que, por una parte, se utiliza el mecanismo de las presunciones sin el fundamento inatacable exigido en el art. 1252 del Código Civil y, por otra, se extiende el hecho imponible más allá de sus estrictos límites mediante una interpretación analógica, contraviniendo la prohibición contenida en el art. 24 de la Ley General Tributaria".

"Convertir la libranza de la letra, como operación única y autónoma, funcionalmente polivalente, en dos actuaciones concurrentes para someterlas a gravamen desde distinta perspectiva, conduce a un ejemplo claro de doble imposición o de > de impuestos incompatibles entre sí, según expresión que maneja y explica la Exposición de Motivos de la Ley 41/1964, de 11 de Junio. La nueva estructura del sistema tributario español, desde esta fecha, contiene tres figuras cuyo solapamiento pretende evitarse en todo momento. Así, pues, se prodigan constantemente las cautelas para la mutua delimitación. En ningún caso un mismo contrato, acto u operación estará sujeto, simultáneamente, a los Impuestos sobre el Tráfico de las Empresas y sobre Transmisiones Patrimoniales, advierten las Leyes reguladoras de ambos, pero, a su vez, la aplicación de cualquiera de ellos excluye el de Actos Jurídicos Documentados, en virtud del principio de que a una sola convención no puede exigirse más que el pago de un solo derecho".

"Esta unidad inescindible constituye, en definitiva, el fundamento de la solución que ofrece nuestra S 18-4-1983 en un caso análogo. Allí como aquí no aparecía en el expediente ninguna prueba de la existencia de contratos subyacentes de crédito o de préstamo que sirvieran de causa a las letras de cambio financieras, ni tampoco fundamento alguno para el mecanismo de las presunciones. Cuando el negocio jurídico convenido no tiene otra manifestación que el título-valor, la solución legal es el sistema de tributación unificada, que, desde la vieja regulación del Impuesto de Timbre del Estado a nuestros días, se instrumenta mediante la consideración global del acto de emitir la letra, sin distinciones o matices relacionados con la causa o los motivos determinantes del documento, en una calificación simétrica comprensiva de la totalidad de sus manifestaciones y contenido".

El motivo, pues, debe ser estimado, bien que solo en cuanto la propia parte recurrente lo limita a la impugnación de las cuotas tributarias resultantes de la emisión de letras financieras y en cuanto, asimismo, esas cuotas, individualmente consideradas, hayan sobrepasado la suma de seis millones de pesetas.

El último motivo de impugnación, bajo la misma cobertura procesal que el anterior --la del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable--, denuncia la infracción del art. 31 de la Ley 50/1977, de 14 de Noviembre, de Medidas Urgentes de Reforma Fiscal, así como de la Instrucción de la Subsecretaría de Hacienda de 2 de Septiembre de 1982.

Aparte de que esta Instrucción no puede ser aducida como término de comparación para inducir, de su no seguimiento por la sentencia aquí impugnada, una infracción del Ordenamiento, por cuanto es y era simple acto interno de naturaleza interpretativa dirigido a los funcionarios de la Administración tributaria que para nada pudo innovar ese mismo Ordenamiento, es necesario destacar que el motivo ha sido articulado, exclusivamente, desde el punto de vista de que la regularización fiscal que la Ley de referencia --art. 31 precitado-- autorizaba, producía, como consecuencia, la exoneración, para las entidades que se acogieran a ella, de toda clase de impuestos devengados con anterioridad al 1º de Enero de 1978, sin consideración, según la recurrente, a que las cuotas reclamadas correspondieran a operaciones contabilizadas o a nuevas afloraciones, porque, en su criterio, la exención no se ceñía, en exclusiva, a los impuestos derivados de las operaciones de regularización, sino que había que entenderla extendida a cualesquiera tributos devengados con anterioridad, una vez producida la referida regularización.

El estricto planteamiento del motivo que se deja expuesto, además de impedir a la Sala el examen del punto relativo a la sujeción al IGTE de los denominados "depósitos irregulares interbancarios", o saldos que otras Entidades financieras pudieran mantener en otros Bancos a efectos de cubrir coeficientes de caja, inversiones o cualquier otro a que estuvieran obligados en virtud de la correspondiente normativa, vgr., en los términos en que lo hizo la sentencia precitada de 15 de Enero de 1992, F.J. 2º, obliga a recordar, una vez más, la reiterada línea jurisprudencial recogida, entre otras, en las Sentencias de esta Sala de 19 de Diciembre de 1995, 22 de Mayo de 1997 y demás en ellas citadas, así como en la de 10 de Octubre de 1998, entre otras muchas, según la cual "la enumeración de las operaciones necesarias para poderacogerse a la amnistía fiscal que la aludida Ley estableció, ponía de manifiesto la necesidad de una modificación de los asientos contables o, mejor dicho, de un complemento de los existentes, bien incorporando activos o bien eliminando pasivos. Con ello, quedaban exceptuadas aquellas situaciones en las que, por reflejarse en la contabilidad la situación real de la empresa, no era precisa rectificación alguna en los mencionados asientos, aunque la empresa en cuestión no hubiera declarado, como debió hacer, las operaciones efectuadas en tanto estaban fiscalmente sujetas a los Impuestos correspondientes".

"Con arreglo a esta consolidada doctrina, pues, no podía pretenderse la obtención de un beneficio fiscal, como era la no tributación de esas bases ocultas -no en la declaración del sujeto pasivo, sino en su contabilidad-, mediante la invocación del art. 31 de la antecitada Ley 50/1977, ya que ello hubiera significado una vulneración del entonces art. 24.1 de la Ley General Tributaria -hoy 23.3-, que vedaba y veda aplicar la analogía para extender, más allá de sus términos estrictos, el ámbito de las exenciones o bonificaciones tributarias".

"En conclusión: la ley mencionada exigía que los actos o negocios jurídicos constitutivos de los correspondientes hechos imponibles estuvieran "ocultos" en la fecha de entrada en vigor de la Ley y, por contra, que, mediante la regularización amnistiadora, se hicieran lucir en la contabilidad -siempre que no constaran en ella "debiendo haber figurado", conforme destacaba el apartado a) del aludido art. 31- hasta la fecha del primer balance inmediato posterior, en el que habían de reflejarse las operaciones de regularización".

Aplicada la precedente doctrina al caso de autos, obligada para mantener el principio de su unidad, resulta evidente la improcedencia de su consideración, habida cuenta que las bases omitidas, según la Inspección y como estuvo siempre aceptado, resultaban de la propia contabilidad de la entidad y afectaban, por tanto, a su declaración en los ejercicios correspondientes.

El motivo, en consecuencia, exclusivamente referido a las operaciones interbancarias anteriores a 31 de Diciembre de 1977 y a devoluciones de efectos anteriores, también, a dicha fecha, por importes respectivos de 54.150.122 ptas y de 15.167.702 ptas, debe ser desestimado.

Por las razones expuestas, se está en el caso de estimar el recurso respecto del punto y en la medida a que se refiere el fundamento de derecho quinto de la presente, sin hacer especial imposición respecto de las costas causadas en la instancia y en este recurso de conformidad con lo establecido en el art. 102.2 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,